Учет и налогообложение внешнеэкономической деятельности

Порядок осуществления валютного  контроля за обоснованностью оплаты резидентами импортируемых товаров определен совместной Инструкцией Центрального банка РФ и Государственного таможенного комитета РФ от 04.10.2000 г. В ней указаны основные документы, по которым осуществляется валютный контроль (паспорт импортной сделки, досье по импортной сделке, карточка платежа, учетная карточка импортируемых товаров, ведомость банковского контроля и отчет об операциях по импортным контрактам), приведены формы этих документов, указан порядок осуществления валютного контроля.

Синтетический учет расчетов с поставщиками и по оплате импортных товаров осуществляется на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Аналитический учет этих расчетов ведется отдельно по каждой поставке и каждому выданному авансу.

Для формирования информации о покупной стоимости импортных товаров целесообразно использовать синтетический счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», открыв к нему субсчет 2 «Приобретение импортных товаров». Аналитический учет по этому субсчету ведут по партиям и видам товаров.

Учет расчетов за услуги по доставке товаров следует осуществлять на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», открыв к нему субсчета: 1 «Расчеты в рублях» и 2 «Расчеты в иностранной валюте».

Учет расчетов с бюджетом по таможенной пошлине, акцизам и НДС осуществляют на субсчетах «Расчеты по импортной таможенной пошлине», «Расчеты по акцизам» и «Расчеты по НДС» счет 68 «Расчеты по налогам и сборам».       

Для обеспечения раздельного учета  реализации экспортной продукции (товара) рекомендуется на счете 46 «реализация продукции (работ, услуг)» выделить соответствующий субсчет.

Документами, подтверждающими  реализацию иностранным покупателям  экспортной продукции (товара, работы, услуги), являются:

 для продукции или  товара – отгрузочные, передаточные ведомости и перевозочные документы;

 для услуг и работ  – акты о выполнении работ  или услуг, в которых указывается место выполнения, и документы, подтверждающие факт пересечения границы (таможенные декларации, почтовые квитанции и пр.)

 при учете товаров,  отгружаемых по трубопроводному  транспорту, - акты, в которых зафиксированы  показания счетчиков, замеряющих  поставленное количество газа, нефти, электроэнергии.

При учете реализации по моменту оплаты экспортный товар  считается реализованным при поступлении оплаты за него, т.е.  в момент зачисления валютной выручки на транзитный валютный счет.⁵

На день зачисления делаются записи:

Д-т сч. 51-1 «Транзитный  валютный счет»

К-т сч. 46 «Реализация  продукции (работ, услуг)»

и

Д-т сч. 46 «Реализация продукции (работ, услуг)»

К-т сч. 45 «Товары экспортные отгруженные и отфактурованные»

При учете реализации по моменту  отгрузки экспортный товар считается  реализованным при отгрузке его  иностранному покупателю с переходом  прав собственности на товар.

На день выставления счета-фактуры (инвайса) иностранному покупателю возникает задолженность иностранного покупателя в размере контрактной цены, и делаются записи в регистрах бухгалтерского учета:

Д-т сч. 62 «Расчеты с  покупателями и заказчиками»

К-т сч. 46 «Реализация продукции (работ, услуг)».

Одновременно с определением выручки  от реализации списывается фактическая себестоимость реализованных товаров:

 

Д-т сч. 46 «Реализация  продукции (работ, услуг)»

К-т сч. 45 «Товары экспортные отгруженные в пути»

Или фактическая себестоимость экспортных работ, услуг:

 

Д-т 46 «Реализация продукции (работ, услуг)»

К-т сч. 20 «Затраты по экспортным услугам».

А также издержки обращения, связанные  с продажей товара

Д-т сч. 46 «Реализация  продукции (работ, услуг)»

К-т сч. 44 «Издержки обращения»

На счете 46 определяется финансовый результат от реализации экспорта, который списывается на счет 80 «Прибыли и убытки»:

Прибыль -

Д-т сч.46 «Реализация  продукции (работ, услуг)»

К-т сч. 80 «Прибыль и  убытки»

Убытки-

Д-т сч. 80 «Прибыль и убытки»

К-т сч. сч.46 «Реализация  продукции (работ, услуг)».

