Таможенный союз: понятие, правовое регулирование, порядок взимания налога на добавленную стоимость в рамках таможенного союза

Согласно положениям п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 Налогового кодекса  Российской Федерации, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под её юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, подлежат вычетам в случае использования этих товаров для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость, после принятия их на учёт и при наличии документов, подтверждающих ввоз и уплату налога.

При ввозе товаров  на территорию РФ с территории Республики Беларусь или Казахстана применяются  налоговые ставки, установленные  российским законодательством, — 10 или 18 %. Это следует из п. 5 ст. 2 Протокола  о товарах ТС.

Операции по экспорту товаров в Белоруссию и Казахстан российский налогоплательщик отражает в общей декларации по НДС (разд. 4-6) (104н), которая представляется ежеквартально. При ввозе товаров из этих республик должна подаваться отдельная «белорусско-казахская» декларация (Приказ Минфина РФ от 07.07.2010 № 69-н) не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учёт импортированных товаров.

Одновременно с налоговой  декларацией налогоплательщик представляет в налоговый орган документы, определённые п. 8 ст. 2 Протокола о товарах ТС:

• заявление на бумажном носителе (в четырёх экземплярах) и в электронном виде (пп. 1). Форма заявления и порядок его заполнения установлены Протоколом об обмене информацией. Порядок применения формы заявления, порядок проставления отметок налоговых органов на заявлениях налогоплательщиков и счетах-фактурах разъясняется в Письме ФНС России от 13.08.2010 г. № ШС-37-2/9030@;
• выписку банка, подтверждающую фактическую уплату косвенных налогов по импортированным товарам  (пп. 2);

Документом, подтверждающим фактическую уплату налога на добавленную стоимость в целях его принятия к вычету налогоплательщиком, может являться подтверждение, выданное таможенным органом. Форма такого подтверждения установлена Приложением № 1 к Приказу ФТС России от 23.12.2010 г. № 2554 «Об утверждении форм подтверждения уплаты таможенных пошлин, налогов и отчёта о расходовании денежных средств, внесённых в качестве авансовых платежей» (Письмо Минфина РФ от 5 августа 2011 г. № 03-07-08/252).

• транспортные (товаросопроводительные) документы, подтверждающие перемещение товаров с территории Белоруссии или Казахстана на территорию РФ (пп. 3);
• счета-фактуры, оформленные в соответствии с законодательством государства — члена ТС при отгрузке товаров, в случае если их выставление (выписка) предусмотрено законодательством этого государства (пп. 4);
• договоры (контракты), на основании которых приобретены товары, импортированные на территорию РФ с территории Белоруссии или Казахстана (пп. 5);
• информационное сообщение (в случаях, предусмотренных п. п. 1.2-1.5 ст. 2 Протокола о товарах ТС), представленное налогоплательщику одного государства — члена ТС налогоплательщиком другого государства — члена ТС либо налогоплательщиком государства, не являющегося членом ТС, реализующим товары, импортированные с территории третьего государства — члена ТС (пп. 6);
• договоры (контракты) комиссии, поручения или агентский договор (контракт) (в случае их заключения) (пп. 7);
• договоры (контракты), на основании которых приобретены товары, импортированные на территорию РФ с территории Белоруссии или Казахстана, по договорам (контрактам) комиссии, поручения или по агентскому договору (контракту) (в случаях, предусмотренных п. п. 1.2 и 1.3 ст. 2, за исключением случаев, когда НДС уплачивается комиссионером, поверенным или агентом) (пп. 8).

Все вышеназванные документы  могут быть представлены в копиях, заверенных в порядке, установленном  законодательством государства  – члена Таможенного союза.

3. Финансовый контроль правоотношений, возникающих при взимании налога на добавленную стоимость при перемещении товаров через границы таможенного союза

С 1 июля 2010г. на территории России, Белоруссии и Казахстана начал  действовать Таможенный союз. Объединена таможенная территория трех государств, отменены таможенное оформление и таможенный контроль на их границе. Вступил в силу Таможенный кодекс Таможенного союза (далее – ТК ТС) и ряд иных союзных нормативно-правовых актов. На настоящем этапе идет процесс создания законодательной базы нового союзного формирования.

В этой связи финансовый контроль в области таможенного дела наполняется новым содержанием, и, соответственно, приобретает еще большее значение. Теперь упрощение таможенного оформления, снижение административных барьеров, обеспечение беспрепятственного движения товаров и капиталов открывает новые возможности для бизнеса, будет способствовать повышению конкурентоспособности государств-участников союза, привлечению инвестиций. В подобных условиях, интеграция России в Таможенный союз имеет большое значение и для совершенствования системы финансового контроля, поскольку, будучи вовлеченной в процесс управления финансовыми потоками, выступает мерой, направленной на достижение эффективности управления ими.

