Аудит дебиторской задолженности

Примерный перечень аудиторских процедур, которые могут быть проведены в ходе проверки дебиторской задолженности представлен в таблице 1.

 

Таблица 1 - Процедуры аудиторской  проверки дебиторской задолженности 

Процедуры	Содержание процедур
1	2
Инспектирование, запрос, подтверждение, арифметический пересчет, аналитические  процедуры	Запросить информацию об учетной политике в отношении отражения в бухгалтерском учете дебиторской задолженности по расчетам с поставщиками, покупателями и подрядчиками и создания резервов по сомнительным долгам; Получить реестр дебиторской  задолженности и определить, соответствует  ли итоговая сумма данным оборотной  ведомости; Получить и рассмотреть  разъяснения по поводу значительных колебаний сумм остатков по счетам бухгалтерского учета по сравнению  с
	аналогичными данными  предыдущих периодов или предполагаемыми  значениями; Провести анализ по срокам погашения дебиторской задолженности, связанной с операциями по продажам товаров, работ, услуг. Запросить причину  необычно больших (по мнению аудитора) сумм кредитовых остатков по счетам бухгалтерского учета или других необычных обстоятельств, а также запросить информацию по погашению дебиторской задолженности; Обсудить с руководством хозяйствующего субъекта классификацию  дебиторской задолженности, в том  числе данные по долгосрочной задолженности; Запросить информацию о способе  выявления медленно оплачиваемых счетов и порядке создания резерва по сомнительным долгам, а также проверить разумность такого порядка; Запросить, не является ли дебиторская  задолженность следствием исполнения поручительства, финансированием под  уступку денежного требования (для  банков), следствием учета векселя; Запросить информацию о процедурах хозяйствующего субъекта, выполняемых  с целью обеспечения надлежащего  отнесения операций по продажам и  возврату товаров к соответствующим  периодам; Запросить информацию о том, имеются ли в составе дебиторской  задолженности суммы, относящиеся  к товарам, переданным на комиссию, и отражены ли данные операции в  финансовой (бухгалтерской) отчетности надлежащим образом; Запросить, предоставлялись  ли покупателям крупные кредиты  непосредственно после даты составления  бухгалтерского баланса; если да, то как они раскрыты в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

 

К основным нормативным документам, которыми должен руководствоваться  аудитор в процессе проведения аудита дебиторской задолженности относятся:

· Федеральный закон от 06.12.11 №402-ФЗ "О бухгалтерском учете";

· Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. №34н

· Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.06.1995 №49;

· Налоговый Кодекс Российской Федерации;

· Гражданский Кодекс Российской Федерации;

· Постановление Госкомстата России от 18.08.1998 г. №88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации";

· "Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" Постановление Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. №914;

· "Об утверждении положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99" Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. №32н;

· "Об утверждении положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99" Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. №33н;

· "Об утверждении положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02" Приказ Минфина РФ от 19 ноября 2001 г. №114н;

· "Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации №АО-1 "Авансовый отчет"" Постановление Госкомстата РФ от 1 августа 2001 г. №55.

В процессе аудиторской проверки дебиторской задолженности должны быть проанализированы следующие основные документы: авансовый отчет, расчетная  ведомость, платежная ведомость, приказ о направлении работника в  командировку, командировочное удостоверение, книга покупок, книга продаж, справка-расчет бухгалтерии, учетные регистры аналитического и синтетического учета (карточки, ведомости  по счетам, журналы ордера, обороты  по счетам 60, 62, 68, 69, 71, 76); договоры купли-продажи, поставки, оказания услуг и т.д.

В свою очередь перед аудитором  стоит задача перед тем как пользоваться материалами данных источников, проверить их на соответствие установленным законодательством нормам.

По приказу об учетной политике аудитор знакомится с рабочим планом счетов, формой бухгалтерского учета и перечнем учетных регистров, составляемых в организации, документооборотом, порядком организации на предприятии инвентаризации дебиторской задолженности.

В ходе аудиторской проверки, на основании бухгалтерского баланса (форма №1), аудитор устанавливает состояние задолженности по данным раздела 2 "Оборотные активы" по статьям 230 и 240 "Дебиторская задолженность".

По Приложению к бухгалтерскому балансу (форма №5) в разделе 2 "Дебиторская и кредиторская задолженность" выясняется состояние и движение краткосрочной и долгосрочной задолженности с выделением "просроченной". По справкам к разделе 2 (форма №5) устанавливается движение выданных и полученных векселей и дебиторской задолженности по поставленной продукции (работам, услугам) по фактической себестоимости, а также перечень организаций - дебиторов, имеющих наибольшую задолженность.

По данным регистров синтетического и аналитического учета аудитор устанавливает:

1) контрагентов предприятия  и их число;

2) применяемые формы платежей;

3) состояние аналитического  учета;

4) нестандартные бухгалтерские  проводки и т.д.

Наиболее типичными ошибками, которые выявляются в ходе проверки дебиторской задолженности, являются отсутствие договоров на поставку продукции, первичных расчетно-платежных документов или их неполное оформление; ненадлежащие ведение учета; неправильное оформление и предъявление претензий по договорам

Таким образом, прежде чем  приступить к аудиторской проверке дебиторской задолженности, необходимо определить основные цели и задачи аудита, а также определить какими нормативными актами необходимо руководствоваться при учете дебиторской задолженности, а также определить перечень основных документов, которые необходимо проанализировать в процессе аудиторской проверки.

2 Методика аудиторского заключения по аудиту дебиторской задолженности

 

2.1 Возможные случаи модификации по результатам аудита дебиторской задолженности

 

В ходе проведения аудита дебиторской  задолженности могут возникнуть различные обстоятельства, которые  могут повлиять на выражение мнения аудитора в аудиторском заключении. На основании взаимосвязи ФСАД 2/2010 "Модификация аудиторского заключения" с другими стандартами аудиторской  деятельности аудитор должен составить  рабочие документы, на основании  которых он сможет выразить свое мнение.

