Аудит торговых организаций

Второй этап - анализ особенностей бухгалтерского учета - проводится в соответствии с Правилом (стандартом) "Изучение и оценка системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита". Объектами анализа на этом этапе являются: утвержденная учетная политика, рабочий план счетов, состав учитываемых хозяйственных операций и их отражение в виде бухгалтерских проводок, состав бухгалтерских регистров, отражающих количественно - суммовой, аналитический и синтетический учет.

Анализ учетной политики необходим аудитору, так как позволяет ему сделать важные выводы. Несколько иначе эту процедуру можно провести, сопоставляя ее разделы с нормативной учетной политикой, охватывающей все аспекты организации бухгалтерского учета с описанием всех допустимых альтернативных вариантов учета и содержащей ссылки на соответствующие законодательные документы. Каждый пункт нормативной учетной политики аудитор оценивает с точки зрения наличия в учетной политике предприятия (отражен / не отражен), а каждый пункт учетной политики - с точки зрения допустимости выбранного варианта учета (допустимый вариант / недопустимый вариант). Таким образом формируется фрагмент аудиторского отчета.

Для реализации такой технологии анализа учетной политики в базу данных СААД должен входить справочник "Нормативная учетная политика". Этот справочник должен содержать следующие необходимые разделы: участок учета, объект учета, допустимые альтернативы учета, нормативные документы, регламентирующие ведение учета. Фрагмент такого справочника представлен в таблице 1.

Таблица 1

 

Нормативная учетная политика

 

Участок  учета	Объект учета	Допустимые варианты	Нормативные документы
Учет товаров	Оценка товаров при поступлении	По покупным ценам По продажным ценам	ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»
Учет товаров	Оценка товаров при  отпуске	П себестоимости единицы По средней себестоимости По методу ФИФО По методу ЛИФО	ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»
Учет  товаров	Продажа товаров	По моменту оплаты По моменту отгрузки	Налоговый кодекс РФ часть 2

 

Технически такая работа упрощается, если учетная политика экономического субъекта предоставляется аудитору в электронном виде.

Анализ учетной политики сводится к сравнению данных двух таблиц, представленных в двух окнах, - учетная политика  организации и нормативная учетная политика. Результаты анализа представлены в

 таблице 2.

Таблица 2

 

Рабочая таблица анализа учетной политики

 

Участок  учета	Объект    учета	Утвержденный  вариант	Нормативные     документы	Комментарий
1	2	3	4	5
Учет товаров	Оценка товаров при поступлении	По продажным ценам	ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»
Учет товаров	Оценка товаров при  отпуске	По средней себестоимости	ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»
Учет  товаров	Продажа товаров	По моменту отгрузки	Налоговый кодекс РФ часть 2

 

Составленная таким образом  рабочая таблица является аудиторским  обоснованием вывода о качестве учетной политики организации.

Анализ рабочего плана счетов и  системы аналитического учета сводится к просмотру на экране (или распечатанного) рабочего плана счетов. Организацию аналитического учета по каждому синтетическому счету, реализованную в АСБУ, можно выяснить, познакомившись с содержанием бухгалтерских регистров по счетам. Так, в программе "1С:Бухгалтерия" аналитический учет по синтетическим счетам организован на основе субсчетов и субконто. Просматривая регистры по различным счетам, аудитор может познакомиться с применяемой системой аналитического учета и его детализации.

Анализ состава учитываемых  хозяйственных операций и их отражения в журнале бухгалтерских записей (ЖБЗ) существенно упрощается, если аудитор имеет ЖБЗ в виде файла - списка, каждая запись которого отражает: счет (субсчет) дебетуемый, счет (субсчет) кредитуемый, сумму, дату, комментарий, документ - основание, хозяйственную операцию⁵. Фрагмент такого файла представлен в таблице 3.

Таблица 3

Файл - список ЖБЗ

 

Дата	Дебет			Кредит			Сумма	Документ -  основание
	счет	субсчет	аналит.  счет	счет	субсчет	анал.  счет
05.02.2004	41	01	Авто N	60	01		23 500	АКТ
05.02.2004	60	01	Демос	51			6 000	Счет        поставщика

 

Опыт показывает, что такой файл обязательно присутствует в АСБУ любой конфигурации и согласно положениям российского Правила (стандарта) "Аудит  в условиях компьютерной обработки данных" может быть использован аудитором в своей работе.

На этапе знакомства с особенностями  системы бухгалтерского учета экономического субъекта, имея ЖБЗ (его электронную  копию), аудитор может получить состав применяемых бухгалтерских записей с количественной и суммовой оценкой каждой используемой корреспонденции.

В результате обработки данных журнала бухгалтерских записей может быть получена таблица 4.

