Учет основных средств. Аудит операций с основными средствами

Не включаются в фактические  затраты на приобретение, сооружение и изготовление основных средств  общехозяйственные и иные аналогичные  расходы, кроме случаев, когда они  непосредственно завязаны с приобретением, сооружением или изготовлением  основных средств.

Бухгалтерский учет наличия  и движения собственных основных средств организации осуществляется на активном счете 01 «Основные средства».

Всякое поступление основных средств в организацию первоначально  отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» является калькуляционным счетом, предназначенным для накапливания и суммирования фактических затрат, связанных с поступлением основных средств.

Фактические затраты, связанные  с приобретением основных средств  за плату, первоначально собираются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08-4 «Приобретение объектов основных средств») в корреспонденции со счетами учета расчетов (счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).

На субсчете 08-4 «Приобретение  объектов основных средств» учитываются  фактические затраты по приобретению оборудования, машин, инструмента, инвентаря  и других объектов основных средств, не требующих монтажа.

Фактические затраты, связанные  с сооружением и изготовлением  основных средств, также первоначально  собираются по дебету счета 08 «Вложения  во внеоборотные активы» (субсчет 08-3 «Строительство объектов основных средств») в корреспонденции со счетами учета расчетов.

На субсчете 08-3 «Строительство объектов основных средств» учитываются  затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость  переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные  сметами, сметно-финансовыми расчетами  и титульными списками на капитальное  строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным  или хозяйственным способом).

При принятии основных средств к бухгалтерскому учету фактические затраты, учтенные на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (по соответствующим субсчетам), относятся на дебет счета 01 «Основные средства».

Аналитический учет по счету 01 «Основные средства» ведется  по отдельным инвентарным объектам основных средств.

При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность  получения данных о наличии и  движении основных средств, необходимых  для составления бухгалтерской  отчетности (по видам, местам нахождения и т.д.).

Затраты на приобретение оборудования, не требующего монтажа, отражаются в  бухгалтерском учете в порядке, предусмотренном для учета операций по приобретению объектов основных средств, и учитываются непосредственно  на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Для целей налогового учета  в соответствии с п. 5 статьи 270 НК РФ расходы организации по приобретению и созданию основных средств относятся  к расходам, не учитываемым в целях  налогообложения прибыли.

Указанные расходы образуют первоначальную стоимость основных средств, которая впоследствии погашается путем начисления амортизации. Таким  образом, стоимость амортизируемых объектов основных средств включается в расходы, учитываемые для целей  налогообложения прибыли, в виде сумм амортизационных отчислений, начисляемых  по объекту основных средств в  течении срока его полезного использования, за исключением сумм возмещаемых налогов, в частности возмещаемого налога на добавленную стоимость.

Для целей налогового учета  в соответствии с п. 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного  средства определяется как сумма  расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доведение до состояния, в котором оно пригодно для  использования, за исключением сумм возмещаемых налогов, в частности  возмещаемого налога на добавленную  стоимость.

Величина первоначальной стоимости основных средств, сформированная в бухгалтерском учете, может  отличаться от величины первоначальной стоимости основных средств, отражаемой в налоговом учете, из-за различных  подходов к признанию для целей  налогообложения прибыли отдельных  видов расходов, связанных с приобретением  основных средств за плату.

Например, в отличии от бухгалтерского учета, для целей налогового учета не включаются в первоначальную стоимость основных средств:

- платежи за регистрацию прав на объекты недвижимости (в налоговом учете эти платежи должны включаться в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией – подпункт 40 п. 1 статьи 265 НК РФ);

- информационные и консультационные услуги, оказываемые другими организациями при приобретении основных средств (в налоговом учете эти услуги должны учитываться в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией – подпункты 14 и 15 п. 1 статьи 265 НК РФ);

- суммовые разницы, возникающие при погашении кредиторской задолженности перед поставщиками основных средств до их принятия к бухгалтерскому учету (в налоговом учете эти суммовые разницы относятся на внереализационные доходы или расходы – статьи 250 и 265 НК РФ);

- проценты по заемным средствам, начисленные до принятия основных средств к бухгалтерскому учету (в налоговом учете эти проценты относятся на внереализационные доходы или расходы – статьи 250 и 265 НК РФ).

Очевидно, что при наличии  перечисленных выше расходов объекты  основных средств будут иметь  различную первоначальную стоимость  в бухгалтерском и налоговом  учете.

Возникновение данного обстоятельства влечет появление сложностей в расчете  и учете сумм начисленной амортизации  по такому объекту основных средств  даже при использовании одного и  того же способа начисления амортизации. В связи с тем, что в налоговом  учете первоначальная стоимость  основного средства будет меньше его первоначальной стоимости, отраженной в бухгалтерском учете, то и для  целей налогообложения прибыли  будет учитываться меньшая сумма  амортизации в течение всего  срока полезного использования  объекта.

