Организация аудита финансовых вложений

  По  состоянию на 31 июня 2003 г.:

  Дебет 59, Кредит 91-1 - 1000 руб. (12 000 - 11 000) - отнесена на доходы часть начисленного резерва  при повышении рыночной стоимости  ценных бумаг.

  По  долговым ценным бумагам, по которым  не определяется текущая рыночная стоимость, разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока обращения равномерно по мере причитающегося по ним дохода относить на финансовые результаты. Данный способ оценки должен быть закреплен в учетной политике организации.

  Если  по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, невозможно определить такую цену при составлении финансовой отчетности, то такой объект отражается по стоимости последней оценки (п.24 ПБУ 19/02).

  Выбытие финансовых вложений возможно по следующим каналам: погашение, продажа на вторичном рынке ценных бумаг, безвозмездная передача, передача в качестве вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, передача в качестве платежного средства в оплату поставленных ценностей, выполненных работ и оказанных услуг. Моментом выбытия финансовых вложений является дата единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету, определенных п.2 ПБУ 19/02 (п.25 ПБУ 19/02).

  Пунктом 26 ПБУ 19/02 определены следующие способы оценки финансовых вложений при их выбытии:

  - по первоначальной стоимости  каждой единицы бухгалтерского  учета финансовых вложений, т.е.  вклады в уставные (складочные) капиталы, предоставление займов, депозитные  вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность по переуступке права требования;

  - по средней первоначальной стоимости  (вложения в ценные бумаги других  организаций);

  - по первоначальной стоимости  первых по времени приобретения  финансовых вложений - способ ФИФО, применяемый только для вложений в ценные бумаги.

  Порядок применения способов оценки при выбытии  финансовых вложений представлен в  табл. 2.

  Таблица 2 

  Способы оценки финансовых вложений при их выбытии

Канал выбытия	Основание      (документ)	Виды  финансовых вложений
		не  определяется  текущая      рыночная     стоимость	определяется  текущая     рыночная    стоимость
Продажа на       вторичном рынке	Договор             купли-продажи,      акт                 приемки-передачи	1. По            первоначальной   стоимости        каждой единицы   финансовых       вложений         2. По средней   первоначальной   стоимости        3. По методу     ФИФО	Исходя из      последней      оценки
Передача  в       качестве вклада  в уставный       (складочный)     капитал	Учредительный       договор, акт        приемки-передачи	По               первоначальной   стоимости	Исходя из      последней      оценки
Безвозмездная    передача	Договор дарения,    акт                 приемки-передачи	Исходя из        рыночной         стоимости        аналогичного     финансового      актива, но не    ниже             первоначальной   стоимости	Исходя из      последней      оценки
Оплата           поставленных     ценностей,       выполненных      работ,           оказанных услуг	Дополнительное      соглашение к        договору поставки,  акт                 приемки-передачи    ценных бумаг	Исходя из        стоимости        переданных       активов	Исходя из      стоимости      переданных     активов

 

  ОАО "Импульс" имеет на балансе финансовые вложения в виде предоставленного займа ОАО "Пальмира". Первоначальная стоимость имеющихся финансовых вложений составляет 25 000 руб. По данным финансовым активам текущая рыночная стоимость не определяется. Учетной политикой ОАО "Импульс" по таким финансовым вложениям определен способ оценки по первоначальной стоимости каждой единицы финансовых вложений, по истечении срока займа погашен денежными средствами.

  Бухгалтерская запись имеет вид:

  Дебет 51, Кредит 58-3 - 25 000 руб. - возвращены средства в погашение предоставленного займа.

  Выбытие финансовых вложений в виде ценных бумаг отражается с использованием счета 91 "Прочие доходы и расходы".

  Если  организация осуществляет финансовые вложения в ценные бумаги одной и  той же компании в течение отчетного периода, то в этом случае в соответствии с п.28 ПБУ 19/02 целесообразно применять способ средней первоначальной стоимости при их выбытии.

  Рассмотрим  порядок отражения на счетах бухгалтерского учета выбытия финансовых вложений по причине безвозмездной передачи финансовых вложений.

  ОАО "Импульс" имеет на балансе  финансовый вексель номинальной  стоимостью 100 000 руб. Первоначальная стоимость  финансового векселя 95 000 руб. (по данному  векселю не определяется текущая  рыночная стоимость). Согласно договору дарения данный финансовый вексель передается сторонней организации.

  Согласно  п.26 ПБУ 19/02 при выбытии финансового  векселя применяется способ оценки по первоначальной стоимости, что найдет отражение в следующих бухгалтерских  записях:

  Дебет 91-2, Кредит 58-2 - 95 000 руб. - списана учетная стоимость переданного безвозмездно векселя,

  Дебет 99, Кредит 91-9 - 95 000 руб. - отражен финансовый результат от безвозмездной передачи имущества (финансовых вложений).

  При безвозмездной передаче финансовых активов сумма НДС не определяется, поскольку согласно п.12 ст.149 НК РФ операции по движению ценных бумаг не подлежат обложению НДС. Операции по передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал также не подлежат обложению НДС. Рассмотрим ситуацию по передаче акций в виде вклада в уставный капитал сторонней организации.

  При передаче ценных бумаг в оплату поставленных ценностей, выполненных работ и  оказанных услуг их списание производится по первоначальной стоимости каждой единицы.

1.3 Инвентаризация  финансовых вложений

  При инвентаризации финансовых вложений проверяют  фактические затраты в ценные бумаги и уставные капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.

  При проверке фактического наличия ценных бумаг устанавливается:

- правильность  оформления ценных бумаг;

- реальность  стоимости учтенных на балансе  ценных бумаг;

  - сохранность ценных бумаг (путем  сопоставления фактического наличия с данными бухгалтерского учета);

  - своевременность и полнота отражения  в бухгалтерском учете полученных доходов по ценным бумагам.

  При хранении ценных бумаг в организации  их инвентаризация проводится одновременно с инвентаризацией денежных средств в кассе.

  Инвентаризация  ценных бумаг проводится по отдельным  эмитентам с указанием в акте названия, серии, номера, номинальной и фактической стоимости, сроков гашения и общей суммы. Реквизиты каждой ценной бумаги сопоставляются с данными описей (реестров, книг), хранящихся в бухгалтерии организации.

  Инвентаризация  ценных бумаг, сданных на хранение в специальные организации (банк-депозитарий, т.е. специализированное хранилище ценных бумаг, и др.), заключается в сверке остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах бухгалтерского учета организации, с данными выписок этих специальных организаций.⁴

  Финансовые  вложения в уставные капиталы других организаций, а также займы, предоставленные  другим организациям, при инвентаризации должны быть подтверждены документами.

  Выявленные  при инвентаризации неучтенные ценные бумаги приходуются по дебету счета 58 «Финансовые вложения» с кредита счета 91 «Прочие доходы и расходы».

  Недостачи и потери от порчи ценных бумаг  списывают со счета 58 в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Некомпенсируемые потери ценных бумаг, связанные со стихийными бедствиями, пожарами и т.п., списывают с кредита счета 58 в дебет счета 99 «Прибыли и убытки». 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2. Организация  аудита финансовых вложений

2.1. Информационная  база аудита финансовых вложений

 

    Информационной  базой для проверки финансовых вложений являются бухгалтерская отчетность, приказ об учетной политике организации, регистры синтетического и аналитического учета финансовых вложений, первичные документы, подтверждающие операции с финансовыми вложениями.

    Законодательную и нормативную базу аудита финансовых вложений составляют ГК РФ, НК РФ, Федеральные законы от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" (в ред. от 28.07.2004), от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (в ред. от 06.04.2004), от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (в ред. от 21.03.2002), ПБУ 19/02 и др.

    Необходимо  обратить внимание на то, что в ПБУ 19/02 четко определены те виды вложений средств организации, которые не относятся к категории финансовых:

    - собственные акции, выкупленные акционерными обществами у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования;

    - векселя, выданные организацией-векселедателем  продавцу (поставщику) при расчетах  за проданные товары, продукцию,  выполненные работы, оказанные услуги;

    - недвижимое и иное имущество, которое предполагается использовать для передачи за плату во временное пользование (владение), т.е. учитываемое в качестве доходных вложений в материальные ценности;

    - драгоценные металлы, ювелирные  изделия, произведения искусства  и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности.

    Кроме того, не относятся к финансовым вложениям активы, имеющие материально-вещественную форму, такие, как основные средства, материально-производственные запасы и нематериальные активы (п.4 ПБУ 19/02).

    Проверяя  обоснованность признания активов  в качестве финансовых вложений, аудитор  должен убедиться, что, во-первых, право  организации на финансовые вложения и на получение денежных средств  или других активов, связанных с  владением этим правом, документально подтверждено. Во-вторых, организация, осуществившая финансовые вложения, одновременно приобретает и финансовые риски (изменения цены, неплатежеспособности должника, ликвидности и др.). В-третьих, финансовые вложения способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости.⁵

    По  первичным документам и договорам  на приобретение финансовых вложений аудитор определяет правильность отражения  объектов на счете 58. Согласно ПБУ 19/02 финансовые вложения учитываются на счете 58 и принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Ранее такой оценки в нормативных документах не было предусмотрено. Активы могут быть получены организацией:

    - за плату;

    - в счет вклада в уставный (складочный) капитал;

    - безвозмездно;

    - по договорам, предусматривающим  исполнение обязательств (оплату) неденежными  средствами;

    - в качестве вклада по договору  простого товарищества.

При проверке аудитор  руководствуется порядком определения первоначальной стоимости финансовых вложений, учитывающим особенности каждого способа их поступления в организацию.

2.2. Оценка системы внутреннего контроля  финансовых вложений

 

   Под системой внутреннего контроля понимается совокупность организационных мер, методик и процедур, применяемых руководством экономического субъекта для упорядоченного и эффективного ведения хозяйственной деятельности. Система внутреннего контроля должна включать, в частности, процедуры, применение которых обеспечивает надзор и проверку за следующими аспектами финансово-хозяйственной деятельности:

    • соблюдением требований законодательства, применяемого при осуществлении  финансово-хозяйственных операций;

    • исполнением приказов, распоряжений и других руководящих указаний на всех уровнях иерархии управления;

    • точностью и полнотой оформления документации бухгалтерского учета;

    • предотвращением ошибок и искажений  информации;

    • своевременностью и правильностью  подготовки бухгалтерской отчетности;

   • обеспечением сохранности активов экономического субъекта. Система внутреннего контроля есть в любой организации, так как руководство каждого экономического субъекта в большей или меньшей степени интересует, каким образом выполняются поставленные задачи и достигаются определенные цели развития организации. Как правило, система внутреннего контроля охватывает гораздо более широкий спектр вопросов, чем только подготовка и составление бухгалтерской отчетности. Поэтому не все используемые в организации процедуры и методы внутреннего контроля полезны аудитору. Интерес для него представляют в первую очередь мероприятия, непосредственно направленные на регулирование и контроль процессов сбора, обработки и обобщения информации, необходимой для подготовки достоверной бухгалтерской отчетности. Заслуживают внимания также элементы системы внутреннего контроля, связанные с информацией, не являющейся частью бухгалтерской отчетности, но которая может быть использована при проведении аудиторских процедур.⁶