Порядок признания в учете информации о доходах и расходах организации. Формирование информации по налогу на прибыль

Расчет отложенного  налогового актива:

15 000 руб. х 20% = 3000 руб.

Отражение операций в бухгалтерском учете отчетного  периода:

Дебет 08 Кредит 98 15000 руб. - стоимость объекта отражена в составе доходов будущих  периодов;

Дебет 01 Кредит 08 15000 руб. - объект учтен в составе  основных средств организации;

Дебет 09 Кредит 68 3000 руб. - отражено увеличение налога на прибыль на сумму отложенного налогового актива.

В бухгалтерском  учете доход от безвозмездно полученного  объекта отражается в течение  срока его эксплуатации равными  долями и равен сумме начисленной  амортизации. Срок полезного использования  установлен в 5 лет. Ежемесячная сумма  амортизационных отчислений составляет 250 руб. (15000 руб. : 5 лет. : 12 мес.). Начисление амортизации начинается со следующего отчетного периода.

По мере отражения  в бухгалтерском учете амортизационных  отчислений будет погашаться сумма  отложенного налогового актива, сформированного  в отчетном периоде, и соответственно уменьшаться сумма налога на прибыль.

Отражение операций в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным:

Дебет 98 Кредит 91 3000 руб. - отражена в составе доходов  организации часть доходов будущих  периодов (в размере ежемесячной  суммы амортизации);

Дебет 68 Кредит 09 3000 руб. - уменьшена сумма налога на прибыль в части погашения  отложенного налогового актива (в  размере ежемесячной суммы амортизации).

Пример 5. Срок полезного  использования основных средств  для целей налогообложения определен  в большем размере, чем в бухгалтерском  учете. Общая сумма амортизационных  отчислений, по данным бухгалтерского учета, составила в отчетном периоде 60000 руб., по данным налогового учета, - 80000 руб. Превышение размера амортизационных  отчислений для целей налогообложения  образует налогооблагаемую временную  разницу, которая формирует отложенное налоговое обязательство, уменьшающее  сумму налога на прибыль.

Расчет отложенного  налогового обязательства:

20 000 руб. х 20% = 4000 руб.

Отражение операции в бухгалтерском учете отчетного  периода:

Дебет 20 Кредит 02 60000 руб. - отражена общая сумма амортизационных  отчислений;

Дебет 68 Кредит 77  4000 руб. - отражено уменьшение налога на прибыль на сумму отложенного налогового обязательства.

Размер погашения  отложенного налогового обязательства  рассчитывается по каждому амортизируемому  объекту по окончании срока его  полезного использования для  целей налогообложения с учетом сумм амортизационных отчислений и  окончания срока полезного использования  объекта, установленного в бухгалтерском  учете.

Например, срок полезного  использования объекта в бухгалтерском  учете - 3 года, для целей налогообложения - 2 года. Первоначальная стоимость объекта - 60 000 руб. В отчетном периоде закончился срок полезного использования объекта  для целей налогообложения и  прекращено начисление амортизации.

Отражение операций в бухгалтерском учете:

а) за два года эксплуатации объекта:

Дебет 20 Кредит 02  40000 руб. - отражена общая сумма амортизационных отчислений, начисленных в течение двух лет срока полезного использования объекта (60 000 руб. : 3 года х 2 года);

Дебет 68 Кредит 77 20000 руб. - отражена общая сумма отложенного налогового обязательства, начисленного в течение двух лет срока полезного использования объекта (60 000 руб. - 40 000 руб. = 20 000 руб. - налогооблагаемая временная разница;

20000 руб. х 20% = 4000 руб. - сумма отложенного налогового обязательства);

б) в отчетном периоде (за третий год эксплуатации объекта):

Дебет 20 Кредит 02  20000 руб. - отражена общая сумма амортизационных отчислений, начисленных в последний год срока полезного использования объекта (60 000 руб. : 3 года).

Дебет 77 Кредит 68  4000 руб. - общая сумма отложенного налогового обязательства, погашенного в течение последнего года срока полезного использования объекта в бухгалтерском учете (20 000 руб. х 20%).

Пример 6. В отчетном периоде (в I квартале) организация перечислила  предоплату за публикацию рекламных  материалов в размере 30000 руб. Сумма  отражена в бухгалтерском учете  в составе расходов будущих периодов и не участвует в формировании финансовых результатов деятельности организации.

