Аудиторские доказательства

 

Смешанные аудиторские доказательства. Эти доказательства могут быть получены из документов, подтвержденных всеми участниками хозяйственной операции. К таким документам относятся хозяйственные договоры, акты приемки-передачи товарно-материальных ценностей, акты приемки выполненных работ, окатанных услуг, товарно-транспортные накладные, платежные документы, а также акты сверки расчетов и другие аналогичные документы. Этот вид аудиторских доказательств характеризуется высокой степенью релевантности, однако аудиторы должны принимать во внимание оценку неотъемлемого риска и, в частности, наличие или отсутствие признаков, свидетельствующих о возможности мошенничества при наличии сговора сторон.

Аудиторские доказательства, полученные для подтверждения определенного вывода, более убедительны, если они получены из разных источников, обладают разным содержанием и при этом не противоречат друг другу. В этом случае аудитор может получить более высокую степень уверенности по сравнению с результатом рассмотрения доказательств одного вида. Если же доказательства, полученные из одного источника, не соответствуют доказательствам из другого, аудитор должен провести дополнительные исследования в целях выяснения причин расхождения.

При оценке надежности аудиторских  доказательств аудитор должен исходить, как правило, из следующего:

а) более надежными являются аудиторские  доказательства, полученные из независимого, внешнего по отношению к аудируемому лицу, источника (подтверждения третьих сторон, отчеты аналитиков, сопоставимые данные о конкурентах, др.);

б) более надежными являются аудиторские  доказательства, полученные из внутреннего источника в случае, когда соответствующие средства контроля аудируемого лица, в том числе за подготовкой и хранением информации, функционируют эффективно;

в) аудиторские доказательства, полученные непосредственно аудитором (например, при наблюдении за применением средства контроля), являются более надежными по сравнению с аудиторскими доказательствами, полученными косвенным путем или на основании логических заключений (например, на основании запроса о порядке применения средства контроля);

г) аудиторские доказательства, полученные в документальной форме на

бумажном носителе или в электронном  виде, являются более надежными, чем полученные в устной форме;

д) аудиторские доказательства, представленные подлинниками (оригиналами) документов, являются более надежными по сравнению с аудиторскими доказательствами, представленными копиями документов, надежность которых может зависеть от средств контроля за их подготовкой и хранением.

Надежность аудиторских доказательств в большой степени зависит от формы их представления. Различают визуальную, документальную и устную форму аудиторских доказательств.

В соответствии с ФСАД 7/2011 «Аудиторские доказательства» доказательства в форме документов и письменных заявлений более надежны, чем заявления, представленные в устной форме. Это утверждение справедливо и для аудиторских доказательств, полученных визуально. Для повышения степени надежности доказательств, полученных в устной или визуальной форме, аудиторы должны обеспечить их документирование. Так, при получении аудитором в случае его присутствия при проведении инвентаризации визуальных доказательств количества и состояния материально-производственных запасов, а также надежности средств внутреннего контроля аудитор должен представить установленные факты и собственные выводы в документальной форме.

 

 

 

 

Глава 2.

Процедуры и методы получения аудиторских доказательств.

 

2.1 Процедуры получения аудиторских доказательств.

 

Аудитор получает доказательства путем выполнения тестов средств контроля и процедур проверки по существу.

При выборе и выполнении аудиторских  процедур аудитор должен принять во внимание следующие обстоятельства:

а) некоторые данные бухгалтерского учета или иная информация аудируемого лица могут быть доступны только в электронном виде или только в определенное время (например, если организация занимается электронной торговлей, то первичные документы (заказы на поставку товаров, счета) оформляются в виде электронных сообщений);

 

б) отдельные виды информации в  электронной форме могут быть недоступны по истечении определенного времени (например, в случае, когда электронные файлы изменяются, а их резервные копии не сохраняются). В этом случае аудитор должен достигать договоренности с аудируемым лицом о хранении последним информации, необходимой для проведения

аудиторских процедур, или выполнять  аудиторские процедуры в то время, когда соответствующая информация доступна.

