Сравнительная характеристика ФПСАД 11 и МСА 570

 

 

    П. 19. ФПСАД №11  уточняет раздел «Дополнительные процедуры аудита  в случае выявления соответствующих событий или условий» МСА № 570 и конкретизирует, что должен сделать аудитор случае выявления факторов, которые обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно в будущем:

• проверить планы аудируемой организации в отношении будущей   деятельности  на основе ее оценки допущения непрерывности деятельности;  
• путем проведения необходимых аудиторских процедур собрать достоверные   аудиторские доказательства в целях подтверждения или опровержения  наличия факторов существенной неопределенности, в том числе рассмотреть последствия любых планов аудируемого лица и возможных    смягчающих  ситуацию обстоятельств;
• потребовать от руководителей аудируемого лица представить в письменном    виде информацию, касающуюся их планов деятельности в будущем.

 

 

    П. 20. ФПСАД №11 так же уточняет раздел «Дополнительные процедуры  аудита  в случае выявления соответствующих событий или условий» МСА № 570 иустанавливает: факторы, которые обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, могут быть выявлены в ходе планирования задания или выполнения аудиторских процедур. Процесс рассмотрения таких факторов продолжается по мере проведения аудита. В случае, когда аудитор считает, что такие факторы обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, определенные процедуры приобретают дополнительное значение. Аудитор запрашивает у аудируемого лица информацию относительно его деятельности в будущем, в том числе планов получения доходов, заемных средств и реструктуризации долга, снижения или отсрочки расходов или увеличения размера уставного капитала. Аудитор также рассматривает вопрос о том, появились ли какие-либо дополнительные факты или сведения с момента проведения аудируемым лицом собственной оценки перспектив непрерывности деятельности. Аудитор должен стремиться получить достоверные аудиторские доказательства того, что планы руководства осуществимы и что в результате их реализации ситуация улучшится.

 

 

    Согласно п.21. ФПСАД №11  в число аудиторских процедур в случае,  предусмотренном в п.20 входят:

• анализ и обсуждение с руководством аудируемого лица прогнозов в отношении  движения финансовых потоков, доходов;
• анализ и обсуждение имеющейся последней по времени промежуточной финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица;
• анализ условий получения и возврата займа и выявление нарушений условий     возврата займа;
• ознакомление с протоколами собраний акционеров, заседаний совета директоров и   комитетов с целью выявления в них упоминания о финансовых трудностях;
• опрос юристов и других специалистов аудируемого лица с целью выявления      информации, касающейся наличия судебных исков и правильности оценки руководством влияния этих исков на финансовое состояние аудируемого лица;
• проверка наличия, правомерности и возможности обеспечения выполнения      договоренностей о начале или продолжении финансирования со стороны   аффилированных и третьих лиц, а также оценка способности указанных лиц    предоставить дополнительные средства;
• изучение планов аудируемого лица, касающихся невыполненных заказов его клиентов;
• изучение условных фактов хозяйственной деятельности;
• анализ событий после отчетной даты с целью определения того, оказывают ли такие события воздействие на способность аудируемого лица продолжать свою непрерывную деятельность.

 

      В МСА № 570 данные аудиторские  процедуры рассмотрены менее  подробно. 

 

 

 П. 22. ФПСАД №11 уточняет, что в случае, когдаанализ движения   финансовых потоков является существенным фактором, влияющим на непрерывность деятельности аудируемого лица, аудитор должен  проанализировать:

• надежность информационных систем аудируемого лица, предоставляющих           информацию о движении финансовых потоков;
• обоснованность допущений, на которых основываются прогнозы аудируемого     лица.

Крометого, аудиторсравнивает:

• прогнозные данные за предшествующие периоды с фактическими результатами;
• прогнозные данные за текущий период с результатами, достигнутыми на дату   проведения аудита.

 

 

      В разделе «Аудиторские выводы и подготовка отчета (заключения)»МСА № 570содержится требование на основе полученных аудиторских доказательств определить, имеется ли в соответствии с субъективным суждением аудитора существенная неопределенность, связанная с условиями и событиями, которые по отдельности или в совокупности обусловливают значительные сомнения в способности субъекта продолжать свою непрерывную деятельность.   Считается, что существенная неопределенность имеет место, если ее потенциальное значение таково, что в соответствии с суждением аудитора, для того чтобы представление финансовой отчетности не вводило в заблуждение, необходимо четкое раскрытие информации о характере и последствиях такой неопределенности.