Для целей налогового учета  и бухгалтерского учета основных средств важную роль также играет правильный учет налога на добавленную  стоимость (далее-НДС). Это вызвано тем, что учет НДС при поступлении основных средств и его вычет зависят от многих условий: от способов поступления основных средств, способов их оплаты, наличия и соответствующего оформления первичных учетных и расчетных документов, счетов-фактур и др.

НДС относится к возмещаемым  налогам и порядок его учета  и вычета при приобретении основных средств определяется нормами главы 21 НК РФ и Методическими рекомендациями по НДС.

В общем случае в соответствии с п. 1 статьи 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные  организации-налогоплательщику при  приобретении основных средств либо фактически уплаченные им, не включаются в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль организаций.

Для целей бухгалтерского учета в соответствии с п. 3 ПБУ 10/99 не признаются расходами выбытие  активов в связи с приобретением (созданием) объектов основных средств.

В соответствии с ПБУ 10/99 расходы на приобретение (создание) объектов основных средств относятся  к затратам на капитальные вложения, которые наряду с финансовыми  вложениями, должны учитываться отдельно от текущих расходов, связанных с  изготовлением и продажей продукции, товаров, работ, услуг.

Исходя из сказанного в  отчете о прибылях и убытках (форма  № 2) расходы на приобретение (создание) объектов основных средств не отражаются.

Указанные расходы образуют первоначальную стоимость основных средств, которая впоследствии погашается путем начисления амортизации в  течение срока их полезного использования.

По мере начисления амортизации  в отчете о прибылях и убытках  будут отражаться в качестве расходов суммы начисленной амортизации  по объектам основных средств.

В бухгалтерской отчетности объекты основных средств должны будут отражаться по остаточной стоимости  по строке 120 «Основные средства»  бухгалтерского баланса (форма № 1).

Для целей налогового учета  в соответствии с п. 5 статьи 270 НК РФ расходы по приобретению и/или  созданию амортизируемого имущества (в том числе амортизируемых основных средств) относятся к расходам, не учитываемым в целях налогообложения.

Исходя из сказанного расходы  на приобретение (создание) объектов основных средств не отражаются в налоговой  отчетности, в частности, в Декларации по налогу на прибыль организаций.

Так как (в соответствии с  п. 3 ПБУ 10/99) расходы по приобретению и/или созданию основных средств  не признаются расходами для целей  бухгалтерского учета, то они не должны отражаться в Декларации по налогу на прибыль организаций.

Затраты на приобретение оборудования, не требующего монтажа, как одного из видов основных средств, также учитываются  на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08-4) и отражаются в налоговой и бухгалтерской отчетности аналогично другим объектам основных средств.

2. Учет амортизации основных средств

Стоимость объектов основных средств погашается путем начисления амортизации.

Начисление амортизации  производится в течение срока  полезного использования. Срок полезного  использования - это период, в течение  которого использование объекта  основных средств приносит доход организации.

Срок полезного использования  объекта определяется организацией при приемке его на учет исходя из:

- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы, проведения ремонта;

- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например срок аренды).

Срок полезного использования  объекта пересматривается в случаях  улучшения (повышения) первоначально  принятых нормативных показателей  Функционирования объекта в результате проведенной реконструкции или  модернизации.

Приостанавливается начисление амортизации по объектам, которые  по решению руководителя организации  находятся на реконструкции и  модернизации свыше 12 месяцев или  переведены на консервацию на срок свыше трех месяцев.

Амортизация для целей  бухгалтерского учета начисляется  одним из способов, указанных в  ПБУ 6/01: линейным, способом уменьшаемого остатка, способом списания стоимости  по сумме чисел лет срока полезного  использования, способом списания стоимости  пропорционально объему продукции (работ).

Объекты основных средств стоимостью не более 10 000 руб. за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать в затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.

При линейном способе годовая  сумма амортизационных отчислений определяется умножением первоначальной стоимости объекта основных средств  на норму амортизации.

При способе списания стоимости  по сумме чисел лет срока полезного  использования годовая сумма  амортизационных отчислений определяется умножением первоначальной стоимости  объекта основных средств на расчетный  коэффициент, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока  полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

В организациях с сезонным характером производства годовая сумма  амортизации по основным средствам  начисляется равномерно в течение  периода работы организации в  отчетном году.

При способе списания стоимости  пропорционально объему продукции (работ) сумма начисленной амортизации  определяется умножением натурального показателя объема продукции (работ) в  отчетном периоде на норму амортизации, рассчитанную как соотношение первоначальной стоимости объекта основных средств  и предполагаемого объема продукции (работ) на весь срок полезного использования  объекта.

Начисление амортизации  основных средств начинается с первого  числа месяца, следующего за месяцем  принятия объекта к бухгалтерскому учету, и продолжается до полного  погашения стоимости этого объекта  либо списания объекта с бухгалтерского учета.

Начисление амортизации  прекращается с первого числа  месяца, следующего за месяцем полного  погашения стоимости объекта  или списания объекта с бухгалтерского учета.

В бухгалтерском учете  амортизационные отчисления отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, и начисляются  независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

Учет амортизации основных средств ведется на пассивном  счете 02 «Амортизация основных средств».

3. Учет ремонтов основных  средств