Оказание услуг  по размещению рекламных материалов распределено следующим образом: в I квартале - 5000 руб., во II квартале - 10000 руб., в III квартале - 15000 руб. Для целей  налогообложения размер предоплаты в отчетном периоде учитывается  за минусом стоимости оказанных  услуг и составляет 25 000 руб. (30 000 руб. - 5000 руб.). Указанная сумма образует налогооблагаемую временную разницу, которая формирует отложенное налоговое  обязательство, уменьшающее сумму  налога на прибыль.

Расчет отложенного  налогового обязательства:

25 000 руб. х 20% = 5000 руб.

Отражение операций в бухгалтерском учете отчетного  периода:

Дебет 97 Кредит 51   30000 руб. - отражена сумма предоплаты за услуги;

Дебет 26 Кредит 97 5000 руб. - стоимость услуг, предоставленных  в I квартале, отражена в составе  расходов организации;

Дебет 68 Кредит 77 6000 руб. - отражено уменьшение для целей  налогообложения налога на прибыль  на сумму отложенного налогового обязательства.

Погашение отложенного  налогового обязательства будет  осуществляться по мере предоставления услуг и их отражения в бухгалтерском  учете в составе расходов организации:

а) в последующих  отчетных периодах:

Дебет 26 Кредит 97   15000 руб. - стоимость услуг, предоставленных во II квартале, отражена в составе расходов организации;

Дебет 77 Кредит 68   2000 руб. - отражено погашение отложенного налогового обязательства по мере оказания услуг (10 000 руб. х 20%);

Дебет 77 Кредит 68   3000 руб. - отражено погашение отложенного налогового обязательства по мере оказания услуг (15 000 руб. х 20%).

С учетом вышеизложенного  порядок взаимоувязки показателей  бухгалтерского и налогового учета  при формировании налоговой базы по налогу на прибыль можно представить  в следующей таблице.

Таблица 1 – Показатели бухгалтерского и налогового учета

Разницы	Налоговый актив  (обязательство)	Корректировочная  проводка	Результат    корректировки
Постоянная        положительная     разница	Постоянное       налоговое        обязательство	Дебет 99          Кредит 68	Увеличение      условного       налога на       прибыль
Постоянная        отрицательная     разница	Постоянный       налоговый актив	Дебет 68          Кредит 99	Уменьшение      условного       налога на       прибыль
Вычитаемая        временная         разница	Отложенный       налоговый актив	Дебет 09          Кредит 68	Увеличение      условного       налога на       прибыль
Налогооблагаемая  временная         разница	Отложенное       налоговое        обязательство	Дебет 68          Кредит 77	Уменьшение      условного       налога на       прибыль

Используя данные представленных выше примеров, рассмотрим отражение в бухгалтерском учете  налоговых обязательств по налогу на прибыль и формирование показателей  налоговой отчетности.

Пример 7. Допустим, что результаты деятельности организации  за отчетный период характеризуются  данными, представленными в таблице 2.

Таблица 2 – Результаты деятельности организации по данным бухгалтерского и налогового учета

Показатели	По данным  бухгалтерского учета, руб.	По данным налогового учета, руб.	Разницы гр.3 - гр.2)
1	2	3	4
1. Доходы, всего:	250000	300000	+50000
из них:  выручка	210000	285000	+75000
доход по безвозмездно полученному амортизируемому  имуществу	-	15000	+15000
прибыль прошлых лет, выявленная в  отчетном году	40000	-	-40000
2. Расходы, всего:	150000	190000	+40000
из них:  амортизация основных средств	60000	80000	+20000
командировочные расходы	20000	15000	-5000
расходы будущих периодов	5000	30000	+25000
Прочие расходы	65000	65000	-
3. Прибыль (стр. 1 -стр.2)	100000	110000	+10000
4. Ставка налога на прибыль, %	20	20	-
5. Налог на прибыль	20000	22000	+2000
6. Чистая прибыль (гр. 2 стр. 3 - гр. 3 стр. 5)	80000

Отражение операций в бухгалтерском учете:

1. По данным  бухгалтерского учета на конец  отчетного периода по кредиту  счета 99 отражена сумма бухгалтерской  прибыли в размере 100 000 руб.

2. Условный налог  на прибыль = бухгалтерская прибыль  х ставка налога:

100 000 х 20% = 20000 руб.

Бухгалтерская проводка:

Дебет 99 Кредит 68  20000 руб. - отражено начисление условного налога на прибыль.

3. Постоянное  налоговое обязательство от суммы  увеличения для целей налогообложения размера выручки - 15000 руб. (пример 1).

4. Отложенный  налоговый актив от суммы увеличения  для целей налогообложения доходов  организации на стоимость безвозмездно  полученного амортизируемого имущества - 3000 руб. (пример 4).