 

 

     Если информация в финансовой отчетности раскрыта адекватно, аудитор должен выразить безоговорочно положительное мнение, но модифицировать аудиторский отчет (заключение), включив в него абзац, привлекающий внимание к аспекту, в котором отмечается наличие существенной неопределенности, связанной с условиями или событиями, которые обусловливают значительные сомнения в способности субъекта продолжать свою деятельность непрерывно, и содержится ссылка на примечания к финансовой отчетности, в которых раскрывается информация о наличии существенной неопределенности.

 

 

      Если же информация раскрыта  неадекватно, аудитор обязан выразить  по обстоятельствам мнение с оговоркой или отрицательное мнение. В отчете (заключении) должна быть сделана конкретная ссылка на наличие существенной неопределенности, которая обусловливает значительные сомнения в способности субъекта продолжать свою деятельность непрерывно.     

 В том случае, когда согласно  суждению аудитора субъект не сможет непрерывно продолжать свою финансовую деятельность, аудитору следует выразить отрицательное мнение, если финансовая отчетность была подготовлена на основе допущения о непрерывности деятельности.Если руководство не желает давать оценку или увеличивать период, охватываемый такой оценкой, в ответ на соответствующую просьбу аудитора, то аудитор должен рассмотреть необходимость модифика­ции аудиторского отчета (заключения) в результате ограничения объема работы аудитора.

 

 

   П.23.ФПСАД №11 «Выводы  аудитора и аудиторское заключение»  разработан российскими аудиторами и не имеет налогов в МСА  №570: Отсутствие в аудиторском заключении указания на серьезное сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности не может и не должно трактоваться аудируемым лицом и заинтересованными пользователями как поручительство аудитора в том, что аудируемое лицо будет продолжать свою деятельность и исполнять свои обязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным.

 

 

   П.24.ФПСАД №11 «Выводы  аудитора и аудиторское заключение»  соответствует первому абзацу раздела «Аудиторские выводы и подготовка отчета (заключения)» МСА № 570: на основе полученных аудиторских доказательств аудитор должен определить, существует ли в соответствии с его профессиональным суждением существенная неопределенность, связанная с условиями и событиями, которые по отдельности или в совокупности обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно.

 

П.25.«Выводы аудитора и  аудиторское заключение» ФПСАД  №11 дополнен фактами, оказывающими влияние на существенную неопределенностьсоответствует абзацу второму раздела «Аудиторские выводы и подготовка отчета (заключения)» МСА № 570: В случае если допущение непрерывности деятельности можно считать соблюдаемым, но тем не менее при этом имеет место существенная неопределенность, аудитор устанавливает:

• описываются ли адекватно в финансовой (бухгалтерской) отчетности факторы,  которые обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность, и планы его руководства, связанные с такими  факторами;
• указывается ли в финансовой (бухгалтерской) отчетности тот факт, что имеет место существенная неопределенность, связанная с условиями или событиями, которые обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, и то, что в этой связи аудируемое лицо может оказаться не в состоянии реализовать свои активы и исполнить свои обязательства в ходе нормального осуществления своей деятельности.

 

 

    П.26.ФПСАД №11 «Выводы  аудитора и аудиторское заключение»   соответствует третьему абзацу раздела «Аудиторские выводы и подготовка отчета (заключе­ния)» МСА № 570: Если в финансовой (бухгалтерской) отчетности адекватно раскрыта информация, аудитор должен выразить безоговорочно положительное мнение, но модифицировать аудиторское заключение, включив в него привлекающий внимание к ситуации абзац, в котором отмечается наличие существенной неопределенности, связанной с условиями или событиями, обусловливающими значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, и содержится ссылка на соответствующий пункт пояснительной записки к финансовой (бухгалтерской) отчетности.

 

 

     П.27.ФПСАД №11 «Выводы  аудитора и аудиторское заключение»  соответствует четвертому абзацу раздела «Аудиторские выводы и подготовка отчета (заключения)» МСА № 570: Если в финансовой (бухгалтерской) отчетности неадекватно раскрыта информация, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение (в зависимости от конкретных обстоятельств). В аудиторском заключении должна быть сделана конкретная ссылка на наличие существенной неопределенности, которая обусловливает значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно.

