Учет и анализ нематериальных активов

Дебет 58   Кредит 91

– 7000 руб. (15 000 – 8000) – отражена сумма превышения согласованной учредителями стоимости объекта, переданного в качестве вклада в уставный капитал, над остаточной стоимостью;

Дебет 91   Кредит  99

– 7000 руб. – отражена сумма дохода, представляющая собой превышение согласованной учредителями стоимости объекта, переданного в качестве вклада в уставный капитал, над остаточной стоимостью.

Руководство ОАО «Молочный комбинат «Саранский»  приняло решение передать исключительное право на объект нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал ОАО  «Компания Юнимилк».

Первоначальная стоимость объекта в учете предприятия ОАО «Молочный комбинат «Саранский»  составляет 10 000 руб. НДС при приобретении объекта не уплачивался. Сумма начисленной амортизации равна 2000 руб. Амортизация по нематериальным активам на предприятии ОАО «Молочный комбинат «Саранский»  учитывается на счете 05 «Амортизация нематериальных активов». Передача объекта в счет вклада в уставный капитал была произведена по согласованной сторонами цене − 6000 руб. В учете ОАО «Молочный комбинат «Саранский»  сделаны следующие записи:

Дебет 05   Кредит 04

– 2000 руб. – списана амортизация по объекту, переданному в качестве вклада в уставный капитал;

Дебет 58   Кредит  04

– 8000 руб. (10 000 – 2000) – отражена в составе финансовых вложений организации остаточная стоимость объекта, переданного в качестве вклада в уставный капитал;

Дебет 91   Кредит  58

– 2000 руб. – отражена разница между остаточной и согласованной стоимостью объекта. Данная сумма не уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль;

Дебет 99   Кредит  91

– 2000 руб. – отражена сумма убытка, представляющая собой превышение остаточной стоимости объекта, переданного в качестве вклада в уставный капитал, над стоимостью, согласованной учредителями.

Рассмотрим безвозмездную передачу нематериальных активов.

Напомним, что в соответствии со статьей 423 ГК РФ безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного представления.

Обычно при безвозмездной передаче имущества оформляется договор дарения.

Списание стоимости передаваемого актива производится на основании договора дарения и прилагаемого акта приемки-передачи или накладной, подтверждающих фактическую передачу объекта, а также письменного подтверждения принимающей организации о принятии к бухгалтерским) учету этого объекта.

При безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), включая основные средства и нематериальные активы, передающая сторона должна составить счет-фактуру по установленной форме и уплатить в бюджет НДС с рыночной стоимости имущества, передаваемого безвозмездно.

Уплата НДС в бюджет по безвозмездно передаваемому активу производится на основании статьи 39 НК РФ, которая признает реализацией возмездную, а также безвозмездную передачу товаров (работ, услуг).

При этом в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Таким образом, в целях обложения НДС передача прав собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Организация-получатель не возмещает из бюджета сумму НДС, указанную в счете-фактуре, а включает ее в первоначальную стоимость материальных ценностей. Согласно статье 171 НК РФ, получатель не имеет права на возмещение из бюджета НДС. Поэтому в пункте 11 постановления Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» указано, что счета-фактуры, полученные при безвозмездной передаче товаров, основных средств и нематериальных активов, в книге покупок не регистрируются.

Безвозмездная передача нематериальных активов отражается в учете следующими проводками:

Дебет  05   Кредит 04

– списана сумма амортизации, накопленная по выбывающему объекту;

Дебет  91   Кредит 04

– отнесена на операционные расходы остаточная стоимость выбывающего объекта без уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль;

Дебет 91   Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– начислен НДС по безвозмездно переданному активу;

Дебет 99   Кредит 91

– отражен убыток от безвозмездной передачи.

Бухгалтер должен помнить, что отрицательный результат от безвозмездной передачи нематериальных активов не уменьшает налогооблагаемую прибыль по налогу на прибыль.

Пунктом 4 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 «Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли» предусмотрено увеличение прибыли на сумму убытков от реализации и безвозмездной передачи основных средств и иного имущества (соответственно и нематериальных активов).

Рассмотрим реализацию нематериальных активов.

Очень часто выбытие нематериальных активов происходит в связи с их реализацией.

Рассмотрим на примере порядок отражения в учете операций по продаже нематериальных активов.

ОАО «Молочный комбинат «Саранский» реализовало исключительное право на объект нематериального актива, числящийся у него на учете. Первоначальная стоимость объекта составляла 33 000 руб., начисленная сумма амортизации, отраженная на счете 05 «Амортизация нематериальных активов», – 16 500 руб. Актив был реализован за 36 000 руб. В учете организации сделаны следующие записи:

Дебет 62   Кредит  91

– 36 00 руб. – отражена реализация объекта;

Дебет 91   Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 6000 руб. – начислен НДС;

Дебет 05   Кредит 04

– 16 500 руб. – списана сумма амортизации, накопленная по реализованному активу;

Дебет 91   Кредит 04

– 16 500 руб. (33 000–16500) – списана остаточная стоимость выбывающего объекта;

Дебет 91   Кредит 99

– 13 500 руб. (36 000 – 6000 –16 500) – отражен финансовый результат от реализации актива.

Рассмотрим учет амортизации в ОАО «Молочный комбинат «Саранский».

Амортизация – это потеря стоимости нематериальных активов в течение всего их срока полезного использования, отражая путем постепенного переноса части первоначальной стоимости нематериальных активов на себестоимость выпускаемой продукции.

