Учет и налогообложение внешнеэкономической деятельности

Таким образом, оприходование  импортных товаров должно производиться по учетным партиям, а внутри партии при необходимости по наименованиям товаров.

Согласно изменениям и дополнениям к Плану счетов бухгалтерского учета, в настоящее  время торговые организации могут  вести учет импортных товаров  по покупным ценам (при оптовой торговле) и по продажным ценам (в розничной торговле и в общественном питании). Поэтому организация учета импортных товаров на предприятиях розничной и оптовой торговли различна.

Предприятия розничной  торговли и общественного питания  ведут учет по продажным ценам  и используют счет 42 «Торговая наценка» для доведения стоимости товаров до продажной. Эти предприятия при оприходовании импортных товаров в их стоимость могут включать налог на добавленную стоимость и специальный налог, уплаченный на таможне. Это позволит им при продаже таких товаров начислять НДС и СН с торговой наценки, что не будет противоречить новым изменениям в законе о налоге на добавленную стоимость от 25 апреля 1995 г. № 63-Ф3.

Заготовленные, снабженческо-сбытовые, оптовые и другие предприятия  ведут учет импортных товаров в сумме фактических затрат, связанных с их приобретением.

Организация оптовой  торговли приходуют товар по сформировавшейся импортной стоимости товара и  не используют счет 42. Согласно указанным  выше изменениям в законе по налогу на добавленную стоимость они должны учитывать отдельно суммы налога на добавленную стоимость и специального налога, уплаченные при ввозе материальных ценностей в Россию, и соответственно при продаже товаров начислять НДС и СН с продажной цены. Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется ими как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные товары, и суммами налога, уплаченными поставщикам этих товаров и материальных ресурсов, стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

Рассмотрим, какие бухгалтерские  проводки выполняют организации  розничной  и торговли при реализации импортных товаров. Корреспонденция счетов приведена в таблице 1:

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Таблица 1

Краткое содержание  хозяйственных операций	Розничная торговля		Оптовая торговля
	Дебет счета	Кредит счета	Дебет счета	Кредит счета
Стоимость импортных  товаров на дату перехода прав собственности Таможенные пошлины  и сборы  Акцизы Сумма НДС и СН, уплаченная на таможне Начислена торговая наценка   Сумма поступившей выручки  Списана стоимость реализованных  товаров: по продажной цене и одновременно красным  сторнировочная запись на сумму наценки  по реализованным товарам: по учетной (покупной) цене Сумма НДС и СН, начисленные: а) с наценки б) с выручки  Списаны издержки обращения  Сумма полученных Прибыли Убытка Сумма НДС и СН, подлежащая зачету пред бюджетом	41 41 41 41 41   50   46 46       46     46 80   68	60 76 68 51 42   46   41 42       68     80 46   19	41 41 41 19 Не используют 51,50   не делается   46     46   46 80   68	60 76 68 51 сч.42   46         41     68   80 46   19

1.4. Учет затрат предприятия  при экспортно-импортных операциях

 

Учет затрат позволяет  получить полную и своевременную  информацию о структуре и видах  затрат в себестоимости экспортных или импортных товаров.

Учет затрат на внешнеэкономических  фирмах регламентируется Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), и порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 г. № 522 с изменениями и дополнениями, утвержденными постановлением правительства РФ № 661 от 01.07.95 г.⁹

Согласно данному Положению  в состав основных затрат включаются следующие статьи: Заработная плата рабочих, занятые производством экспортной продукции; отчисления в страховые фонды с заработной платы этих рабочих; стоимость основных материалов и сырья израсходованных на производство на производство экспортной продукции. Затраты по поставке оборудования и материалов, для подрядного строительства за границей включают стоимость материалов, используемых для подрядного строительства, затраты по приобретению и монтажу оборудования к установке, расходы по доставке оборудования и материалов для подрядного строительства по месту назначения за границей, экспорту технической документации и изготовлению технической документации для российских заказчиков; плата за обучение иностранными организациями производственно-технических специалистов за границей и др.

Основанием для отнесения  производственных расходов на соответствующую статью затрат являются первичные документы, подтверждающие эти расходы, а именно: счета поставщиков, приходные накладные акты о выполнении работ, наряда на выполнение работ, лимитно-заборные карты, требования.

Учет затрат по производству экспортной продукции ведется на счете 20 «Основное производство». Если предприятие производит продукцию  и для продажи внутри России, то для обеспечения раздельного  учета затрат в развитие счета 20 открываются субсчета: 1 «Основное производство» и 2 «Производство экспортной продукции».

