Система учета затрат "Директ-костинг" на предприятии ОАО "Универсал-Центр"

     Исходя из этого плана, мы получим 60 885 тыс.руб.. прибыли, что на 2516 тыс.руб. больше, чем по решению, принятому на основе данных финансового учета. Рассмотрение последних двух примеров показывает, что управленческий учет является одним из рычагов увеличения прибыльности предприятия. Результаты внедрения системы управленческого учета наряду с постановкой управления предприятием по четко поставленным целям, построением оптимальной организационной структуры, где каждый сотрудник твердо знает свои задачи, полномочия и ответственность, на одном из предприятий отрасли машиностроения показаны на гистограмме (рис. 5).

     Эффект достигнут за счет принятия верных управленческих решений на основе маржинального метода учета затрат по следующим вопросам:

     - оптимизации ассортимента выпускаемой продукции (увеличение доли более выгодного продукта);

     - экономическому обоснованию скидок за счет увеличения объема продаваемых продуктов;

     - обоснованию возможности принятия специального заказа по цене ниже нормальной рыночной;

     - принятию верных решений по капитальным вложениям. 

     Система "директ-костинг" основана на учете и калькулировании неполной, ограниченной себестоимости. В данном случае себестоимость включает затраты прямые или переменные, то есть зависящие от изменений объема производства. Она калькулируется на основе производственных расходов, связанных с выпуском данной продукции (выполнением работ, оказанием услуг), даже если они в отдельных случаях носят косвенный характер. Несмотря на различную полноту включения в себестоимость разных видов расходов, общим в данном случае является то, что другие виды затрат, которые также по своей экономической природе составляют часть текущих издержек (но являются не переменными, а постоянными расходами), не включаются в себестоимость, а возмещаются единой суммой из выручки (или валовой прибыли). В этом основная отличительная особенность системы учета неполной себестоимости (система учета переменных затрат, или "директ-костинг"). Разница между выручкой от продажи и неполной себестоимостью, исчисленной по системе "директ-костинг", образует маржинальный доход.

     Применяя систему "директ-костинг", систему учета сумм покрытия или маржинального дохода, можно оперативно вскрывать взаимосвязь между объемом производства, затратами (себестоимостью), выручкой, прибылью, маржинальным доходом. Эту взаимосвязь можно отслеживать и графическим путем, и аналитическим. При графическом анализе строится так называемый график точки критического объема производства, такого его объема, при котором выручка от продажи продукции равна ее полной себестоимости. Из этого определения точки критического объема производства (К) выводится формула ее расчета: 

     где З_пост. - величина условно-постоянных затрат в составе текущих издержек производства отчетного периода;

     М_{д изд.}- величина маржинального дохода на единицу продукции (как разница между ценой реализации единицы продукции и величиной ее себестоимости, исчисленной по условно-переменным расходам).

     Для обеспечения необходимых аналитических расчетов ведут раздельный учет переменных и постоянных расходов с подсчетом маржинального дохода по видам продукции.

     ГЛАВА 3. РЕКОМЕНДАЦИИ ПО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В ОАО «Универсал-Центр» 

     Анализ практики учета затрат и калькулирования себестоимости продукции на ОАО «Универсал-Центр» позволяют сделать следующие выводы. Во-первых, действующая система внутрихозяйственного планирования, учета, контроля и анализа на ОАО «Универсал-Центр» не отвечает всем требованиям рынка. Это объясняется тем, что на ОАО «Универсал-Центр» учет не отвечает в должной степени требованиям оперативности. Основную информацию руководство получает из месячной или квартальной отчетности, содержащей информацию о свершившихся фактах хозяйственных операций, не дающей возможности принимать своевременные управленческие решения.

     Во-вторых, не соответствует рыночным требованиям организация учета затрат на производство и недостаточно детализированный аналитический учет приводит к невозможности всестороннего контроля за затратами и проведения факторного анализа затрат, анализа зависимости "затраты - объем - прибыль".