Амортизация нематериальных активов в ОАО «Молочный комбинат «Саранский» учитывается на  счете 05 «Амортизация нематериальных активов» предназначен для обобщения информации об амортизации, накопленной за время использования объектов нематериальных активов организации (за исключением объектов, по которым амортизационные отчисления списываются непосредственно в кредит счета 04 «Нематериальные активы»).

Начисленная сумма амортизации нематериальных активов отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу).

При выбытии (продаже, списании, передаче безвозмездно и др.) объектов нематериальных активов сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 05 «Амортизация нематериальных активов» в кредит счета 04 «Нематериальные активы».

Аналитический учет по счету 05 «Амортизация нематериальных активов» ведется по отдельным объектам нематериальных активов. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения данных об амортизации нематериальных активов, необходимых для управления организацией и составления бухгалтерской отчетности.

Согласно пункту 15 ПБУ 14/2007 амортизация нематериальных активов начисляется одним из следующих способов:

– линейным;

– уменьшаемого остатка;

– списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

В соответствии с пунктом 56 Положения по ведению бухгалтерского учета амортизация нематериальных активов начисляется одним из следующих способов:

– линейным способом исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока полезного использования активов;

– способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Требования к амортизации нематериальных активов в целях исчисления налога на прибыль выдвигает глава 25 НК РФ «Налог па прибыль организаций».

Амортизируемым имуществом, согласно статье 256 НК РФ, признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности и используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Таким образом, понятие «амортизируемое имущество», используемое кодексом, включает в себя и объекты нематериальных активов.

Статьей 259 НК РФ установлено, что для целей исчисления налога на прибыль налогоплательщики начисляют амортизацию одним из следующих методов с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей:

1. линейным методом;
2. нелинейным методом.

Сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

Особого порядка по начислению амортизации по нематериальным активам Налоговый кодекс РФ не предусматривает. Из этого следует, что для исчисления налога на прибыль организация может начислять амортизацию по нематериальным активам только линейным или нелинейным способом. При применении способов, не предусмотренных Налоговым кодексом РФ, но оговоренных ПБУ 14/2007, именно способа уменьшаемого остатка, способа списания стоимости пропорционально объему продукции (работ), предприятие обязано произвести корректировку сумм при исчислении налога на прибыль на сумму положительной разницы между показателями амортизации, полученными при применении других способов, над показателем амортизации, полученным линейным или нелинейным способом.

Порядок начисления амортизации в целях налогообложения установлен статьей 259 НК РФ.

По основным средствам налогоплательщик применяет линейный метод начисления амортизации к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую-десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов.

К остальным основным средствам налогоплательщик вправе применять нелинейный метод.

В отличие от основных средств для нематериальных активов Налоговый кодекс РФ не предусматривает ограничений по использованию нелинейного способа амортизации. Поэтому предприятие должно оценить выгоду от применения одного из предлагаемых методов и отразить тот из них, который она выберет, в приказе об учетной политике предприятия.

Руководство ОАО «Молочный комбинат «Саранский» использует способ начисления амортизации по нематериальным активам.

Согласно выписке из приказа об учетной политике предприятия по нематериальным активам производить начисление амортизации в бухгалтерском учете предприятия в соответствии со статьей 259 НК РФ, а именно применять линейный метод начисления амортизации.

В статье 259 НК РФ определены также особенности применения линейного и нелинейного методов начисления амортизации. В частности, предусмотрено следующее.

При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При применении линейного метода норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

 

К = (1 : n) х 100%,                (2.1)

 

где К – норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n – срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

Приказом об учетной политике ОАО «Молочный комбинат «Саранский» определено использование линейного способа амортизации. Предприятие купило нематериальные активы стоимостью 15000 руб. (без учета НДС), срок полезного использования которых составляет пять лет.

Порядок ежемесячного начисления амортизации ОАО «Молочный комбинат «Саранский», использующим линейный метод.

Срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах (n), составит 60 месяцев (5 лет х 12 мес.).

Месячная норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества (К) равна 1,67 процента (100% : 60 мес.).

Ежемесячная сумма начисленной амортизации по данному объекту составит:

15000 руб. х 1,67% = 250,5 руб.

В учете организации ежемесячно делается такая проводка:

Дебет 20 (25, 26, 44) Кредит 05

– 250,5 руб. – начислена амортизация по объекту нематериальных активов.

Следовательно, бухгалтерский учет нематериальных активов ведется в соответствии  с ПБУ 14/2007. В составе нематериальных активов ОАО «Молочный комбинат «Саранский» учитывает права на объекты интеллектуальной собственности, оформленные соответствующими документами в установленном порядке. Первоначальная оценка нематериальных активов осуществляется по фактической (первоначальной) стоимости, определяемой в соответствии с разделом 2 ПБУ 14/2007.

В соответствии с требованием рациональности ведения бухгалтерского учета нематериальные активы, введенные в эксплуатацию после 1 января 2008 года, стоимостью до 20 тыс. руб. списываются на затраты на производство (расходы на продажу) единовременно при их вводе в эксплуатацию. Нематериальные активы,  введенные в эксплуатацию до 1 января 2008 года, фактическая (первоначальная) стоимость которых находится в диапазоне от 10 тыс. руб. до 20 тыс. руб., продолжают амортизироваться в прежнем порядке.