Учет общехозяйственных  расходов предприятий, занятых производством  экспортной продукции, ведется на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы». Организация учета затрат по производству экспортной продукции аналогична ведению учета затрат при производстве продукции внутри страны.

Готовая экспортная продукция сдается  на склад на основании приемо-сдаточных  накладных. На выполненные иностранными заказчиками экспортные работы или услуги составляются акты приемки-сдачи работ. Фактическая себестоимость готовой продукции и затрат по экспортным работам списывается на соответствующие счета реализации после отгрузки продукции на основании приказа-накладной на отпуск готовой экспортной продукции и сдачи работ заказчикам.

Предприятие-производитель  экспортной продукции, самостоятельно реализующее свою продукцию иностранным покупателям, с нашей точки зрения, должно организовать отдельный учет готовой продукции, предназначенной для экспорта. В этих целях мы предлагаем в развитие счета 40 «Готовая продукция» открывать субсчета 40-1 «Готовая продукция» и 40-2 «Готовая экспортная продукция».

Бухгалтерские записи по учету фактической себестоимости экспортной продукции не отличаются от типовых корреспонденций по данному участку учета.

Учет коммерческих расходов. Коммерческие расходы неизбежны при упаковке, погрузке, транспортировке экспедировании груза и др. Они составляют значительную долю в структуре затрат, нередко достигают 40-50 % цены товара и зависят в первую очередь от базисных условий поставок.¹⁰

Коммерческие расходы  включают затраты на подготовку товара к отгрузке (проверку качества, количества), на погрузку товара и продукции на перевозочные средства внутреннего перевозчика, товара к месту назначения внутри страны, погрузку товара на международный транспорт, а также затраты по перевозке международным транспортом, страхованию в пути, расходы по хранению товара в пути, перегрузке, выгрузке товара в пути, перегрузке, выгрузке товара в пункте назначения, затраты по доставке товара на склад покупателя, по оплате комиссионных транспортно-экспедиторским организациям, оплату таможенных пошлин, банковские расходы, налоги, сборы, сюда же относятся недостачи товарно-материальных ценностей в пути и при хранении в пределах норм естественной убыли, недостачи товарно-материальных ценностей сверх норм убыли, в тех случаях, когда конкретные виновники не установлены, а также потери по недостачам и хищениям ценностей в связи с отказом суда за необоснованностью исков.

Основанием для отнесения  той или иной суммы затрат к  коммерческим расходам являются такие  первичные документы, как: счета  транспортно-экспедиторских организаций, таможенные декларации, платежные поручения и выписки банка, акты приемки работ, акт, подтверждающие выявленные недостачи товаров в пути и на складах, договоры на страхование товара в пути и пр.

Для синтетического учета  коммерческих расходов используется счет 43 «Коммерческие расходы». В целях обеспечения правильного и точного учета коммерческих расходов предлагаем выделить на счете 43 три субсчета: 43-1 «Коммерческие расходы по экспорту», 43-2 «Коммерческие расходы по импорту», 43-3 «Прочие коммерческие расходы».

Группировка затрат на этих субсчетах позволяет обеспечить контроль за расходованием средств по экспортным и импортным операциям, а следовательно, дает возможность следить за эффективностью внешнеторговых сделок. Согласно изменениям, внесенным приказом Минфина РФ № 173 от 28.12.94 г. в План счетов бухгалтерского учета, начиная с 1995г. по окончании месяца коммерческие расходы списываются либо на счет 45 (при учете реализации по оплате), либо на счете 46 (при учете реализации по отгрузке).

Аналитический учет коммерческих расходов следует вести контрактом. Только в таком случае можно будет определить затраты по каждой сделке и сумы, подлежащие списанию на реализованную продукцию (товар). Группировка затрат на аналитических счетах позволяет определить себестоимость реализованных экспортных товаров, работ, услуг, обеспечить контроль за расходованием средств по экспортным и другим операциям, а следовательно, дает возможность следить за эффективностью каждой внешнеторговой сделки.

