Порядок признания в учете информации о доходах и расходах организации. Формирование информации по налогу на прибыль

Вторая группа прочих доходов  и расходов – внереализационные  доходы и расходы. Важно отметить, что нельзя сформировать конечный финансовый результат без учета доходов  и расходов от внереализационных  операций. В некоторых организациях, где доля подобных доходов и расходов велика, корректировка настолько  значительна, что может изменить конечный финансовый результат на противоположный (с прибыли на убыток и наоборот).

К внереализационным доходам  и расходам относят результаты от операций, непосредственно не связанных  с производственной деятельностью  организации. Учет внереализационных  доходов и расходов, как и операционных ведется на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

После того как были  закрыты  субсчета к счету 90 «Продажи»,  нужно  закрыть все субсчета, открытые к  счету 91 «Прочие доходы и расходы».

Это отражается проводками:

Д-т сч. 91-1 «Прочие доходы»

К-т сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

- закрыт субсчет 91-1 «Прочие  доходы» по окончании года;

Д-т сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

К-т сч. 91-2 «Прочие расходы»

- закрыт субсчет 91-2 «Прочие расходы» по окончании года

 

2.4. Формирование информации по налогу на прибыль.

Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО, Минфином РФ утвержден Приказ от 19.11.2002 № 114н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02", устанавливающий  правила формирования в бухгалтерском  учете и порядок раскрытия  в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль.

ПБУ 18/02 обязательно  к применению начиная с бухгалтерской  отчетности за 2003 г. для всех российских организаций, которые являются плательщиками  налога на прибыль. Исключение составляют кредитные, страховые организации  и бюджетные учреждения. Субъектам  же малого предпринимательства предоставлено  право самим решить вопрос, применять  ли ПБУ 18/02.

За основу разработки ПБУ 18/02 был взят Международный стандарт финансовой отчетности (МСФО) № 12, правильнее сказать, взят основной его принцип - отражение в бухгалтерском учете  налоговых последствий с целью  получения более прозрачной, полной и достоверной информации об экономическом  состоянии организации.

Допустим, что  организация раньше отражала в бухгалтерском  учете и отчетности только сумму  налога, подлежащую уплате в бюджет, или сумму излишне уплаченного  и (или) взысканного налога на прибыль. Тем самым нарушался основной принцип российского и международного бухгалтерского учета - отражать факты  хозяйственной деятельности согласно временной определенности.

ПБУ 18/02 предусматривает  отражение в бухгалтерском учете  сумм, способных оказать влияние  на величину налога на прибыль последующих  отчетных периодов в соответствии с  законодательством РФ.

ПБУ 18/02, описывая процедурные вопросы отражения  в бухгалтерском учете отложенных налогов, концептуально изменило формирование и отражение сумм налога на прибыль  организации, подлежащего уплате в  бюджет за отчетный период.

В соответствии с нормами ПБУ 18/02 в каждом отчетном периоде изначально будет определяться сумма налога на прибыль от бухгалтерской  прибыли (убытка) и отражаться в бухгалтерском  учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка). Затем будут исчисляться  и отражаться суммы налога на прибыль, обстоятельства по возникновению которых  для целей налогообложения появились  в данном отчетном периоде и повлияли на величину налога на прибыль, рассчитанного  от бухгалтерской прибыли.

Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" (далее по тексту - ПБУ 18/02) позволяет  решить следующие задачи:

- отразить в  бухгалтерском учете и отчетности  организации влияние на порядок  расчета налога на прибыль  факторов, возникающих в результате  применения различных методов  отражения хозяйственных операций  в бухгалтерском учете и для  целей налогообложения;

- осуществить  взаимосвязь показателя, отражающего  финансовый результат деятельности  организации за отчетный период (прибыль или убыток), исчисленного  по правилам бухгалтерского учета,  и налоговой базы по налогу  на прибыль, рассчитанной в  порядке, установленном налоговым  законодательством;

- определить характер  влияния на финансовые результаты  деятельности организации налоговых  обязательств, исполнение которых  ожидается в будущих отчетных  периодах в виде отложенных  налоговых обязательств;

- оценить степень  уменьшения налоговой нагрузки  в будущих отчетных периодах  в виде отложенных налоговых  активов;

- установить эффективный  контроль за правильностью расчета  налоговых обязательств по налогу  на прибыль и отражения операций, связанных с формированием указанного  показателя в бухгалтерском учете  и отчетности.