 

Таблица 4

Применяемые бухгалтерские записи

 

Счет     (субсчет)   дебетуемый	Счет      (субсчет)   кредитуемый	Количество  записей	Сумма по     корреспонденции	Примечание
1	2	3	4	5
4101	6001	28	1 350 000
4102	6001	15	436 970	Некорректная  запись
...	...	...	...	...
Итого		10 351	234 563 780

 

В графе 3 по каждой корреспонденции, определяемой графами 1, 2, печатается количество записей журнала бухгалтерских записей, а в графе 4 - итоговая сумма по всем этим записям. Итог графы 3 характеризует объем (количество записей) проверяемого массива, а ее строки - количество однотипных учитываемых операций. Данные графы 4 дают представление о значимости отдельных корреспонденций для оценки как достоверности проверяемой информации, так и результатов хозяйственной деятельности экономического субъекта за проверяемый период.

Содержание данной таблицы позволяет  аудитору выявить некорректные, с  точки зрения ведения бухгалтерского учета, корреспонденции счетов. Для автоматического выявления некорректных записей в базе данных СААД обязательно должен быть классификатор типовых бухгалтерских записей, отражающих: счет дебетуемый, счет кредитуемый, хозяйственную операцию, первичные документы, учитываемую сумму.

Цель третьего этапа - обнаружение "необычных колебаний" в проверяемом  сегменте учета. Как показывает опыт, в летние месяцы объем продаж существенно  ниже, чем в другие сезоны.

Динамика наличных продаж в целом  стабильна, в ней не присутствуют какие-либо ярко выраженные колебания. При проверке таких объемов можно проводить стандартную процедуру проверки.

Динамика безналичных продаж подвержена более резким колебаниям, выделяются февраль, апрель и сентябрь. При проверке необходимо рассмотреть причины таких колебаний, а также проверить отражение операций за данный период в учете. Таким образом, можно спланировать так, как это показано в таблице 5.

Таблица 5

 

Виды продаж	Месяцы, в которых будет           проводиться выборка
наличные  продажи  через  кассу	апрель   (наибольший  объем   в  начале  года),  июль (наименьший объем продаж в  году),    декабрь  (наибольший    объем  продаж в году)
безналичные продажи	февраль, апрель, сентябрь

 

Объем выборки определяется внутрифирменными аудиторскими стандартами. Можно рекомендовать  следующие критерии (таблица 6):

Таблица 6

Определение объема выборки

 

Первоначальная проверка клиента, низкая   надежность системы внутреннего контроля   (СВК)	Объем выборки 30 - 40%  генеральной             совокупности
Вторичная проверка или первоначальная с   высокой степенью надежности СВК на        отдельных участках	Объем выборки 20 - 15%  генеральной             совокупности
Повторная проверка с высокой степенью     надежности СВК на участках учета или      последующие проверки (на третий и далее   год) со средней и высокой степенью        надежности СВК на участках	Объем выборки 5 - 10%   генеральной             совокупности

 

 

На четвертом этапе можно  провести ряд аналитических процедур по сегментам учета, связанным с  объемами реализации. Такими процедурами  могут быть:

расчет реализуемой торговой надбавки в месяц (доля в товарообороте);

расчет средней ставки НДС (для  целей налогообложения не используется, вычисляется только для целей  аналитических процедур);

расчет помесячной рентабельности продаж.

Аналитические коэффициенты по сопряженным участкам учета представлены в таблице 7. Можно установить максимальные колебания доли маржинального дохода в объеме реализации. Так, данный показатель был максимальным в январе (50%), марте (46%), августе (49%), минимальное значение показателя - в апреле и мае (37%). Поэтому расчет реализованной торговой наценки целесообразно проверить в январе, мае, августе.

Таблица 7

Аналитические коэффициенты

 

Месяц	Реализуемая     торговая       надбавка, доля	Рентабельность  продаж
Январь	0,5	-0,0442
Февраль	0,38	0,0589
Март	0,46	0,0254
Апрель	0,37	-0,1093
Май	0,37	-0,1403
Июнь	0,43	-0,2455
Июль	0,45	-0,1955
Август	0,49	-0,0684
Сентябрь	0,44	0,0629
Октябрь	0,41	-0,0178
Ноябрь	0,41	0,0181
Декабрь	0,40	0,0198
Средняя	0,42	-0,0387

 

Расчет помесячной рентабельности продаж можно использовать при аналитических процедурах издержек обращения.

На пятом этапе составляется проект программы аудита реализации (табл.8)

Таблица 8

Программа аудита

 

N	Наименование процедуры	Рабочие  доку-  менты	Примечания
1	Выяснить  причину сокращения  процента  торговой   наценки  по   сравнению   с   прошлым  годом
2	Проверить       соответствие  данных  стр.010  формы  N  2  данным аналитического учета		Установить      причину  расхождения  данных   в  таблице N
3	Выборочно          проверить  достоверность данных о:       наличных продажах           безналичных продажах		Объем  выборки: 30%  от  объема  продаж. Выборка  проводится:              в апреле, июле, декабре  в    феврале,   апреле,  сентябре
4	Проверить       правильность  расчета        реализованной  торговой наценки		Выборка  проводится   в  январе, мае, августе
5	Проверить       правильность  начисления       НДС       с  реализованной       торговой  наценки		Выборка  проводится   в  июне