     В-третьих, нормативные (плановые) затраты основных материалов, комплектующих изделий, на ОАО «Универсал-центр», а также затраты на оплату труда, рассчитываются на основании фактических затрат по этим элементам. В результате исчисление нормативной себестоимости продукции производится с учетом фактических затрат, а не из установленных норм.

     В-четвертых, принцип включения в себестоимость затрат путем их распределения между продуктами не подходит для осуществления контроля за ними и их регулирования, так как цикл производства ОАО «Универсал-Центр» состоит из нескольких различных технологических операций (функций, процессов).

     И, наконец, отсутствует действенная управленческая система учета и анализа затрат, предоставляющая всю необходимую информацию для принятия рациональных (оптимальных) оперативных и стратегических управленческих решений.

     Необходимым условием формирования адекватной учетно-аналитической системы является разработка управленческой системы учета и анализа затрат, представляющей собой упорядоченную систему сбора и регистрации информации о затратах и результатах по процессам, по данным которых возможно осуществление контрольно-аналитических задач, и способствующей принятию обоснованных управленческих решений. В основе этой системы лежит концепция учета затрат по процессам и видам деятельности, то есть управленческой системы учета и анализа затрат, обеспечивающей информацией систему управления затратами в конкретном ОАО «Универсал-Центр». Целевое калькулирование является качественно спроектированной управленческой системой учета и анализа затрат, которую можно использовать в стратегических целях, и, главное, что важно для ОАО «Универсал-Центр» - это наличие системы, осуществляющей оценку исполнения вдоль всей цепочки ценностей. Если подходить с позиции рынка транспорта, то в выше приведенных формулах можно выделить две условные константы: цена реализации и желаемая или целевая прибыль. Следующая таблица наглядно демонстрирует использование традиционного подхода к ценообразованию и целевого калькулирования единицы продукции на ОАО «Универсал-Центр» (Табл. 18). В управленческом учете возникают две проблемы: доказательное обоснование себестоимости продукта ОАО «Универсал-Центр», на основе справедливой стоимости потребленных ресурсов, и корректировка оцененной целевой себестоимости троллейбуса. Система доказательного обоснования целевой себестоимости должна базироваться на структуре рыночных цен на потребляемые ресурсы, т.е. на справедливой их стоимости. 

     Таблица 18. Сравнительная характеристика калькуляционных подходов в ценообразовании на продукцию ОАО «Универсал-Центр»

     Ключевым вопросом использования информации о затратах внутри предприятия является применение альтернативных методов оценки исходных ресурсов, используемых в процессе производства конечного продукта.

     Так, МСФО затрагивают сферу регламентации исключительно финансового учета и финансовой отчетности, оставляя форму, технику и методы производственного (управленческого) учета на усмотрение конкретных предприятий. То, что КМСФО не занимается регламентацией производственного учета, вполне объяснимо, поскольку разработать Положения по учету, контролю затрат и калькулированию себестоимости для предприятий многих десятков отраслей и сотен подотраслей - дело исключительно сложное и трудоемкое.

     Между тем, унифицировать состав и содержание отчетных показателей намного легче и проще, тем более что существует реальная необходимость унификации показателей финансовой отчетности, интересующих многочисленных пользователей учетной информации, - это и акционеры предприятий, и поставщики, и покупатели, и кредитные учреждения, и страховые компании, и правительственные органы в лице налоговой и статистической служб. Что касается производственного (управленческого) учета, то для внешних пользователей информации он представляет интерес главным образом в вопросах величины себестоимости произведенной продукции, выполненных работ или оказанных услуг, а также влияния этой себестоимости на массу прибыли и уровень рентабельности.