При учете реализации по отгрузке до момента поступления оплаты задолжности покупателей отражается на счете 62 в двух оценках: в иностранной валюте и в рублевом эквиваленте.

Поэтому на счете 62 ежемесячно выводится курсовая разница, связанная с изменением курса рубля. Списание курсовой разницы производится в соответствии с учетной политикой, принятой в организации.⁶

При поступлении оплаты:

Д-т сч. 52-1 «Транзитный  валютный счет»

К-т сч. «расчеты с покупателями и заказчиками»

Поступившая экспортная выручка подлежит обязательной продаже в размере 50 % от поступившей суммы.

При поступлении выручки организация, осуществлявшая экспорт продукции, работ, услуг, имеет право на возмещение НДС и СН, уплаченные за сырье, материальные ресурсы, товары и услуги, отнесенные на издержки производства и обращения.

При расчетах авансами поступившая  в соответствии с заключенным  контрактом сумма аванса от иностранного покупателя относится на счет 64 «Расчеты по авансам полученным»:

Д-т сч. 52-1 «Транзитный валютный счет»

К-т сч. 64 «Расчеты по авансам  полученным»

50% поступившего валютного  аванса подлежит обязательной  продаже в таком же порядке,  как и поступившая выручка.

Если сумма аванса равна 100% от суммы контракта, то в момент отгрузки товар считается реализованным. После отгрузки экспортной продукции (товара) сумма поступившего аванса зачитывается в погашение задолжности иностранного покупателя:

Д-т сч. 64 «Расчеты по авансам  полученным»

К-т сч.46 «Реализация  продукции (работ, услуг)»

Если сумма аванса составляла часть  контрактной цены, то предприятия, которые  ведут учет по моменту оплаты, списывают  на реализацию лишь сумму поступившего аванса и пропорционально ему  списывают фактическую себестоимость отгруженного и реализованного товара. Оставшаяся часть контрактной цены показывается как выручка в момент поступления окончательной оплаты.

В случае, когда предприятие ведет  учет реализации по моменту  отгрузки, сумма поступившего ранее аванса будет зачтена в погашение задолжности иностранного покупателя. Эта операция должна быть оформлена бухгалтерской проводкой:

Д-т сч.64 «Расчеты по авансам  полученным»

К-т сч. 62 «расчеты с  покупателями и заказчиками»

 

1.3. Учет приобретения  и реализации импортных материалов, товаров и материальных ценностей

 

Основанием для ведения  учета импортных материалов и  товаров, а также их движения являются оформленные соответствующим образом первичные документы:

акцептованные счета  фирм-поставщиков с приложением  спецификаций, дубликатов или квитанций грузового железнодорожного сообщения, коносаментов, авианакладных;

почтовые квитанции, свидетельствующие  об отправке товаров в установленные адреса;

приемные акты, подтверждающие поступление товаров в порты  или на склады;

коммерческие акты, свидетельствующие о недостачах, излишках, порчах товаров;

приемные акты иностранных  экспедиторов, консигнаторов, подтверждающие движение товаров за границей, и др.

В системе учета импортных  материалов и товаров важное значение имеет правильное формирование стоимости, по которой они будут отражаться в учете.⁷

Для определения стоимости  приобретенных  импортных материалов или товаров мы предлагаем читателям  открывать субсчет «Формирование  стоимости импортных материальных ценностей» к счету 15 «Заготовление и приобретение материалов». Поскольку счет 15 в действующем Плане счетов служит для обобщения информации о заготовлении и приобретении материальных ценностей, определение стоимости импортных материальных ресурсов на нем полностью отвечает принятому назначению. По дебету этого субсчета будут собираться все расходы, связанные с формированием импортной стоимости, а затем фактически сложившаяся стоимость импортного материала, товара при их оприходовании будет списываться с кредита субсчета 15 в дебет счетов 10 «Материалы» или 41, субсчет «Товары импортные». Однако, ничто не мешает предприятиям определить фактическую стоимость поступивших импортных материалов непосредственно на счетах учета материальных ресурсов (10, 07, 41, 08 и др.)

