Дебиторская и кредиторская задолженность

Источником удовлетворения требований кредиторов при ликвидации юридического лица, признании его  несостоятельным (банкротом), а также в тех случаях, когда при реорганизации юридического лица его кредиторы требуют прекращения или досрочного исполнения обязательства, должником по которому является это юридическое лицо, и возмещения убытков, будет все имущество организации. В зависимости от прав других лиц в составе имущества организации можно выделить две различные части: собственный капитал и кредиторскую задолженность. Собственный капитал - часть имущества организации, на которую не имеют каких-либо прав никакие другие лица. В смысловом значении собственного капитала в ряде правовых норм используют понятие чистых активов, с которым связывается определенная величина уставного капитала хозяйственного общества, который не может быть меньше стоимости чистых активов, иначе гарантии интересов кредиторов общества станут нереальными. Величину собственного капитала или чистых активов определяют путем уменьшения общей балансовой стоимости имущества организации на сумму кредиторской задолженности. Как разъяснил Центробанк, "чистые активы - это активы, свободные от обязательств, что соответствует понятию собственных средств (капитала) применительно к кредитной организации"⁶

В данном случае понятие обязательств использовано как синоним понятия  кредиторская задолженность. Такой  же смысл, на наш взгляд, имеет понятие  обязательства в п.2 ст.1 Федерального закона "О бухгалтерском учете"⁷, где перечислены объекты бухгалтерского учета: имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.

Употребление термина "обязательства" для обозначения объектов бухгалтерского учета вряд ли можно признать удачным, поскольку оно не соответствует общепринятому понятию обязательства, издавна сложившемуся в гражданском праве и означающему относительные имущественные отношения по поводу передачи вещей, выполнения работ, оказания услуг и осуществления платежей. В Законе "О бухгалтерском учете" имеются в виду не вообще обязательства, а долговые обязательства организации. Поэтому более корректным было бы использование понятия кредиторской задолженности в сочетании с понятием собственного капитала (собственных средств), или чистых активов.

Таким образом, во-первых, кредиторская задолженность входит в состав имущества  организации; во-вторых, имущество организации  за вычетом кредиторской задолженности  является ее собственным капиталом, или чистыми активами: в-третьих, объектом взыскания со стороны кредиторов будет все имущество организации, включая кредиторскую задолженность. Погашение кредиторской задолженности  в добровольном порядке. Если кредитор по наступлении сроков исполнения обязательства  не обращается к организации-дебитору с требованием о выплате долгов, кредиторская задолженность остается в распоряжении дебитора и он может либо вернуть кредитору долги по собственной инициативе, либо использовать невостребованные средства в составе своего имущества.

Невозврат долга влечет за собой применение к должнику определенных имущественных санкций:

взыскание неустойки, предусмотренной  договором; штрафов, установленных  законом;

процентов за пользование  чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания, уклонения  от их возврата, иной просрочки в  их уплате.

Кредиторы могут взыскать с дебитора и убытки, причиненные  им несвоевременным возвратом или  невозвратом долгов: по общему правилу  убытки возмещаются в части, не покрытой неустойкой или процентами, взыскиваемыми  за пользование чужими денежными  средствами.