Тесты средств контроля проводятся в целях получения доказательств в отношении надлежащей организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Аудиторские доказательства, полученные в результате тестирования, также должны оцениваться по их достаточности и надлежащему характеру для подтверждения оценки уровня риска средств контроля.

Процедуры проверки по существу проводятся в целях получения аудиторских доказательств при проверке остатков и оборотов по счетам бухгалтерского учета, а также групп однотипных хозяйственных операций на соответствие предпосылкам подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Характер, временные рамки и объем проверки по существу зависят от проверяемой предпосылки. Предусмотрены такие процедуры проверки по существу, как инспектирование, запрос, подтверждение, пересчет, аналитические процедуры.

В дополнение к этим процедурам в практике аудита применяют следующие способы получения аудиторских доказательств: инвентаризацию; проверку соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций; устный опрос персонала, руководства аудируемого лица и независимой третьей стороны; проверку документов (сканирование); прослеживание; подготовку альтернативного баланса.

 

 

Инспектирование.

Инспектирование — это проверка записей, документов или материальных активов. Инспектирование может осуществляться в форме документальной проверки, прослеживания и инвентаризации.

Применение инспектирования в отношении записей и документов дает возможность получить аудиторские доказательства разной степени надежности в зависимости от источника их получения и состояния документооборота. Если же инспектирование проводится с целью установить наличие и состояние материальных активов, аудиторские доказательства имеют высокую степень надежности. Эта процедура позволяет получить точную информацию о наличии имущества экономического субъекта и ориентировочную информацию о состоянии и стоимости такого имущества. Инспектированию подлежит имущество аудируемого лица и его финансовые обязательства.

До начала проведения инспектирования аудиторы должны:

• выяснить, как часто проводилась инвентаризация имущества и финансовых обязательств;
• проверить бухгалтерскую документацию по ранее проводившимся аудируемым лицом инвентаризациям;
• ознакомиться с номенклатурой и объемами товарно-материальных ценностей;
• выявить дорогостоящие товарно-материальные ценности;
• проанализировать систему учета товарно-материальных ценностей и систему контроля экономического субъекта, выявить слабые и сильные стороны таких систем.

Проверка документов (документальная проверка) заключается в том, что аудитор должен убедиться в реальности определенного документа. Для этого рекомендуется выбрать записи в бухгалтерском учете и проследить отражение операции в учете вплоть

до того первичного документа, который должен подтверждать реальность и целесообразность выполнения этой операции, т.е. получить доказательства в отношении предпосылки «возникновение».

 

Прослеживание.

 Прослеживание — это процедура, в ходе которой аудитор проверяет отражение данных первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учета, находит заключительную корреспонденцию счетов и убеждается в том, что те или иные хозяйственные операции правильно (или неправильно) отражен в бухгалтерском учете. Прослеживание позволяет изучить нетипичные статьи и события, отраженные в документах клиента. При определении категории операций, в отношении которых следует применить процедуру прослеживания, аудитору рекомендуется изучать кредитовые обороты по аналитическим счетам, ведомостям, отчетам, синтетическим счетам, отраженным в главной книге, обращая внимание на нетиповые корреспонденции счетов.

 

Инвентаризация.

Инвентаризация — прием, который позволяет получить точную информацию о наличии имущества экономического субъекта и ориентировочную информацию о состоянии и стоимости этого имущества. Инвентаризации подлежит имущество клиента и его финансовые обязательства. В ходе аудиторской проверки аудиторы могут наблюдать за процессом проведения инвентаризации. Наблюдение может помочь аудиторской организации правильно оценить надежность системы бухгалтерского учета и действеность системы внутреннего контроля.

 

Наблюдение.

Наблюдение заключается в отслеживании аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами, например пересчета материальных запасов, осуществляемого сотрудниками аудируемого лица, оформления первичных бухгалтерских документов, отражения на счетах бухгалтерского учета хозяйственной операции и др.

Наблюдение  дает аудиторам возможность правильно оценить надежность системы бухгалтерского учета и действенность системы внутреннего контроля. Если аудиторская организация оценит надежность системы внутреннего контроля в целом или надежность отдельных средств контроля как высокую, она вправе разумным образом снизить число элементов учета, проверяемых в ходде аудиторской выборки.

В случае наблюдения за проведением инвентаризации аудиторам следует:

• принять участие  в проведении контрольных измерений (взвешивание, пересчет) в целях проверки надежности средств контроля;

• установить, имеются ли устаревшие, неиспользуемые или мало используемые товарно-материальные ценности;
• проверить, хранятся ли отдельно запасы, принадлежащие третьим лицам, учитываются ли они отдельно в складском и в бухгалтерском учете на забалансовых счетах;
• изучить реальность дебиторской и кредиторской задолженности.

Для повышения  точности получаемых данных аудиторской  организации рекомендуется провести проверки в двух направлениях:

1. сверить учетные данные с фактическим наличием товарно-материальных ценностей;
2. сверить фактические запасы товарно-материальных ценностей с данными учетных записей.

 

Проверка соблюдения правил учета

Проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций может рассматриваться в качестве одной из задач, решаемых с помощью процедуры «наблюдение». Этот метод позволяет аудиторской организации проконтролировать организацию учетных работ, выполняемых бухгалтерией. Полученная информация считается достоверной только в том случае, если она получена непосредственно в момент исследования этих операций.

 

 Запрос

Запрос представляет собой поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица. Эта процедура может осуществляться как в форме официального письменного запроса, так и посредством устного опроса.

 

Устный опрос.

Устный опрос персонала, руководства экономического субъекта и независимой (третьей) стороны может проводиться на всех этапах аудиторской проверки. Результаты устных опросов должны записываться в виде протокола или краткого конспекта, в котором обязательно должны быть указаны фамилия проводившего опрос аудитора, а также фамилия лица, которое было опрошено. Для проведения типовых опросов аудиторская организация может готовить бланки с перечнями вопросов. В этих бланках могут быть отмечены ответы опрошенных лиц. Письменная информация по итогам устных опросов должна приобщаться аудиторской организацией к другим рабочим документам аудиторской проверки.

Запросы в пределах аудируемого лица могут касаться значительного числа вопросов, направленных на выявление особенностей его финансово-хозяйственной деятельности или уточнение неясных ситуаций, имеющих существенное значение для рассматриваемой финансовой (бухгалтерской) отчетности. Запросы могут быть адресованы не только руководству, но и сотрудникам аудируемого лица.

Порядок подготовки запроса о предоставлении внешних подтверждений рассмотрен ФПСАД № 18, в соответствии с которым могут быть использованы запросы о предоставлении позитивных или негативных внешних подтверждений.

Запрос о позитивном внешнем подтверждении составляется аудитором в форме просьбы указать на согласие с предоставленной информацией или числовыми значениями. Как правило, ответ на запрос о позитивном подтверждении является надежным аудиторским доказательством, но в некоторых случаях существует риск того, что лицо, отвечающее на запрос, не проверит предложенной к подтверждению информации. Чтобы избежать такой ситуации, аудитор может составить другой вариант позитивного запроса, содержащего просьбу о внесении отвечающим лицом самостоятельно необходимой информации или показателя. Однако и в этом случае качество ответов может оказаться не самым высоким, так как не все лица, составляющие подтверждение, готовы прилагать дополнительные усилия.

Запрос о негативном внешнем подтверждении составляется исходя из предположения о том, что лицо, составляющее ответ, направит его аудиторам только в случае несогласия с предлагаемой к рассмотрению информацией. Такой запрос дает менее надежные доказательства, чем запрос о позитивном подтверждении, поэтому аудитор должен рассмотреть возможность применения других аудиторских процедур. Запросы о негативном внешнем подтверждении могут быть использованы для снижения аудиторского риска до приемлемого уровня, если проверке подлежит большое количество незначительных остатков по аналитическим счетам, и на основании низкого уровня неотъемлемого риска и риска средств контроля аудитор не ожидает значительного количества ошибок, а также нет оснований полагать, что ответ не будет получен.