Учет издержек обращения. К издержкам обращения относятся затраты внешнеторговой фирмы по содержанию аппарата управления (заработная плата и премии персонала, отчисления в Пенсионный фонд, на социальное, медицинское страхование и  другие страховые и внебюджетные фонды, затраты на служебные командировки внутри страны и за рубежом, хозяйственные и канцелярские расходы, расходы по содержанию легкового транспорта, аренда помещения и транспорта, расходы по охране и прочие; кроме того, торгово-операционные расходы (содержание консигнационных складов, приобретение образцов товаров, расходы по приему иностранных представителей, суммы износа основных средств, МБП, нематериальных активов, оплата информационных услуг, содержание представительств за границей).Отметим, что хозяйственные операции, связанные с экспортом или импортом товаров, входящие в состав издержек обращения, необходимо подразделять на издержки, производимые в иностранной и местной (национальной) валюте. Основанием для отражения производственных расходов являются такие первичные документы, как табеля учета использования рабочего времени, счета поставщиков, расходные требования, справки бухгалтерии и ведомости по начислению износа основных средств, МБП и нематериальных активов.

Учет издержек обращения  ведется на счете 44 «Издержки обращения». Для отражения совершенных операций необходимо выделить на данном счете два субсчета: 1 «Торгово-операционные расходы», 2 «Административно-управленческие расходы».

Текущий аналитический  учет коммерческих расходов и издержек обращения ведется в ведомости № 15, синтетический – в журналах-ордерах № 2, 6, 7, 8, 10 и др.

В «Методических рекомендациях  по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания» Комитета РФ по торговле от 20.04.95г., № 1 – 550/32-2 определен порядок расчетов остатка суммы издержек обращения на конец отчетного периода. Этот порядок  распространяется на предприятия торговли, снабжения фирмы, занятые посреднической деятельностью.

При  этом сумма издержек обращения на остаток товаров исчисляется по среднему проценту издержек обращения за отчетный месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца. Распределению подлежат транспортные расходы и расходы по уплате процентов за банковский кредит.

Издержки распределяются следующим образом:

Суммируют транспортные расходы, и расходы по уплате процентов  за кредит на начало месяца и производственные за отчетный месяц;

Суммируют стоимость  товаров, реализованных в течении  месяца, и остаток товаров на конец  месяца;

Исчисляют средний процент указанных издержек к общей стоимости реализованных и нереализованных товаров;

Полученный средний  процент умножают на стоимость нереализованных  товаров и находят сумму транспортных расходов и процентов за кредит по этим товарам. Остальная часть расходов относится к реализованным товарам и списывается на счет 46.

Следует отметить, что  торговые организации остаток издержек записывают по статье «незавершенное производство», а предприятия общественного питания – по статье «Товары».

 

1.5. Виды расчетов по экспортно-импортным операциям

 

В хозяйственной практике организации используют денежные средства и совершают сделки не только в  российских рублях, но и в различных  иностранных валютах. В связи с этим объектом бухгалтерского учета наряду с ценностями и операциями, выраженными в рублях, становятся так называемые валютные ценности и операции. Последние учитываются в основном по тем же правилам, что и рублевые объекты, за исключением некоторых особенностей, обусловленных необходимостью пересчета их стоимости, выраженной в иностранной валюте, в валюту Российской Федерации – рубли.

По общему правилу  пересчет производится с использованием курса на дату совершения операции. Так, при зачислении или списании денежных средств с валютного  счет в банке для целей учета суммы подлежат пересчету в рубли по курсу, действующему в день совершения операции, т.е. на дату, указанную в выписке банка из валютного счета. Именно эта сумма и должна быть принята к учету в качестве прихода или расхода средств.

Бухгалтерский учет валютных операций и ценностей ведется в той же системе счетов, что и учет операций и ценностей в рублях. Записи, отражающие расчеты организации с контрагентами, производятся на счетах Расчетов с поставщиками и подрядчиками, Расчетов с покупателями и заказчиками и др. Информация о валютных активах накапливается на счетах Кассы, Валютных счетов, Переводов в пути и др. При этом активы и обязательства в иностранной валюте целесообразно учитывать обособленно на специально открываемых субсчетах к приведенным синтетическим счетам. Помимо обычных составляющих учетные записи должны включать также валютный курс, использованный для расчета рублевого эквивалента по операции, отражаемой данными записями. Параллельно с записями в рублях денежные средства на валютных счетах и операции в иностранной валюте должны отражаться также в валюте расчетов и платежей по ее номиналу. Для этого на практике применяются различные технические способы организации учетных записей: вторые комплекты учетных регистров; запись данных дробью при линейно-позиционном строении регистров; включение в формы документов дополнительных показателей и т.д.