5. Постоянный  налоговый актив от суммы уменьшения  для целей налогообложения дохода  от прибыли прошлых лет, выявленной  в отчетном году, - 8000 руб. (пример 2).

6. Отложенное  налоговое обязательство от суммы  увеличения для целей налогообложения амортизационных отчислений - 4000 руб. (пример 5).

7. Постоянное  налоговое обязательство от суммы  уменьшения для целей налогообложения командировочных расходов - 1000 руб. (пример 3).

8. Отложенное  налоговое обязательство от суммы  увеличения для целей налогообложения расходов будущих периодов - 5000 руб. (пример 6).

9. Текущий налог  на прибыль = условный налог  на прибыль + постоянные налоговые  обязательства - постоянные налоговые  активы + отложенные налоговые активы - отложенные налоговые обязательства:

20000 руб. + (15000 руб. + 1000 руб.) - 8000 руб. + 3000 руб. - (4000 руб. + 9000 руб.) = 22000 руб.

Сумма текущего налога на прибыль должна соответствовать  размеру налога на прибыль, причитающегося к уплате в бюджет, рассчитанного  по правилам налогового учета.

10. В налоговой  декларации сумма налога на  прибыль, причитающаяся к уплате  в бюджет за отчетный период, отражена в размере 22000 руб.

Таким образом, расчетная  сумма текущего налога на прибыль  совпадает с суммой налога на прибыль  по налоговой декларации.

Это означает, что  сумма налога на прибыль, исчисленная  с бухгалтерской прибыли, приведена  в соответствие с суммой налога, причитающейся к уплате в бюджет по налоговому расчету.

Обороты по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», отражены в бухгалтерском учете  следующим образом:

по кредиту счета - 39000 руб. (20000 руб. + 15000 руб. + 3000 руб. + 1000 руб.);

по дебету счета - 17000 руб. (8000 руб. + 4000 руб. + 9000 руб.);

кредитовое сальдо - 22000 руб. (39000 руб. - 17000 руб.);

Обороты по счету 99 "Прибыли и убытки" отражены в бухгалтерском учете следующим  образом:

по кредиту  счета - 108000 руб. (100000 + 8000);

по дебету счета - 36000 руб. (20000 руб. + 15000 руб. + 1000 руб.)

кредитовое сальдо - 72000 руб. (108000 руб. - 36000 руб.).

Сальдо по счету  формирует чистую прибыль организации  в конце отчетного года и отражается в бухгалтерском учете проводкой:

Дебет 99 Кредит 84 - 72000 руб.

Используя данные приведенного выше примера, рассмотрим порядок формирования показателей  Отчета о прибылях и убытках:

- по строке 140 отражается сумма прибыли до  налогообложения по данным бухгалтерского  учета (бухгалтерская прибыль) - 100000 руб.;

- по строке 141 отражается сумма отложенных налоговых активов - 3000 руб.;

- по строке 142 отражается сумма отложенных  налоговых обязательств (вычитаемый показатель) - 9000 руб. (4000 руб. + 5000 руб.);

- по строке 150 отражается сумма текущего налога  на прибыль (вычитаемый показатель) - 22000 руб. (кредитовое сальдо по субсчету 68 «Расчеты по налогу на прибыль»);

- по строке 190 отражается сумма чистой прибыли - 72000 руб. (кредитовое сальдо по счету 99 «Прибыли и убытки»);

- по строке 200 отражается свернутая сумма показателей:  постоянные налоговые обязательства  и постоянные налоговые активы - 8000 руб. (15 000 + 1000 -8000).

Формирование  показателей Отчета о прибылях и  убытках на основании данных рассматриваемого примера представлено в таблице 3.

Таблица 3 – Фрагмент «отчета о прибылях и убытках»

Показатель	Код	Сумма
Прибыль (убыток) до налогообложения	140	100000
Отложенные налоговые активы	141	3000
Отложенные налоговые обязательства	142	(9000)
Текущий налог на прибыль	150	(22000)
Чистая прибыль (убыток) отчетного  периода	190	72000
Справочно:                                       Постоянные налоговые обязательства (активы)	200	8000

Для того чтобы  удостовериться в правильности проведенных  расчетов и отражения показателей  в бухгалтерской отчетности, необходимо осуществить следующие проверочные  процедуры.

Проверку правильности формирования показателей Отчета о  прибылях и убытках можно провести несколькими способами:

1) проверка соответствия  показателей в бухгалтерской  отчетности аналогичным показателям  бухгалтерского учета и налоговой  отчетности: