Сравнительная характеристика ФПСАД 11 и МСА 570

• как правило, уровень неопределенности, сопряженной с результатом события или с условием, значительно повышается при увеличении периода времени между  суждением и воздействием условных фактов;
• любое влияние условного факта в будущем основывается на информации, доступной в момент составления финансовой (бухгалтерской) отчетности, поэтому последующие события могут вступать в противоречие с профессиональным суждением, которое было разумным в момент его вынесения;
• размер и сложная структура аудируемого лица, характер и условия его  деятельности, а также степень воздействия на аудируемое лицо внешних      факторов оказывают влияние на профессиональное суждение о влиянии   условных фактов.

 

 

 

    В разделе «Обязанности руководства» МСА 570  приведены примеры событий или условий, которые по отдельности или в совокупности могут обусловить значительные сомнения в правильности допущения о непрерывности деятельности (признаки, указывающие на то, что должники и иные кредиторы перестали оказывать финансовую поддержку, неблагоприятные значения основных финансовых коэффициентов, неспособность обеспечить финансирование важных новых, продуктов или осуществление иных важных инвестиций).

 

 

      Те же самые признаки указаны  и в п. 6 «Сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности»  ФПСАД №11:

а) финансовыепризнаки:

• отрицательная величина чистых активов или невыполнение установленных требований в отношении чистых активов;
• привлеченные заемные средства, срок возврата которых приближается, при реальном отсутствии перспективы возврата или продления срока займа либо необоснованное использование краткосрочных займов для финансирования долгосрочных активов;
• изменение схемы оплаты товара (выполненных работ, оказанных услуг) поставщикам на условиях коммерческого кредита или рассрочки платежа по сравнению с расчетами по мере поставки товара (выполнения работ, оказания услуг);
• существенное отклонение значений основных коэффициентов, характеризующих финансовое положение аудируемого лица, от нормальных (обычных) значений;
• неспособность погашать кредиторскую задолженность в надлежащие сроки;
• неспособность обеспечить финансирование развития деятельности или осуществление других важных инвестиций;
• значительные убытки от основной деятельности;
• трудности с соблюдением условий договора о займе;
• задолженность по выплате или прекращение выплаты дивидендов;
• экономическинерациональныедолговыеобязательства;
• признаки банкротства, установленные законодательством Российской Федерации;

б) производственныепризнаки:

• увольнение основного управленческого персонала без должной его замены;
• потеря рынка сбыта, лицензии или основного поставщика;
• проблемы с трудовыми ресурсами или дефицит значимых средств производства;
• существенная зависимость от успешного выполнения конкретного проекта;
• существенный объем продажи сырья и материалов, сравнимый с объемом выручки от реализации продукции (работ, услуг) или превышающий его;

в) прочиепризнаки:

• несоблюдение требований в отношении формирования уставного капитала аудируемого лица, установленных законодательством Российской Федерации;
• судебные иски против аудируемого лица, которые находятся в процессе рассмотрения и могут в случае успеха истца завершиться решением суда, не выполнимым для данного лица;
• внесение изменений в законодательство или изменение политической ситуации.

 

    Указанный перечень признаков не является окончательным. Кроме того, наличие  одного или нескольких признаков  не всегда является достаточны  доказательством неприменимости допущения непрерывности деятельности при    подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.  Значение перечисленных признаков может снижаться под воздействием других признаков. Например, неспособность аудируемого лица производить выплаты в обычном порядке может быть ликвидирована при помощи действий его руководства  по обеспечению достаточных поступлений денежных средств за счет других источников, например за счет активов и обязательств, реструктуризации выплат в счет возврата займов или привлечения дополнительных инвестиций. Аналогичным образом потеря основного поставщика может быть компенсирована появлением альтернативного источника поставок.

 

 

    Разделом «Обязанности аудитора»МСА № 570 предусмотрено, что аудитор должен проанализировать надлежащий характер использования руководством допущения о непрерывности деятельности предприятия при подготовке финансовой отчетности и рассмотреть вопрос о наличии факторов существенной неопределенности, которые касаются способности субъекта непрерывно продолжать свою деятельность и должны быть раскрыты в финансовой отчетности.    