Невозврат долгов может привести к возбуждению в арбитражном  суде дела о несостоятельности (банкротстве) организации-дебитора. Несмотря на разветвленную структуру нормативных и договорных санкций, их суммарный эффект может быть меньше той экономической выгоды, которую рассчитывает получить организация-дебитор вследствие использования чужих денежных средств. Например, по договору на изготовление и поставку сложного серийного оборудования заказчик перечисляет исполнителю аванс по подписании договора, а затем производит предварительную оплату двух-трех первых этапов работ. Данная схема расчетов по договору позволяет организации-исполнителю временно использовать полученные от заказчика финансовые ресурсы на другие цели, "прокручивать" их, например, на рынке ценных бумаг. Если при этом сроки изготовления и сдачи объекта сдвинутся и исполнителю придется заплатить неустойку, а может быть, и вернуть заказчику полученные от него авансы, суммы санкций будут погашены исполнителем-должником за счет прибыли, полученной от использования чужих финансовых ресурсов. Данная практика подтверждена многочисленными судебными спорами о взыскании кредиторской задолженности. Одним из стимулов к добровольному возвращению долгов служит плата за пользование чужими денежными средствами. Между тем законодатель, приравнивая размеры платы к учетной ставке банковского процента на день предъявления иска (п.1 ст.395 ГК), значительно ослабил стимулирующее воздействие этой санкции. Следовало бы установить размер платы за пользование чужими денежными средствами равным двукратной учетной ставке банковского процента. Тогда воздействие санкции на неисправных дебиторов было бы более ощутимым и стимулировало бы их к добровольному погашению долгов. Любые долговые обязательства организация-дебитор может исполнить в добровольном порядке. Самый элементарный и наиболее распространенный путь для этого - перечисление суммы долга на банковский счет кредитора. Если реквизиты банковского счета кредитора неизвестны и узнать их невозможно, должник, как установлено в ст.327 ГК, вправе внести причитающиеся с него деньги или ценные бумаги в депозит нотариуса, а в случаях, предусмотренных законом, в депозит суда. Внесение денежной суммы или ценных бумаг в депозит нотариуса или суда станет исполнением обязательства и, следовательно, погашением кредиторской задолженности. Состав и показатели кредиторской задолженности. В тех случаях, когда организация-дебитор не принимает никаких мер по добровольному возврату долгов, у кредиторов остается возможность принудительного взыскания, которое в зависимости от характера кредиторской задолженности осуществляется одним из двух способов:

кредиторская  дебиторская задолженность управление

1. в судебном или 2) во внесудебном порядке. ⁸

Понятием кредиторской задолженности  охватываются долговые обязательства  организации-дебитора, имеющие различное  происхождение, а следовательно, различные  юридическую природу и правовой режим, что, собственно говоря, обусловливает  практическую необходимость использования  согласованного на уровне закона понятийного  аппарата. Поскольку кредиторская задолженность  служит одним из источников средств, находящихся в распоряжении организации-дебитора, ее показывают в пассиве баланса. Учет кредиторской задолженности ведется, естественно, по каждому кредитору  отдельно ("расчеты с кредиторами" или просто "кредиторы"), а в обобщающих показателях отражают общую сумму кредиторской задолженности и дают ее, разбивая на восемь групп.

Взыскание кредиторской задолженности  во внесудебном порядке. По общему правилу  задолженность организаций (юридических лиц) по обязательным платежам в бюджет и внебюджетные финансовые фонды взыскивается с организаций-дебиторов во внесудебном (бесспорном) порядке. Сама юридическая природа этих платежей - их обязательность обусловливает бесспорность и оперативность взыскания задолженности по ним путем оформления уполномоченными органами инкассовых поручений и выставления их на счета организаций-дебиторов и обслуживающие последних коммерческие банки.

Инкассовые поручения  налоговых, таможенных и иных уполномоченных органов имеют в соответствии с действующим законодательством  юридическую силу исполнительных документов и потому согласно ч.3 ст.27 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" обязательны для исполнения коммерческими банками. Наличие кредиторской задолженности по налоговым платежам влечет за собой применение к налогоплательщику-дебитору финансовых санкций, предусмотренных ст.13 Закона "Об основах налоговой системы в Российской Федерации": в частности, взыскание всей суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли) либо суммы налога за иной сокрытый или неучтенный объект налогообложения и штрафа в размере той же суммы, а при повторном нарушении - соответствующей суммы и штрафа в двукратном размере этой суммы; предусматриваются также и иные штрафные санкции. ⁹

Кредиторская задолженность  по налогам и иным обязательным платежам, как уже отмечалось выше, - часть  имущества организации-дебитора, на которую другие лица-кредиторы имеют  права требования. Поэтому взыскание  недоимок по налогам и другим обязательным платежам во внесудебном (бесспорном) порядке есть средство защиты интересов государства в бюджетной сфере. Финансовые санкции взыскиваются сверх суммы кредиторской задолженности, источником их выплаты являются чистые активы (собственный капитал) организации-дебитора.

Особенность правового режима кредиторской задолженности по налоговым  и приравненным к ним платежам состоит и в том, что по действующему законодательству ее нельзя погасить какими-либо давностными сроками. Установленные  в Гражданском кодексе РФ правила  об исковой давности не применяются  к этим отношениям, поскольку налоговые  и родственные им по юридической  природе отношения организаций  с внебюджетными финансовыми  фондами являются не гражданско-правовыми, а административно-правовыми.

В Законе "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и других специальных нормативно-правовых актах отсутствуют правовые нормы, которые ограничивали бы взыскание недоимок и финансовых санкций какими-либо давностными сроками. Вышеизложенное означает, что выявленные за какое угодно прошлое время недоимки должны быть погашены, а наряду с ними должны быть уплачены финансовые санкции, начисленные по выявленным недоимкам или иным налоговым нарушениям.

На практике это приводит к тому, что налоговые инспекции  при проведении документарных проверок, как правило, поднимают документы  за прошлые годы и выискивают в них возможные нарушения. При этом не имеет значения, что отчетность за прошлые годы принималась самой же налоговой инспекцией без претензий, а хозяйственная деятельность организации-дебитора подвергалась и, даже неоднократно, документарным контрольным проверкам. ¹⁰

Взыскиваемые за прошлые  годы недоимки и штрафные санкции  выплачиваются за счет прибылей текущего года либо за счет резервных фондов, что вносит дисбаланс в работу организации-плательщика, расстраивает его финансы, подрывает устойчивость и стабильность. На наш взгляд, взыскание  недоимок независимо от срока давности противоречит закономерностям экономического развития. Продуктивная предпринимательская  деятельность требует стабильности, равновесия, устойчивости. Поэтому  следовало бы ввести правила о  давностных сроках, ограничивающих возможность  принудительного взыскания недоимок и связанных с ними штрафных санкций. По аналогии с правилами об исковой  давности в гражданском праве  было бы целесообразно установить трехгодичный срок давности для отнесения к  текущей кредиторской задолженности  недоимок, не уплаченных за предшествующие годы. Недоимки, не выявленные в течение  трех лет со дня принятия налоговой  инспекцией годового отчетного баланса  юридического лица или годовой декларации о доходах гражданина - индивидуального  предпринимателя, надо считать погашенными; по истечении трех лет их нельзя включать в состав кредиторской задолженности.

Одной из важнейших проблем  управления дебиторской и кредиторской задолженностью является списание задолженности. Поэтому нам хотелось бы уделить  внимание данной операции как одной  из важнейших в системе финансового  управления

Предположим, что организация  списывает дебиторскую задолженность, образовавшуюся в результате того, что покупатель не оплатил отгруженные  ему товары.

К внереализационным расходам, учитываемым при исчислении налога на прибыль, приравниваются убытки от списания безнадежных долгов, а в  случае если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, - суммы безнадежных  долгов, не покрытые за счет средств  резерва (подп.2 п.2 ст.265 НК РФ). ¹¹

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п.2 ст.266 НК РФ).

Порядок, в котором безнадежные  долги относятся к расходам, уменьшающим  налогооблагаемую прибыль, зависит  от того, создает организация резерв по сомнительным долгам или не создает.

Если резерв не создается, то сумма безнадежного долга в  полном размере включается в состав внереализационных расходов на дату его списания (подп.2 п.2 ст.265 НК РФ).

При создании резерва организация, применяющая метод начисления, учитывает  расходы на формирование резерва, которые  признаются на последнее число каждого  отчетного (налогового) периода (подп.7 п.1 ст.265, п.3 ст.266 НК РФ).

Сумма отчислений в резерв определяется по правилам, изложенным в пунктах 4, 5 ст.266 НК РФ.

Обязанность по исчислению и  уплате налога на добавленную стоимость  с сумм списанной дебиторской  задолженности возникает у организации только в том случае, если на дату отгрузки товара она работала по оплате. В этом случае организация должна была по состоянию на 1 января 2006 г. провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей, числящихся в учете на указанную дату.

До 1 января 2008 г. налоговая база по НДС у таких организаций в отношении задолженности, выявленной на 1 января 2006 г., определяется по оплате (п.2 ст.2 Федерального закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ).

Для таких налогоплательщиков датой оплаты отгруженного, но не оплаченного  товара признается наиболее ранняя из следующих дат: день истечения указанного срока исковой давности или день списания дебиторской задолженности (п.6 ст.2 Закона № 119-ФЗ).

Следовательно, на дату истечения  исковой давности организация должна была начислить НДС на сумму списываемой  дебиторской задолженности.

Организации, определявшей НДС  на дату отгрузки товара по отгрузке, при  списании дебиторской задолженности  налог начислять не нужно.

Списывается кредиторская задолженность  за приобретенные, но не оплаченные продавцу товары.