 

 

    П.28.ФПСАД №11 «Выводы аудитора и аудиторское заключение» соответствует пятому абзацу раздела «Аудиторские выводы и подготовка отчета (заключе­ния)» МСА № 570: Если в соответствии с профессиональным суждением аудитора аудируемое лицо не сможет непрерывно продолжать свою деятельность, то аудитору следует выразить отрицательное мнение при условии подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности на основе принципа допущения непрерывности деятельности. Если на основе выполненных дополнительных процедур, полученной информации и с учетом планов руководства аудитор считает, что аудируемое лицо не сможет непрерывно продолжать свою деятельность, то (вне зависимости от того, была ли раскрыта информация об этом) аудитор делает вывод о том, что использованное при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности допущение о непрерывности деятельности нельзя считать соблюдаемым, и выражает отрицательное мнение.

 

 

     П.29.ФПСАД №11 «Выводы  аудитора и аудиторское заключение»  разработан российскими аудиторами и не имеет налогов в МСА  №570: В случае если руководство аудируемого лица пришло к выводу о том, что использованное при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности допущение непрерывности деятельности организации нельзя считать соблюдаемым, финансовая (бухгалтерская) отчетность должна быть подготовлена в соответствии с предусмотренным законодательством Российской Федерации для такой ситуации порядком. Если на основе выполненных дополнительных процедур и полученной информации аудитор приходит к выводу о соблюдении такого порядка, то аудитор может выразить безоговорочно положительное мнение при условии адекватного раскрытия  информации, но при этом может счесть необходимым включить в аудиторское заключение часть, привлекающую внимание к ситуации, с тем, чтобы обратить внимание пользователя на особый порядок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

 

 

     П.30.ФПСАД №11 «Выводы  аудитора и аудиторское заключение»  соответствует шестому абзацу раздела «Аудиторские выводы и подготовка отчета (заключе­ния)» МСА № 570:  Если руководство аудируемого лица отказывается по просьбе аудитора давать оценку способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно или увеличивать период, охватываемый такой оценкой, аудитор должен рассмотреть необходимость модификации аудиторского заключения по причине ограничения объема работы аудитора, поскольку для аудитора может оказаться невозможным получить достаточные надлежащие доказательства, касающиеся использования допущения непрерывности деятельности аудируемого лица, при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности. Недостаточная аналитическая работа со стороны руководства аудируемого лица, как правило, не может помешать аудитору удостовериться в способности аудируемого лица продолжать непрерывно осуществлять свою деятельность, если у аудируемого лица есть долговременный опыт прибыльной деятельности и беспрепятственный доступ к финансовым ресурсам.

 

 

       В разделе «Подписание  или утверждение финансовой отчетности со значительной задержкой» МСА № 570, так же как и в ФПСАД №11 «Подписание или утверждение финансовой (бухгалтерской) отчетности значительно позже отчетной даты», говорится, что в случае подписания или утверждения руководством финансовой отчетности со значительной задержкой после даты составления баланса аудитор должен проанализировать причины такой задержки. Если задержка могла быть связана с условиями или событиями, касающимися допущения о непрерывности деятельности, то аудитор рассматривает необходимость проведения дополнительных процедур (согласно ФПСАД №11 указанных в п.19), а также анализирует влияние на свои выводы наличия существенной неопределенности; международные стандарты аудита подобной ссылки не дают.

 

 

      В разделе «Перспективы государственного сектора» МСА № 570  отмечено, что уместность допущения о непрерывности деятельности предприятий государственного сектора, получающих финансовую поддержку от центральных органов государственного управления, обычно не ставится под сомнение. Однако независимо от этого, аудиторам следует провести оценку общего финансового состояния проверяемого предприятия с целью определения его способности выполнять свои обязательства. Подчеркнуто, что по мере проводимого правительством акционирования и приватизации правительственных субъектов вопросы, связанные с непрерывностью деятельности, могут приобретать все большее значение для государственного сектора.      

В федеральных правилах (стандартах) аудиторской деятельности отсутствует аналог данного раздела, т.к. в России, в настоящее время, незначительно число  предприятий, входящих в состав государственного сектора. Регулярную финансовую поддержку со стороны органов центрального управления в виду недостатка финансирования получают не все предприятия. Кроме того, в условиях кризиса проверка уместности допущения о непрерывности деятельности никогда не повредит.    

 Таким образом, стандартами  МСА  и ФПСАД предусмотрено, что на основе полученных доказательств аудитор должен установить, существует ли неопределенность, требующая четкого раскрытия сведений о ней и ее последствиях в финансовой отчетности.   В процессе анализа учитывалась структура и сложность МСА № 570, а так же объем и частота изменений, вносимых в стандарт. Кроме того, МСА нелегко переводится на русский язык, поэтому необходима процедура, с помощью которой при разработке высококачественных стандартов учитывались бы потребности русскоязычных пользователей. И, тем не менее, основными отличиями российских стандартов от международных, являются: