Организация управленческого учета по системе «Стандарт-кост»

Наименование нормы расхода	Нормативный документ	Направление расхода	Ед. изм.	Срок действия	Ответственный за расчет нормы	Способ установления	Корректировка нормы				Дифференциация нормы по МВЗ (наличие)
							причина	частота	нормативный документ	способ
Нормы расхода сырья и материалов на производство чугуна (по видам сырья и материалов)	Приложение 6 к приказу от 26.01.2004 г. № 68	Чугун передельный	кг/т (м3/т, п.м/тыс.т, кг/тыс.т, гр/тыс.т	Год	Бюро нормирования сырья и материалов	Расчетный	Сырьевые условия	Ежемесячно (кокс, железо)	Письмо технического управления	Расчетный	Да

 
Целью второго этапа является исследование ограничений внедряемой автоматизированной системы для выявления возможности использования «стандарт-кост» в управлении затратами предприятия. 
 
Анализ ограничений системы Oracle проводился путем опроса специалистов по разработке бизнес-процессов формирования плановой и фактической себестоимости нормативно-справочной информации, консультантов от Oracle, изучения рабочей документации проекта и анализа уровня внедрения проекта. 
 
Выполненный анализ показал, что в проекте предусмотрены следующие справочники нормативной информации: 
 
- статей расходов по обычным видам деятельности, расходов будущих периодов; 
 
- статей на счете 91 «Прочие доходы и расходы»; 
 
- статей бюджета; 
 
- категорий позиций для бюджетирования; 
 
- категорий объемного планирования; 
 
- категорий ценообразования; 
 
- МВЗ структурных подразделений металлургического предприятия 
 
- формул, техкарт, рецептов; 
 
- базы для размещения накладных расходов. 
 
Выявлены следующие ограничения системы Oracle: 
 
1. все затраты на производство продукции подразделяются на основные и накладные. При этом к основным расходам относят только расходы сырья, основных материалов и полуфабрикатов. К накладным относят все расходы по переделу (топливо технологическое, энергетические затраты, вспомогательные материалы, расходы на оплату труда производственных рабочих, отчисления на социальные нужды, сменное оборудование, затраты на ремонт и содержание основных средств, амортизация основных средств, работа транспортных цехов, прочие расходы) и общехозяйственные расходы; 
 
2. калькулирование себестоимости продукции производится по номенклатурным позициям. При этом номенклатурная позиция включает в себя следующую информацию: вид продукции, форма поставки (моток, пруток и т.п.), калькулируемая группа марок стали, принадлежность к калькулируемому диапазону толщины, ширины и длины проката, данные о дополнительной обработке, диапазон потребительских характеристик, подразделение—источник полуфабриката (происхождение: мартеновское, сталеплавильное производство и т.п.), внутренний продукт (принадлежность агрегата);  
 
3. основные расходы группируются в модуле «Управление непрерывным производством (УНП)» в количественном выражении по позициям; 
 
4. информация о плановой стоимости единицы израсходованных ингредиентов содержится в модуле «Финансы УНП»; 
 
5. накладные расходы отражаются на счетах главной книги в разрезе статей затрат, элементов и МВЗ; 
 
6. в терминологии проекта используется определение стандартной себестоимости (нормализованных затрат) как произведения плановой стоимости ингредиентов на их фактический расход. 
 
По результатам исследования сделаны выводы о необходимости создания справочника нормативов накладных расходов в разрезе МВЗ, статей затрат и элементов. Более детальная дифференциация норм накладных расходов требует значительных трудозатрат и не целесообразна. 
 
Целью третьего этапа является выявление необходимости корректировки учетной политики предприятия для раскрытия информации об использовании учетных данных (данных бухгалтерского учета) при применении системы «стандарт-кост». 
 
В учетной политике должны быть зафиксированы следующие моменты: 
 
- объект учета затрат (МВЗ); 
 
- выбранная система учета затрат («стандарт-кост»); 
 
- перечень прямых и косвенных расходов по отношению к МВЗ; 
 
- порядок учета прямых и косвенных расходов на счетах бухгалтерского учета и в разрезе субсчетов: 
 
- база распределения косвенных расходов между МВЗ. 
 