Согласно письму Минфина  РФ «О порядке учета НДС и акцизов при формировании цен на импортные товары(продукцию)» № 66 от 31 мая 1993 г. в стоимость импортных материальных ресурсов включается: стоимость приобретенных материальных ресурсов, суммы начисленного акциза, таможенных пошлин и таможенных сборов.

В Положении по бухгалтерскому учету имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, Минфина РФ № 50 от 13.06.1995 г. (ПБУ/3) определено, что приобретенные материальные ресурсы приходуются в организации на дату перехода прав собственности на них от продавца к покупателю. На эту дату производится пересчет в рубли по курсу ЦБ РФ стоимости, указанной в счетах поставщика в иностранной валюте.⁸

На основании первичных  документов отражается в учете по дебету счетов по учету материальных ценностей (10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материалов», 12 «МБП», 07 «Оборудование к установке», 08 «Капитальные вложения», 41 «Товары», субсчет «Товары импортные») в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Расчеты с иностранными поставщиками».

На сумму начисленных  таможенных пошлин и таможенных сборов производят запись в дебет соответствующих счетов (10, 15, 41, 07, 08) и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», на котором открывают аналитический счет «Расчеты с таможней». Вместо счета 76 для расчетов с таможней можно использовать и счет 60 «расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Сумма начисленных акцизов  также включается в стоимость  импортных ценностей и оформляется записью:

Д-т счетов 10, 15, 41, 07, 08

К-т сч.68, аналитический  счет «Расчеты с бюджетом по акцизам».

Суммы уплаченного налога на добавленную стоимость (НДС) и  специального налога (СН) учитывается отдельно:

Д-т сч 19 «Налог на добавленную  стоимость по приобретенным ценностям»

К-т сч. 51 «Расчетный счет»

Согласно инструкции ГТК РФ от 30.01.1993 г. № 01-20/741 и ГНС РФ от 30.01.1993 г. № 16 «О порядке применения налога на добавленную  стоимость и акцизов в отношении  товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации и вывозимых с территории Российской Федерации», сумма налога на добавленную стоимость начисляется в рублях по следующим формулам:

А) по товарам, облагаемым таможенными пошлинами и акцизами (С+П+Ас)хН/100;

Б) По товарам, подлежащим обложению таможенными пошлинами, но не облагаемым акцизами: (С+П)хН/100

В) по прочим товарам: СхН/100,

Где с- таможенная стоимость;

П- сумма таможенной пошлины;

Ас- сумма акциза;

Н- ставка налога на добавленную  стоимость

Аналогично определяется и сумма  специального налога.

Дальнейший учет движения сырья и других материальных ценностей, приобретенных организацией для  собственных нужд ведется в обычном  порядке.

Остановимся на учете  движения и реализации товаров импортных.

Для синтетического учета импортных  товаров рекомендуем на счете 41 «Товары» открывать отдельный субсчет «Товары импортные». Если приобретаются товары импортные, которые облагаются НДС и СН по разным ставкам, необходимо обеспечить раздельный учет таких товаров. С этой целью следует вводить отдельные субсчета по учету товаров.

В основе аналитического учета импортных товаров лежит  понятие учетной партии. Под учетной партией понимают некоторое количество товара,  отгруженное или полученное по  одному контракту, и оформляется, обычно, в зависимости от характера товара и возможности сохранения партии в процессе перевозки, перевалки, и хранения груза.

За учетную партию при импорте, как правило, принимается:

по морским перевозкам – пароход, коносамент;

по железнодорожным  перевозкам – вагон, международная железнодорожная накладная.

Если иностранный поставщик  представляет счет на каждую транспортную партию, то за учетную партию принимается партия, оформленная одним счетом.