 В то же время отмечено, что аудитор не может предсказывать  будущие события или условия,  которые могут обусловить прекращение предприятием своей непрерывной деятельности. Поэтому отсутствие в аудиторском отчете (заключении) каких-либо упоминаний о факторах неопределенности, касающихся непрерывности деятельности, не может рассматриваться, как гарантия способности субъекта продолжать свою деятельность непрерывно.

 

 

    В ФПСАД используются некоторые  уточнения: при выражении мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица аудитор должен рассмотреть всю совокупность факторов, оказывающих и (или) способных оказать влияние на возможность этого лица продолжать деятельность и исполнять своиобязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом, и данные факторы должны быть раскрыты в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудитор рассматривает надлежащий характер использования руководством аудируемого лица допущения о непрерывности деятельности даже в том случае, если требования к составлению финансовой (бухгалтерской) отчетности не предусматривают обязанности руководства аудируемого лица специально оценивать способность аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно. Аудитор не может предсказывать будущие события или условия, которые могут обусловить прекращение организацией ее непрерывной деятельности, поэтому отсутствие в аудиторском заключении каких-либо упоминаний о факторах неопределенности, касающихся непрерывности деятельности, не может рассматриваться как гарантия способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно.

 

 

   В МСА № 570 соответствии с требованиями раздела «Соображения, касающиеся планирования», так же как и в  ФПСАД №11 « Действия аудитора по планированию и проверке применения допущения непрерывности деятельности аудируемого лица»говорится о том, что при планировании аудита аудитор обязан  проанализировать, существуют ли какиелибо события или условия, обусловливающие значительные сомнения в способности предприятия продолжать свою деятельность непрерывно. В ходе аудита аудитор должен бдительно следить за доказательствами наличия условий или событий, которые вызывают значительные сомнения в способности предприятия продолжать свою деятельность непрерывно. В случае выявления таких условий или событий аудитор должен рассмотреть вопрос о том, влияют ли такие события или условия на сделанные аудитором оценки компонентов аудиторского риска.

 

 

    В ФПСАД №11 указано, что аудитор рассматривает факторы, касающиеся допущения непрерывности деятельности, в ходе планирования аудита, поскольку такое рассмотрение позволяет своевременно обсудить их с руководством аудируемоголица, а также в ходе проведения аудита. 

ВМСА № 570,так же как  и в ФПСАД №11говорится о том, что если на первоначальных этапах аудита руководство экономического субъекта само провело предварительную оценку применимости допущения непрерывности деятельности, то аудитор проверяет такую оценку с целью определить, выявило ли руководство какие-либо финансовые, производственные и другие факторы аудиторской деятельности, раскрываемые в пункте 6 ФПСАД№11, касающиеся допущения непрерывности деятельности, и если выявило, то каковы связанные с этим планы руководства. Аудитор может обратиться к руководству с просьбой начать проводить оценку, особенно в тех случаях, когда уже сам выявил факторы, влияющие на допущение о непрерывности деятельности.

 

 

      Затем, согласноМСА № 570и  ФПСАД №11 аудитору необходимо проанализировать последствия выявленных условий или событий при проведении предварительной оценки компонентов аудиторского риска, а так же наличие таких условий или событий, которые могут оказать влияние на характер, временные рамки и объем аудиторских процедур.

 

 

       В соответствии с МСА  № 570 раздел «Анализ оценки, данной руководством» подчеркивается необходимость проведения аудитором анализа данной руководством оценки способности субъекта продолжать свою деятельность непрерывно. В частности, говорится о необходимости проведения аудитором анализа применительно к тому же самому периоду, который использовался руководством при проведении оценки в соответствии с основными принципами подготовки финансовой отчетности. Если оценка руководства, данная в отношении способности субъекта продолжать свою деятельность непрерывно, охватывает менее 12 месяцев с даты составления  баланса, то аудитор должен попросить руководство увеличить период оценки до 12 месяцев с даты составления баланса.

 

 

       В п. 14.ФПСАД №11 уточняется: аудитор должен проанализировать данную руководством аудируемого лица оценку способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно в течение как минимум  12 месяцев, следующих  за отчетным периодом. Оценка руководством аудируемого лица способности аудируемого лица непрерывно осуществлять свою деятельность является основным фактором при анализе аудитором возможности допущения непрерывности деятельности. При анализе оценки, данной руководством аудируемого лица, аудитор рассматривает процедуру, посредством которой руководство выносило свою оценку, допущения, на которых основывалась такая оценка, и планы руководства в отношении будущих действий. Аудитор так же рассматривает, учитывалась ли при вынесении оценки вся информация, о которой стало известно аудитору в результате проведения аудиторских процедур.