Выполненный анализ действующей учетной политики предприятия выявил нижеследующее. 
 
1. В части учета расходов по обычным видам деятельности, наряду с другими способами учета затрат на производство продукции, предусмотрено ведение учета затрат по местам их возникновения. 
 
2. Применение способа учета затрат на производство продукции по местам их возникновения регламентировано Положениями о планировании, учете и анализе затрат по местам их возникновения структурных подразделений, утвержденными приказом по предприятию. 
 
3. В Положениях представлены базы распределения расходов общих, обслуживающих и вспомогательных МВЗ на расходы основных МВЗ. 
 
При этом основное МВЗ напрямую вовлечено в производство товарной продукции или полуфабрикатов в процессе основного производства. Вспомогательное МВЗ непосредственно не участвует в производстве товарной продукции, но тесно связано с основным МВЗ и обеспечивает его нормальное функционирование, осуществляет производство продукции, обеспечивающей нужды основного МВЗ. Обслуживающее МВЗ оказывает различные услуги основным и вспомогательным МВЗ, обеспечивая их бесперебойную, ритмичную работу (ремонтные службы, служба энергетика, электрика, механика, технолога и т.д.). Общее МВЗ составляет инфраструктуру предприятия, обслуживая основные, вспомогательные и обслуживающие МВЗ. 
 
Целью распределения расходов общих, обслуживающих и вспомогательных МВЗ на расходы основных МВЗ является определение себестоимости носителей затрат основных МВЗ. 
 
4. В Положениях представлена база распределения энергоресурсов по МВЗ. 
 
На четвертом этапе осуществляется разработка методики расчета нормативных затрат. 
 
Методика расчета нормативных затрат является инструментом управленческого учета.  
 
При расчете нормативных затрат следует использовать действующие на предприятии технически обоснованные нормы расхода ресурсов, данные о фактической величине затрат (в натуральном выражении) и производственной мощности оборудования МВЗ за базовый год. В качестве базового года целесообразно избрать год, предшествующий началу разработки нормативной базы. 
 
Разработка нормативных затрат включает в себя следующие этапы: 
 
- составление паспортов МВЗ, содержащих в себе характеристику МВЗ с точки зрения носителя затрат и видов затрат; 
 
- разработку методики формирования нормативов;

- апробацию методики, анализ результатов и корректировку методики.

Составление паспорта должно быть вменено в обязанность ответственному по МВЗ и экономисту управления экономики.

Исходной информацией для составления паспорта являются следующие документы:

1. паспорт структурного подразделения;

2. перечень МВЗ, утвержденный приказом  по предприятию;

3. перечень ответственных по  МВЗ, утвержденный распоряжением  руководителя структурного подразделения;

4. перечень норм расхода вспомогательных  материалов, инструментов, хозпринадлежностей и запчастей в разрезе единого номенклатурного справочника, утвержденный приказом по предприятию;

5. справочник статей расходов  по обычным видам деятельности, расходов будущих периодов;

6. распределение персонала структурного подразделения по МВЗ;

7. группировка основных средств структурного подразделения по МВЗ;

8. положение о планировании, учете  и анализе затрат по местам  их возникновения структурного  подразделения, утвержденное приказом по предприятию.

Паспорт МВЗ становится основой для расчета норматива затрат по МВЗ.

Нормативные затраты конкретного МВЗ представляют собой норматив на 1 час работы МВЗ (стоимость 1 часа работы МВЗ), планируемый на год. Норматив на 1 час работы МВЗ рассчитывается путем суммирования нормативов затрат по всем статьям расходов по переделу, имеющим место на данном МВЗ. При определении стоимости 1 часа работы МВЗ все затраты рассчитываются прямым методом. Норматив на 1 час работы МВЗ является относительно устойчивой величиной и не изменяется при изменении сортамента продукции, производимого в конкретный час работы, при прочих равных условиях. Это определяет возможность использования норматива часовых затрат для определения нормативных расходов по переделу данного МВЗ.