     Концепция "справедливой стоимости" - это наиболее рыночно ориентированные системы бухгалтерских стандартов МСФО и US GAAP, нацеленных на расширение использования справедливой стоимости как учетной категории. Поэтому, мы считаем, что ресурсы, оцененные по справедливой стоимости, отражают не только сложившийся уровень цен на рынке, но могут служить основой для оценки "целевой себестоимости" продуктов ОАО «Универсал-Центр». Вторую проблему, возникающую при разработке управленческой системы учета и анализа затрат в транспортном машиностроении, - корректировку целевой себестоимости, целесообразно развить на две части: 1) корректировка целевой себестоимости на уровне разработки проекта, исходя из достигнутого соглашения цен; 2) корректировка себестоимости в системе сокращения затрат. Первая часть проблемы имеет больше технический аспект, чем учетный. Поэтому, в нашем исследовании, мы остановились на ее второй части. В этом направлении нам представилось интересным рассмотреть систему "кайзен-костинг".

     "Кайзен костинг" своим предназначением в качестве метода сокращения затрат напоминает целевое калькулирование. Различие состоит в том, что эта система нацелена на сокращение затрат на производственной стадии полного жизненного цикла продукта.

     Основное отличие системы калькулирования для непрерывного совершенствования от метода калькулирования целевой себестоимости состоит в том, что у последнего значительно больше возможностей для реализации изменений, так как он применяется на более раннем этапе жизненного цикла продукта. Норма целевого сокращения затрат представляет собой отношение запланированной суммы сокращения затрат к базовым затратам. Этот коэффициент применяется в течение установленного периода времени по отношению ко всем переменным затратам. На его основе рассчитываются целевые суммы сокращения затрат отдельно по материалам, компонентам, прямому и косвенному труду и другим переменных затратам. Затем, менеджмер сравнивает суммы фактически достигнуто сокращения по всем видам переменных затрат с заданными целевыми значениями. При наличии расхождений устанавливаются отклонения для ОАО «Универсал-Центр». Цель системы "кайзен-костинг" состоит в том, чтобы фактические затраты производства стали меньше базовых затрат. Еще одна важная цель системы "кайзен - костинг" состоит в том, чтобы наделить работников более широкими полномочиями и предоставить им возможность управлять совершенствованием процессов и сокращением затрат. В результате, процесс формирования и управления затратами и себестоимостью продукции исследуемых ОАО «Универсал-Центр» можно представить в виде следующей схемы (Рис.6). По сути дела, система "кайзен-костинг" как бы предполагает систему управления затратами по видам деятельности ("система АВС"). Если воспринимать организацию как последовательность видов деятельности, нацеленных на создание продукта (товара или услуги), то стратегия организации по привлечению клиентов и предложению ценности зависит от того, как она устанавливает последовательность видов деятельности, создающих и доставляющих продукцию и управляет этой цепочкой. Эта последовательность известна как цепочка создания ценности, поскольку каждый шаг в этой цепочке должен вносить больший, по сравнению с затратами на его осуществление, вклад.

     Рис.6. Формирование и управление себестоимостью продукции ОАО «Универсал-Центр» с использованием целевого калькулирования  

     Необходимо отметить, что функциональный метод не является независимым методом, призванным заменить собой существующие методы учета затрат на ОАО «Универсал-Центр», такие как позаказный и попроцессный. Данный метод может использоваться в качестве одного из подходов, которые позволяют усовершенствовать уже действующие методы учета. Цель создания функциональной управленческой системы учета и анализа затрат - это формирование информации о результативности и эффективности процессов (видов деятельности) с помощью специфических методов учета затрат и калькулирования для принятия обоснованных управленческих решений. Назначение данной системы можно определить как повышение точности калькулирования за счет установления более тесной взаимосвязи между накладными (косвенными) расходами и продукцией и осуществления эффективного управления затратами. Драйверы затрат деятельности идентифицируют связь между видами деятельности и объектами затрат, такими как продукты и услуги. Поэтому, выбор драйвера затрат - это компромисс между точностью и временем использования каждого драйвера в учетном процессе. Исходя из такого подхода, мы предлагаем следующие виды драйверов для ОАО «Универсал-Центр» (см. Табл.19.)