При отражении  в бухгалтерском учете налоговых  обязательств организации по налогу на прибыль в соответствии с требованиями ПБУ 18/02 необходимо обратить внимание на формулировки приведенных в нормативном  акте показателей, применяемых для  осуществления расчетов по взаимоувязке бухгалтерского и налогового учета.

Текущий налог  на прибыль (текущий налоговый убыток) - сумма налога на прибыль для  целей налогообложения. В налоговом  учете указанный показатель формируется  по правилам налогового учета и отражается в налоговой декларации по налогу на прибыль. Для целей бухгалтерского учета текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) определяется путем корректировки условного  дохода (условного расхода) по налогу на прибыль и отражается в Отчете о прибылях и убытках. Формирование текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка) производится по следующей  схеме (рис.4):

Разница между  бухгалтерской прибылью (убытком) и  налоговой прибылью (убытком), образованная в результате применения различных  правил признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом  законодательстве, состоит из постоянных и временных разниц.

Постоянные разницы  отражают доходы и расходы организации, которые исключаются из расчета  налоговой базы по налогу на прибыль  как отчетного, так и последующих  отчетных периодов.

Например, постоянные разницы возникают в следующих  ситуациях:        

 а) если  для целей налогообложения не  признаются:

·  расходы, осуществляемые сверх норм, установленных налоговым законодательством (командировочные, представительские, рекламные и др.);

·  убытки в размере стоимости безвозмездно переданного имущества и расходов, связанных с безвозмездной передачей;

·  убытки в виде разницы между оценочной и балансовой стоимостью имущества, вносимого в качестве вклада в уставный капитал другой организации;

·  доходы и расходы, связанные с формированием резервов, если в налоговом учете создание резервов не предусмотрено либо расчеты отчислений в резервы и порядок их использования осуществляются по разным правилам;

·  убытки или убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде;       

 б) если  в бухгалтерском учете не отражены  доходы и расходы, признаваемые  для целей налогообложения:

·        доходы и расходы, связанные с формированием резервов, если в бухгалтерском учете эти резервы не формируются;

·        доходы в виде безвозмездного получения услуг сторонних организаций или физических лиц.

Постоянные разницы  подразделяются на положительные и  отрицательные.

Постоянные положительные  разницы ведут к увеличению в  отчетном периоде налоговой базы по налогу на прибыль, рассчитанной по правилам бухгалтерского учета, и формируют  постоянное налоговое обязательство.

Постоянное налоговое  обязательство рассчитывается как  произведение постоянной положительной  разницы на ставку налога на прибыль, действующую в отчетном периоде. Постоянное налоговое обязательство  увеличивает в отчетном периоде  сумму условного налога на прибыль  и отражается в бухгалтерском  учете проводкой: Дебет 99 Кредит 68.

Постоянные отрицательные  разницы ведут к уменьшению в  отчетном периоде налоговой базы по налогу на прибыль, рассчитанной по правилам бухгалтерского учета, и формируют  постоянный налоговый актив.

Постоянный налоговый  актив рассчитывается как произведение постоянной отрицательной разницы  на ставку налога на прибыль, действующую  в отчетном периоде. Постоянный налоговый  актив уменьшает в отчетном периоде  сумму условного налога на прибыль  и отражается в бухгалтерском  учете проводкой: Дебет 68 Кредит 99.

Пример 1. По данным налогового учета, в отчетном периоде  организацией получена выручка от реализации продукции в размере 210000 руб., для  целей налогообложения признана выручка в размере 285000 руб.

Превышение суммы  выручки в налоговом учете  на 75000 руб. образует постоянную положительную  разницу, которая формирует постоянное налоговое обязательство, увеличивающее  сумму налога на прибыль.

Расчет постоянного  налогового обязательства:

75000 руб. х 20% = 15000 руб.