Расходы по переделу включают в себя следующие калькуляционные статьи: «Топливо технологическое», «Энергетические затраты на технологию», «Использование отходящего тепла», «Вспомогательные материалы», «Оплата труда», «Сменное оборудование, инвентарь и хозпринадлежности», «Ремонт и содержание основных средств», «Амортизация основных средств», «Расходы по внутризаводскому перемещению грузов» и «Прочие расходы по цеху».

Внедрение метода «Стандарт-кост» позволяет проводить детальный причинно-следственный анализ финансовых результатов.

Использование нормативных затрат устраняет необходимость вычисления стоимости единицы (или партии) продукции исходя из данных о фактических затратах каждую неделю или месяц. Единожды определив нормативные затраты прямых материалов, прямого труда и общепроизводственных расходов, можно определять общие нормативные затраты на единицу продукции в любое время. Зная себестоимость единицы изделия, становится возможным принимать основные управленческие решения по установлению цены изделия, планированию доходов и расходов, оперативно контролировать основные показатели затрат, осуществлять оценку производственных запасов.

Записи бухгалтерских проводок в системе учета нормативных затрат аналогичны записям данных о фактических затратах. Главное отличие заключается в том, что все суммы затрат (прямых материалов, прямого труда, общепроизводственных расходов) на счете "Основное производство" записываются по нормативным значениям.

При использовании системы "стандарт-кост" в виде нормативных значений определяются следующие суммы:

- стоимость закупленных прямых материалов по дебету счета "Материалы" (фактически закупленное количество по нормативной цене);

- стоимость материалов, потребленных  в производстве, с кредита счета "Материалы" в дебет счета "Основное производство";

- стоимость затрат прямого труда  по дебету счета "Основное производство" с кредита счета "Расчеты с персоналом по оплате труда";

- сумма общепроизводственных расходов, отнесенная в дебет счета "Основное  производство" с кредита счета "Общепроизводственные расходы" по коэффициентам отдельно по  переменной и постоянной частям общепроизводственных расходов;

- себестоимость готовой продукции, перенесенная в дебет счета "Готовая  продукция" с кредита счета "Основное производство";

- себестоимость реализованной  продукции, перенесенная на счет "Продажи" субсчет "Себестоимость продаж" с кредита счета "Готовая продукция".

Это означает, что произведенная продукция будет списана на счет учета "Готовая продукция" и далее при продаже на счет "Продажи" субсчет "Себестоимость продаж" автоматически по нормативным затратам. Когда фактические затраты отличаются от нормативных, возникающие разницы записываются на специальные счета отклонений.

При использовании системы "стандарт-кост" по всем счетам запасов и производства проходят записи нормативных, а не фактических затрат.

Важнейшим элементом нормативного учета является учет по отклонениям. В соответствии с фактически полученными результатами за отклонения от заданных показателей по различным статьям затрат ответственность будут нести конкретные лица (менеджеры). Выявление и учет отклонений, отражаемых в отчетах центров ответственности, обеспечивают постоянный контроль за уровнем затрат и эффективностью использования всех видов ресурсов. Как правило, в организациях производят факторный анализ отклонений с обязательным выявлением причин и виновников, а также возможных последствий возникших отклонений. На основе проведенного анализа вырабатываются меры корректирующего воздействия, направленные на уменьшение или исключение отклонений в будущем.

Процесс вычисления суммы и причин отклонений между фактическими и нормативными затратами называется анализом отклонений. Все отклонения по содержанию можно подразделить на три группы: отрицательные, положительные и условные.

Отрицательные (неблагоприятные) отклонения могут быть вызваны перерасходом сырья и материалов, простоями и непроизводительными трудозатратами, внеплановым ремонтом оборудования и т.д.

Положительные (благоприятные) отклонения на практике встречаются реже и свидетельствуют о достижении экономии в использовании различных видов ресурсов, повышении производительности труда, более эффективном использовании оборудования, а иногда и о том, что заданные нормативы затрат были завышены.

Условные отклонения могут носить как положительный, так и отрицательный характер и могут возникнуть в результате различий в методике составления сметной и нормативной калькуляций.