Финансовый контроль в области таможенного дела является частью государственного финансового контроля, который, в свою очередь, представляет собой регламентированную нормами права и осуществляемую с использованием специфических форм и методов деятельность уполномоченных государством органов и организаций по контролю за соблюдением законности и целесообразности в области собирания, распределения, перераспределения и использования денежных фондов государства и муниципальных образований, направленную на защиту финансовых интересов государства, финансовых интересов его граждан и, в конечном итоге, всего общества. Многообразие финансовых отношений обусловливает многочисленность видов государственного финансового контроля. Так, исходя из сферы финансовой деятельности государства, выделяют: финансовый контроль в сфере налогообложения; финансовый контроль в сфере кредитования; финансовый контроль в области страхования и, в том числе, финансовый контроль в области таможенного дела и иные виды.

Одной из составляющих финансового  контроля в области таможенного  дела является контроль за уплатой косвенных налогов при перемещении товаров (работ, услуг) через таможенную границу. Если раньше подобный контроль осуществляли таможенные органы, а налоговые лишь контролировали их уплату и обоснованность возмещения НДС, то теперь с вступлением в силу ТК ТС и Соглашения о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе  (далее - Соглашение), а также трех протоколов, являющихся неотъемлемой частью данного Соглашения , контроль за правильностью уплаты косвенных налогов на территории Таможенного союза будут осуществлять налоговые органы государств-членов союза.

Основной функцией налоговой  службы в России является фискальная, с помощью которой образуются централизованные денежные фонды государства. Выражается данная функция в обеспечении государства финансовыми ресурсами, необходимыми для реализации, стоящих перед ним задач. Правомерно возникает вопрос о правоохранительных функциях налоговых органов, которые, в отличие от таможенных, у них отсутствуют. На практике при выявлении правонарушений существуют проблемы с доказыванием состава правонарушения в суде в связи с отсутствием силовых, оперативных полномочий у налоговых органов, а также неэффективным взаимодействием налоговых и правоохранительных органов. В результате, при отсутствии достаточной доказательственной базы дела в суде просто «рассыпаются». Следует согласиться с мнением ряда авторов, придерживающихся позиции «о целесообразности выведения из структуры таможенных органов подразделения, исполняющего полномочия по выявлению и пресечению правонарушений в области таможенного дела, и передачи их в ведение МВД России».

Необходимо отметить положительный опыт в данной области  других государств. В Республике Казахстан  действуют органы финансовой полиции, преобразованные из органов налоговой полиции. Они осуществляют правоохранительную деятельность, направленную на предупреждение, выявление, пресечение, раскрытие и расследование преступных и иных противоправных посягательств на права человека и гражданина, интересы общества и государства в сфере экономической и финансовой деятельности . Их работа весьма эффективна и имеет положительную динамику. Так, общая сумма возмещенного ущерба за 2010 год составила 182,6 млрд. тенге, в суд направлено 67,5 % дел. В 2009 году сумма выявленного ущерба составила 163,4 млрд. тенге, а возмещенного ущерба – 106,6 млрд. тенге.

В Республике Беларусь действуют  органы финансовых расследований Комитета государственного контроля Республики Беларусь, в основные задачи которых входит защита интересов общества и государства от преступных и иных противоправных посягательств в экономической сфере, обеспечение экономической безопасности Республики Беларусь; профилактика, выявление и пресечение преступлений и административных правонарушений в экономической сфере, в том числе коррупционных правонарушений.

Аналогичное положение  дел – и в странах дальнего зарубежья. В систему полицейских  органов и спецслужб США входят, в том числе и полицейские  органы Министерства финансов (таможенная полиция, полиция внутренних сборов (налогов), служба по борьбе с фальшивомонетничеством) . Финансовая полиция Италии является специальной полицией, задачи которой состоят в предупреждении, пресечении, расследовании случаев уклонения от уплаты налогов и нарушения правил финансового надзора.

На наш взгляд, в  связи с упразднением органов  налоговой полиции было бы целесообразным объединить в одном органе правоохранительные функции в финансовой сфере. Так, представляется возможной перспектива  выделения в реформируемых органах полиции  такого структурного подразделения, как финансовая полиция, в ведение которой будет входить предупреждение, выявление, пресечение, раскрытие и расследование преступных и иных противоправных посягательств на интересы общества и государства в сфере экономической и финансовой деятельности. Кроме того, подобная мера «уравняла» бы российские налоговые органы с налоговыми органами коллег по «тройке», поскольку и в Казахстане, и в Беларуси таковые уже имеются.