Отражение операции в бухгалтерском учете:

Дебет 99 Кредит 68  15000 руб. - увеличение налога на прибыль на сумму постоянного налогового обязательства.

Пример 2. В отчетном периоде отражена прибыль прошлых  лет в размере 40000 руб., которая  не подлежит учету для целей налогообложения  в этом периоде. Указанная сумма  образует постоянную отрицательную  разницу, которая формирует постоянный налоговый актив, уменьшающий сумму  налога на прибыль.

Расчет постоянного  налогового актива:

40 000 руб. х 20% = 8000 руб.

Отражение операции в бухгалтерском учете:

Дебет 68 Кредит 99 8000 руб. - уменьшение налога на прибыль на сумму постоянного налогового актива.

Пример 3. В составе  производственных затрат отчетного  периода отражены командировочные  расходы в сумме 20000 руб., в том  числе сверх установленных законодательством  норм, не признанных для целей налогообложения, в размере 5000 руб. Сумма сверхнормативных расходов образует постоянную положительную  разницу, которая формирует постоянное налоговое обязательство, увеличивающее  сумму налога на прибыль.

Расчет постоянного  налогового обязательства:

5000 руб. х 20% = 1000 руб.

Отражение операции в бухгалтерском учете:

Дебет 99 Кредит 68 1200 руб. - отражено увеличение налога на прибыль на сумму постоянного  налогового обязательства.

Временные разницы  отражают доходы и расходы организации, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или других отчетных периодах.

Например, временные  разницы возникают при различии правил бухгалтерского и налогового учета в следующих ситуациях:

·        начисление амортизационных отчислений по основным средствам;

·        получение имущества безвозмездно;

·        реализация с убытком амортизируемого имущества;

·        учет расходов будущих периодов;

·        получение процентов по выданным заемным средствам;

·        признание в бухгалтерском учете полученных дивидендов в одном отчетном периоде, а для целей налогообложения - в другом;

·        применение различных способов признания и учета косвенных расходов.

При формировании налогооблагаемой прибыли временные  разницы приводят к образованию  отложенного налога на прибыль.

Отложенный налог  на прибыль - сумма, которая оказывает  влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в  следующем за отчетным или в последующих  отчетных периодах.

Временные разницы  подразделяются на вычитаемые и налогооблагаемые.

Вычитаемые временные  разницы ведут к увеличению в  отчетном периоде налоговой базы по налогу на прибыль, рассчитанной по правилам бухгалтерского учета, и формируют  отложенный налоговый актив.

Отложенный налоговый  актив - часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего  уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Отложенный налоговый актив  увеличивает в отчетном периоде  сумму условного налога на прибыль  и отражается в бухгалтерском  учете проводкой: Дебет 09 Кредит 68. По мере погашения отложенного налогового актива в последующих отчетных периодах производится соответствующее уменьшение суммы налога на прибыль обратной проводкой: Дебет 68 Кредит 09.

Налогооблагаемые  временные разницы ведут к  уменьшению в отчетном периоде налоговой  базы по налогу на прибыль, рассчитанной по правилам бухгалтерского учета, и  формируют отложенное налоговое  обязательство.

Отложенное налоговое  обязательство - часть отложенного  налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего  уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Отложенное налоговое обязательство  уменьшает в отчетном периоде  сумму условного налога на прибыль  и отражается в бухгалтерском  учете проводкой: Дебет 68 Кредит 77. По мере погашения отложенных налоговых  обязательств в последующих отчетных периодах производится соответствующее  увеличение суммы налога на прибыль  обратной проводкой: Дебет 77 Кредит 68.

Пример 4. В отчетном периоде организацией получен безвозмездно компьютер, который отражен в  бухгалтерском учете в составе  доходов будущих периодов по стоимости 15000 руб. и не участвует в формировании финансовых результатов отчетного  периода. Стоимость компьютера для  целей налогообложения отражается в отчетном периоде в полной сумме  в составе доходов организации  и образует вычитаемую временную  разницу, которая формирует отложенный налоговый актив, увеличивающий  сумму налога на прибыль.