При аудите дебиторской задолженности  могут быть выявлены различные нарушения  и в соответствии с этим должен быть составлен рабочий документ, на основании которого аудитор сможет увидеть данные нарушения, определить их последствия, а также предложить свои рекомендации и выразить определенное мнение относительно данного объекта  аудита.

Модификация аудиторского заключения по результатам проверки существенности дебиторской задолженности.

Как уже говорилось, аудитор, при выражении аудиторского мнения, должен в первую очередь рассчитать уровень существенности для того чтобы определить является ли существенной информация отраженная в отчетности по аудируемому объекту.

Существенность - это свойство информации, которое делает ее способной  влиять на экономические решения  пользователя этой информации (для  акционеров - информация о результатах  деятельности, динамике прибыли и  реальности активов; для потенциальных  инвесторов - информация о финансовой устойчивости, потенциальных изменениях спроса на производимую продукцию, рентабельности вложений и др.).

Оценка того, что является существенным, относится к сфере  профессионального суждения и включает в себя как объем (количественная характеристика), так и характер (качественная характеристика) искажений. С точки зрения качественной характеристики аудитор должен использовать свое профессиональное суждение для того, чтобы определить, носят или не носят существенный характер отмеченные в ходе проверки отклонения от требований нормативных  актов. С точки зрения количественной характеристики аудитор должен оценить, превосходят ли обнаруженные отклонения по отдельности или в сумме  тот количественный критерий, который  определяется через уровень существенности.

Ниже приведен пример по расчету уровня существенности в  отношении дебиторской задолженности

Пример 1. На строительном предприятии  проводится аудит дебиторской задолженности. Необходимо рассчитать уровень ее существенности.

 

Таблица 2 - Рабочий документ "Расчет уровня существенности по дебиторской  задолженности"

Наименование рабочего документа			Таблица
Номер формы отчетного  документа			РД-1
Проверяемая организация			ООО "Строймир"
Период проведения			01.02.2011-25.02.2011
Сегмент аудита			Дебиторская задолженность
Проверяемое направление  аудита			Определение существенности
Описание аудиторских  процедур			Процедура проверки по существу
Аудитор Иванов И.И.			Дата составления 02.02.2011
наименование	Значение показателя, тыс. руб.	Доля, %	Предварительные значения для  расчета (УС)	Уровень отклонения от среднего, %	Значение для расчета  УС
1	2	3	4	5	6
Чистая прибыль	6745	10	674,5	-66,91	-
Доходы	53461	5	2673,05	31,15	2673,05
Валюта баланса	62133	5	3106,65	52,43	-
Собственный капитал	14005	10	1400,5	-31,28	1400,5
Расходы	46716	5	2335,8	14,61	2335,8
Уровень существенности			2038,1		2136,45
Расчет уровня существенности дебиторской задолженности
Наименование		значение		Удельный вес, %	Существенность
Дебиторская задолженность		25994		41,84	893,89
Баланс		62133		100	2136,45

 

Уровень существенности в  графе 4 рассчитывается как среднее  значение:

 

УС (4) = (674,5+2673,05+3106,65+1400,5+2335,8) /5=2038,1 тыс. руб.

 

Далее отбрасываются показатели, значения которых сильно отклоняются  от среднего значения в большую или  меньшую сторону. В примере это 674,5 и 3106,65.

Рассчитывается средняя  величина оставшихся показателей:

 

Значение для расчета  УС= (2673,05+1400,5+2335,8) /3=2136,45 тыс. руб.

 

Далее необходимо рассчитать уровень существенности для показателя дебиторской задолженности, приведенной  в таблице 2:

 

УС дебиторской задолженности = 41,84×2136,45/100=893,89 тыс. руб.

 

Таким образом, существенность дебиторской задолженности составляет 893,89 тыс. руб.

В ходе аудита была обнаружена безнадежная дебиторская задолженность  в размере 3873 тыс. руб. Данная сумма  больше рассчитанного уровня существенности и искажает данные бухгалтерской  отчетности. В данном случае аудитор  составляет аудиторское заключение с отрицательным мнением в  отношении дебиторской задолженности.

В соответствии с этим можно  привести следующее аудиторское  заключение в части выражения  отрицательного мнения в связи с  существенным искажением бухгалтерской  отчетности. В аудиторском заключении перед частью "Мнение с оговоркой" необходимо включить часть "Основание  для выражения мнения с оговоркой". Например:

Основание для  выражения отрицательного мнения

"По статье "Дебиторская  задолженность" бухгалтерского  баланса по состоянию на 31 декабря  2010 года отражена сумма безнадежной  дебиторской задолженности в  размере 3873 тыс. руб. Сумма обнаруженной  безнадежной задолженности была  отражена в бухгалтерской отчетности  по строке "Дебиторская задолженность".

Отрицательное мнение

По нашему мнению, вследствие влияния указанных обстоятельств  финансовая отчетность организации "Строймир" недостоверно отражает финансовое положение на 31 декабря 2010 г. и результаты ее финансово-хозяйственной деятельности с 1 января по 31 декабря 2011 г. включительно и таким образом не может быть признана соответствующей требованиям законодательства Российской Федерации в части подготовки финансовой отчетности".

В соответствии с данным мнением аудитора необходимо предоставить письменную информацию с разъяснениями  и исправлением выявленных в ходе аудита ошибок. В соответствии с данными, представленными в примере аудитор может сообщить аудируемому лицу, что согласно пункту 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: "дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек должна быть отнесена на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты (как расходы) у коммерческой организации".