Учет нематериальных активов

Признание НМА согласно ПБУ 14/2007. Сравнительный анализ ПБУ 14/2007 и МСФО 38.

Для признания объекта  в качестве нематериального актива согласно ПБУ 14/2007 необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) отсутствие материально-вещественной (физической) структуры. Является важным, но не обязательным условием согласно МСФО 38;

б) возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества. Заметим, что в российском учете следует учитывать деловую репутацию (гудвилл) как НМА. Согласно МСФО, условие идентификации напрямую связано  с разграничением актива от гудвилла, который не относится к НМА;

в) использование в производстве продукции, при выполнении работ  или оказании услуг либо для управленческих нужд организации. Это условие напрямую связано с получением будущих  экономических выгод, что соответствует  МСФО 38;

г) использование в течение  длительного времени, т. е. срока  полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного  цикла, если он превышает 12 месяцев. Согласно МСФО 38, это условие необязательно и определяется самой организацией;

д) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, что в принципе соответствует МСФО 38;

е) способность приносить  организации экономические выгоды (доход) в будущем. Соответствует  МСФО 38;

ж) наличие надлежаще оформленных  документов, подтверждающих существование  самого актива и исключительного  права у организации на результаты интеллектуальной деятельности, что  не является условием, согласно МСФО 38, при признании НМА.

В табл. 1 перечислены активы компании, которые могут относиться к НМА согласно РСБУ и МСФО⁹.

Таблица 1

РСБУ (ПБУ 14/2007)	МСФО 38
Объекты интеллектуальной собственности (исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности)	Торговые марки
Исключительное право  патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель	Фирменные наименования
Исключительное авторское  право или право иного правообладателя  на топологии интегральных микросхем	Программное обеспечение
Исключительное право  владельца на товарный знак или знак обслуживания, наименования места происхождения  товаров	Лицензии и франшизы
Исключительное право  патентообладателя на селекционные достижения	Авторские права, патенты  и другие права на промышленную собственность  права на обслуживание и эксплуатацию
Деловая репутация	Рецепты формулы, проекты  и макеты
Организационные расходы, связанные  с образованием юридического лица признаваемые в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный камитал организации	Незавершенные нематериальные активы

 

2.2 Организация учета нематериальных активов

      При организации учета нематериальных активов на предприятии следует руководствоваться соответствующими законодательными и нормативными документами.

     Бухгалтерский учет нематериальных активов должен обеспечивать выполнение следующих задач:

- правильное оформление  документов и своевременное отражение  в учете всех случаев движения  нематериальных активов;

- достоверное определение  результатов от списания и  прочего выбытия нематериальных  активов;

- контроль за сохранностью нематериальных активов, принятых к бухгалтерскому учету.

      Общим требованием для организации учета нематериальных активов является документальное оформление движения объектов нематериальных активов.

 

Оценка нематериальных активов

1. Первоначальная оценка

 Нематериальные активы  принимаются к учету в соответствии  с ПБУ 14/2007 по фактической (первоначальной) стоимости 

Первоначальная стоимость - это стоимость нематериального  актива, по которой он первоначально  учитывается. Эта стоимость состоит  из затрат на создание (или приобретение) актива и его доведение до состояния, в котором он может использоваться на предприятии.

 При этом фактическими  расходами на приобретение признают:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу);
• таможенные пошлины и таможенные сборы;
• невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива;
• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен нематериальный актив;
• суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериального актива;
• иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

При создании нематериального  актива к расходам также относятся:

• суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям;
• расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании нематериального актива;
• расходы на содержание и эксплуатацию, амортизацию основных средств и иного имущества, использованных непосредственно при создании нематериального актива;
• иные расходы, непосредственно связанные с созданием нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

Для определения первоначальной стоимости нематериальных активов  используется "Справка о затратах, включенных в первоначальную стоимость  нематериального актива".

 Первоначальная стоимость  актива определяется для объектов:

- внесенных учредителями  в счет их вкладов в уставный  капитал предприятия - по договоренности  сторон;

- приобретенных за плату  или безвозмездно у других  предприятий и лиц - экспертным  путем (с помощью эксперта-оценщика).

    Стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ.

2. Последующая оценка

     Изменение фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается в случаях переоценки и обесценения нематериальных активов.

3. Переоценка

     Организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка указанных нематериальных активов. При принятии решения о переоценке нематериальных активов, следует учитывать, что в последующем данные активы должны переоцениваться регулярно (не чаще одного раза в год).