 

 

        Раздел «Период, не охватываемый оценкой руководства»МСА № 570обязывает аудитора сделать запрос руководству о том, известно ли ему о каких-либо событиях   или условиях, которые выходят за рамки периода, охватываемого оценкой руководства, и которые могут обусловливать значительные сомнения в способности предприятия продолжать свою деятельность непрерывно.

 

 

      П. 15. ФПСАД №11 уточняет: аудитор должен запросить у аудируемого лица информацию о том, известно ли ему о каких-либо событиях или условиях, которые выходят за рамки периода в 12 месяцев со дня отчетной даты и которые могут обусловливать значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно.

 

 

     П.16.ФПСАД №11 разъясняет данный  раздел  МСА № 570 «Период, не охватываемый оценкой руководства» и предупреждает: аудитор должен внимательно относиться к вероятности существования известных событий (запланированных или иных) или условий, которые могут иметь место в будущем и которые могут поставить под сомнение принцип допущения непрерывности деятельности при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудитору  может стать известно о таких факторах в ходе планирования или проведения аудита, в том числе в ходе аудиторских процедур, касающихся событий, произошедших после отчетной даты.

 

 

     П.17.ФПСАД №11  раскрывает раздел  МСА № 570 «Период, не охватываемый оценкой руководства» и уточняет:поскольку степень неопределенности, связанной с последствиями каких-либо факторов, повышается по мере их отдаленности во времени, постольку аудитор должен рассматривать вопрос о целесообразности дополнительных действий только в том случае, если признаки проблем, связанных с допущением непрерывности деятельности аудируемого лица, являются значительными. Аудитор вправе потребовать от аудируемого лица оценить потенциальную значимость условных факторов с точки зрения их влияния на возможность непрерывности деятельности.

 

 

     П.18. ФПСАД №11 так же более подробно раскрывает данный  раздел  МСА № 570 и допускает:Аудитор не обязан разрабатывать процедуры (за исключением направления запроса аудируемому лицу) с целью проверки признаков наличия факторов, которые обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно и которые выходят за рамки периода как минимум в 12 месяцев со дня отчетной даты.

 

 

     Согласно разделу «Дополнительные  процедуры аудита  в случае выявления соответствующих событий или условий» МСА № 570 при возникновении вопроса относительно уместности допущения о непрерывности деятельности предприятия аудитор должен собрать уместные аудитор­ские доказательства, достаточные для того, чтобы ответить на вопрос, может ли предприятие продолжать свою деятельность в обозримом будущем. В целях получения аудиторских доказательств в качестве основы для выражения мнения по поводу финансовой отчетности ауди­тору следует провести ряд аудиторских процедур, в число которых входят:

• анализ и обсуждение с руководством прогнозов движения денежных средств, прибыли и других соответствующих прогнозов;
• анализ и обсуждение последней по времени промежуточной финансовой    отчетности  предприятия;
• изучение условий кредитных соглашений и иных соглашений о займе,  установление фактов нарушения любых таких условий;
• ознакомление с протоколами собраний акционеров, заседаний совет директоров и  основных комитетов предприятия на предмет выявления  финансовых трудностей;
• опрос юристов предприятия относительно судебных тяжб и исков и разумности оценки руководством их результатов и финансо­вых последствий;
• подтверждение наличия, законности и осуществимости дого­воренностей со связанными и третьими сторонами о предоставлении или продолжении    оказания финансовой помощи, а также оценка финан­совой способности   таких сторон предоставить дополнительные сред­ства; 
• обзорная проверка событий, имеющих место после окончания периода, для   определения того, оказывают ли такие события ослабля­ющее или иное воздействие на способность предприятия продолжать свою непрерывную  деятельность; 
• сравнение ожидаемой финансовой информации за недавние предшествующие      периоды с действительными результатами и сравне­ние ожидаемой финансовой информации за текущий период с действи­тельными    результатами, достигнутыми до данного момента.