Итак, в рамках Таможенного союза порядок взимания косвенных налогов приобрел новые особенности.

В настоящее время  поступления налога на добавленную  стоимость составляют 41 % администрируемых ФНС России доходов федерального бюджета. Поэтому именно финансовый контроль в данной области является важным, необходимым звеном системы финансового контроля, а в итоге всей финансовой системы государства.

В целом механизм взимания (возмещения) НДС остался аналогичным, предусмотренному главой 21 НК РФ. Налогоплательщик предоставляет пакет документов в налоговый орган в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров . При непредставлении этих документов в установленный срок суммы косвенных налогов подлежат уплате в бюджет за налоговый (отчетный) период с правом на применение вычета (зачета) соответствующих сумм НДС.

Что касается экспорта товаров (работ, услуг), то здесь необходимо отметить следующее. На территории Таможенного  союза действует принцип страны назначения, в соответствии с которым  при экспорте товаров применяется нулевая ставка НДС при условии документального подтверждения факта экспорта, то есть налог взимается в той стране, где товар подлежит потреблению, а именно в государстве-импортере. Антиподом принципа страны назначения служит принцип страны происхождения, который предполагает обложение НДС экспортируемых потоков. Большинство государств, имеющих налог на добавленную стоимость, взимают его по принципу страны назначения товара . Во-первых, взимание налога в стране происхождения гарантирует ввоз товара (услуги), не содержащего в цене уплаченного ранее НДС; а, во-вторых, издержки, связанные с таможенным контролем, гораздо ниже издержек на оценку таможенной стоимости импорта, которые неизбежно возникают при взимании НДС по принципу страны происхождения товара.

Вероятно, в данной связи  в рамках союза унификации ставок НДС в ближайшее время не ожидается. В России ставка НДС составляет – 18 %, в Белоруссии – 20%, а в Казахстане – 12%. Понятно, что действие принципа страны назначения нивелирует различный  уровень ставок НДС в государствах-членах Таможенного союза, позволяя при экспорте применять нулевую ставку. Однако при импорте товаров участники ВЭД Республики Казахстан уплачивают налог на треть меньше, чем, например, российские предприниматели, что, в конечном итоге, вполне может сказаться на конкурентоспособности российского бизнеса.

В связи с этим представляется целесообразным унифицировать ставки налога в рамках Таможенного союза, что способствовало бы более эффективной  реализации принципа равенства участников ВЭД.

Следует сказать еще  об одном новшестве в рамках Таможенного  союза. Теперь при ввозе товаров  таможенное оформление не производится, и налогоплательщик обязан будет  уплатить налог и представить  соответствующую налоговую декларацию до 20-го числа месяца следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров. По сути, данная норма представляет налогоплательщикам отсрочку по уплате налога от 20 до 50 дней в зависимости от дня поставки товара. То есть, предприниматель в течение этого срока имеет возможность реализовать товар, закупить новый без оттока денежных средств, и только потом уплатить налог. Представляется, что подобная новация таможенного законодательства благоприятно скажется на развитии бизнеса, внешнеторговой деятельности.

Одним из документов, необходимых для представления в налоговый орган для подтверждения нулевой ставки является заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, содержащее такие основные реквизиты как: наименование поставщика, товаров, их количество, сумма косвенных налогов, подлежащих уплате. Значение указанного заявления состоит в том, что оно подтверждает уплату косвенных налогов при ввозе товаров, а также совершение экспортных операций, что, в свою очередь, является основанием для применения нулевой ставки и возврата НДС из бюджета. Кроме того, теперь оно заменяет грузовую таможенную декларацию и, по сути, является основным документом, подтверждающим экспорт товаров.

Здесь же необходимо обратить внимание на еще одно важное правило: если документы были поданы с налоговой декларацией по НДС, то с соответствующей налоговой декларацией по акцизам они не представляются. Однако данное положение действует, если иное не предусмотрено законодательством государства – члена таможенного союза. В российском законодательстве аналогичная норма, увы, отсутствует, потому и не применяется. Вместе с тем подобная мера могла бы уменьшить бумажную волокиту и несколько оптимизировать взаимодействие власти и бизнеса.

Таким образом, в рамках таможенного союза можно выделить следующие особенности финансового контроля в области таможенного дела за уплатой (возмещением) НДС:

1.    администрирование НДС осуществляют налоговые органы;

2.    увеличен срок для сбора пакета документов с 90 до 180 дней;

3.    действует принцип страны назначения;

4.    налогоплательщик обязан уплатить налог и представить соответствующую налоговую декларацию до 20-го числа месяца следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров, что означает фактическую отсрочку уплаты налога;