     Переоценка нематериальных активов производится путем пересчета их остаточной стоимости.  Результаты проведенной по состоянию на конец отчетного года переоценки подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно (введено Приказом Минфина РФ от 24.12.10 № 186н)

Дооценка	Уценка
Если по объекту ранее  не было уценки - сумма дооценки зачисляется в добавочный капитал организации.	Если по объекту ранее  не было дооценки – сумма уценки относится на финансовый результат  в качестве прочих расходов.
Если по объекту раннее была уценка – сумма дооценки, равная сумме его уценки, отнесенный в  предыдущие отчетные годы на финансовый результат в качестве прочих расходов,  зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов (в ред. Приказа Минфина РФ от 24.12.10 №186Н).	Если по объекту раннее была дооценка – сумма уценки относится в уменьшение добавочного капитала, образованного за счет сумм дооценки этого актива, проведенной в предыдущие отчетные годы. Превышение суммы уценки над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал, проведенной в предыдущие отчетные годы, относится на финансовый результат в качестве прочих расходов.

 

4. Обесценение

     Нематериальные активы могут проверяться на обесценение в порядке, определенном МCФО 36 "Обесценение активов".

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект. На балансе нематериальные активы учитываются по остаточной стоимости, которая определяется как разница  между первоначальной (или переоцененной) стоимостью, накопленной амортизацией и обесценением¹⁰. 

 

Поступление нематериальных активов.

    Поступление нематериальных активов в организацию происходит в следующих случаях:

• Приобретение нематериальных активов за плату;
• Создание нематериальных активов собственными силами или с привлечением сторонних исполнителей;
• Внесение нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал;
• Получение нематериальных активов на безвозмездной основе;
• Приобретение нематериальных активов по договору мены.

Аналитический учет наличия  и движения нематериальных активов  ведется в бухгалтерии по карточкам  учета нематериальных активов (ф. №  НМА-1). В налоговом учете нематериальных активов могут применяться регистры для учета приобретения, формирования стоимости  и  начисления амортизации НМА.

     В случае, если отсутствуют объекты нематериальных активов, по которым есть различия по составу объектов и порядку начисления амортизации, то достаточно использовать  карточку (ф. № НМА-1) для целей бухгалтерского, и налогового учета.

 

Амортизация нематериальных активов.

 Амортизация исчисляется  по нормам, установленным самой  организацией исходя из стоимости  нематериальных активов и срока  их полезного использования.

     Срок полезного использования - это срок, в течение которого объект нематериальных активов приносит предприятию доход. Срок определяется организацией самостоятельно исходя из:

• срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ;
• ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход)
• количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта

  В соответствии с п. 27 ПБУ 14/2007 срок полезного использования нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. В случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого организация предполагает использовать актив, срок его полезного использования подлежит уточнению. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях¹¹.

В случае, когда срок полезного  использования определить не возможно, он признается равным: для целей бухгалтерского учета - 20 годам, для целей налогового учета - 10 годам (но не более срока деятельности организации).

     Для налогового учета из данного правила есть исключение: по некоторым НМА налогоплательщик вправе самостоятельно установить срок полезного использования, который не может быть меньше двух лет.¹² К таким нематериальным активам относятся: исключительное право на изобретение (промышленный образец, полезную модель), на использование программ для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем, селекционные достижения, владение ноу-хау. (это нововведение действует с 01.01.2011г, ФЗ от 28.12.2010. №305-ФЗ). По тем нематериальным активам, которые начали амортизироваться до этой даты, амортизация начисляется в прежнем порядке и ее пересчет не производится.

     Начисление амортизации производится ежемесячно и начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету, заканчивается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости или списания объекта с учета.

      Для целей бухгалтерского учета используются три способа начисления амортизации:

• линейный;
• уменьшаемого остатка;
• списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Для целей налогообложения  организация выбирает из линейного  и нелинейного способов. Организация, установившая в своей учетной политике применение нелинейного метода амортизации, применяет к нормам амортизации повышающие (понижающие) коэффициенты в соответствии со статьей 259.3 НК РФ.

Методика расчета амортизационных  отчислений по каждому из способов аналогична соответствующим способам расчета амортизации по основным средствам¹³.

 Способы отражения  амортизационных отчислений на  счетах бухгалтерского учета: 

• путем накопления сумм амортизации на отдельном счете (счет 05 "Амортизация нематериальных активов");
• путем уменьшения первоначальной стоимости объекта на счете 04.