Нормативные затраты - планируемый уровень затрат, который показывает, какими должны быть затраты. Следовательно, если фактические затраты выше нормативных, то такое отклонение считается неблагоприятным, и наоборот - благоприятным. Благоприятным считается отклонение, оказывающее положительный эффект на операционную прибыль, т.е. увеличивающее прибыль. Соответственно, неблагоприятное отклонение - это отклонение, оказывающее отрицательный эффект на операционную прибыль.

Все отклонения подразделяются на три вида:

- отклонения затрат прямых материалов;

- отклонения прямых трудовых затрат;

- отклонения общепроизводственных расходов.

Каждое из этих отклонений в свою очередь раскладывается на две части, и если все вычисления осуществлены правильно, то общее отклонение равно сумме двух его составляющих.

Общее отклонение затрат прямых материалов определяется как разница между фактическими и нормативными затратами прямых материалов и состоит из двух частей:

- отклонение по цене прямых материалов;

- отклонение по использованию прямых материалов.

Общее отклонение прямых трудовых затрат определяется как разница между фактическими затратами труда и нормативными затратами труда на произведенные единицы продукции за исключением брака (как окончательного, так и исправимого) и зависит от двух факторов:

- отклонение по ставке оплаты прямого труда;

- отклонение по производительности прямого труда.

Анализ отклонений общепроизводственных расходов отличается по уровню сложности. Сначала вычисляется общее отклонение общепроизводственных расходов, которое определяется как разница между фактическими общепроизводственными расходами, имевшими место, и нормативными общепроизводственными расходами, начисленными (отнесенными на производимую продукцию) с использованием коэффициентов переменных и постоянных общепроизводственных расходов. Затем общее отклонение подразделяют на две части: контролируемое отклонение общепроизводственных расходов и отклонение общепроизводственных расходов по объему.

Контролируемое отклонение общепроизводственных расходов представляет собой разницу между фактически понесенными общепроизводственными расходами и бюджетными общепроизводственными расходами в расчете на достигнутый уровень производства. Другими словами, сравниваются фактические и бюджетные (запланированные) общепроизводственные расходы для одного уровня производства, что позволяет оценить результаты деятельности подразделений и конкретных менеджеров, не зависящие от изменения уровня производства.

Отклонение общепроизводственных расходов по объему определяется как разница между бюджетными общепроизводственными расходами в расчете на достигнутый уровень производства и общепроизводственными расходами, отнесенными на производимую продукцию по нормативным коэффициентам для переменных и постоянных общепроизводственных расходов.

Определение отклонений помогает выявить области эффективности и неэффективности всей деятельности или отдельных областей и функций организации. Помимо определения суммы отклонения важно выяснить причину этого отклонения. Когда причина известна, управляющий может предпринять соответствующие действия для корректировки проблемы.

Для записи отклонений фактических затрат от нормативных необходимы соответствующие проводки. При ведении учетных записей необходимо соблюдать следующие принципы:

- все записи на счетах запасов ведутся по нормативам;

- для каждого вида отклонений выделяется отдельный счет;

- неблагоприятные отклонения отражаются  по Дебету этих счетов, благоприятны

- по Кредиту.

Особенность рассматриваемой системы - учет отклонений ведется с использованием отдельного счета "Отклонения", причем по каждому виду отклонений выделяют субсчет. В учете собирается информация о том, что должно было произойти, и о том, какие отклонения имели место.

Для отражения в бухгалтерском учете возникающих отклонений можно использовать балансовый счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", который предназначен для учета отклонений в стоимости материалов. В данном случае на счет 16 отражаются все возникшие отклонения от стандартных издержек: по материалам, трудозатратам, накладным расходам. Благоприятные отклонения записываются по Кредиту счета, неблагоприятные - по Дебету.

Рассмотрим один из вариантов организации учетного процесса по системе "стандарт-кост". Все затраты по нормам отражаются на счете 20 "Основное производство". Незавершенное производство оценивается на основе нормативных значений. Произведенная продукция списывается на счет 43 "Готовая продукция" и далее на счет 90 "Продажи" автоматически по нормативным затратам. Если фактические затраты отличаются от нормативных, то возникают отклонения, которые показывают на специальных субсчетах к счету 16. Эти субсчета открывают в зависимости от места возникновения отклонений, не затрагивая счет 20 "Основное производство".