Добровольное медицинское страхование

СМО вправе одновременно осуществлять обязательное и добровольное медицинское страхование, но не иные виды страховой деятельности, при этом на право заниматься каждым видом медицинского страхования выдается отдельная лицензия. Государственная лицензия на право заниматься медицинским страхованием выдается органами Федеральной службы страхового надзора РФ.

Права и обязанности СМО установлены в ст. 15 Закона N 1499-1.

Права:

свободно выбирать медицинские учреждения для оказания медицинской помощи и услуг по договорам медицинского страхования;

устанавливать размер страховых взносов по ДМС;

принимать участие в определении тарифов на медицинские услуги;

предъявлять в судебном порядке иск медицинскому учреждению или (и) медицинскому работнику на материальное возмещение физического или (и) морального ущерба, причиненного застрахованному по их вине.

Обязанности:

заключать договоры на оказание медицинских, оздоровительных и социальных услуг гражданам по ДМС с любыми медицинскими или иными учреждениями;

с момента заключения договора медицинского страхования выдавать страхователю или застрахованному страховые медицинские полисы;

возвращать часть страховых взносов страхователю или застрахованному, если это предусмотрено договором медицинского страхования;

контролировать объем, сроки и качество медицинской помощи в соответствии с условиями договора;

защищать интересы застрахованных и т. д.

Согласно ст. 940 ГК РФ договор страхования должен быть заключен в письменной форме, об этом же говориться в ст. 4 Закона РФ N 1499-1. Составление договора в иной форме влечет его недействительность. Исключение - договор обязательного государственного страхования. Страхователями при добровольном медицинском страховании выступают отдельные граждане либо предприятия, представляющие интересы граждан (ст. 2 Закона N 1499-1).

Типовой договор добровольного медицинского страхования граждан утвержден Постановлением Правительства РФ от 23.01.1992 г. N 41 "О мерах по выполнению Закона РСФСР "О медицинском страховании граждан в РСФСР". Согласно указанному договору страховая медицинская организация обязуется организовывать и финансировать предоставление застрахованному контингенту медицинской помощи по программам ДМС. Страховщик, при заключении договора страхования, вправе применять разработанные им или объединением страховщиков стандартные формы договора (страхового полиса) (п. 3 ст. 940 ГК РФ).

Договоры страхования заключаются в соответствии с требованиями действующего законодательства (ст. 934, 940, 942-943 ГК РФ, ст. 4 Закона N 1499-1) и должен содержать, как минимум, следующую информацию:

наименование сторон;

сроки действия договора;

численность застрахованных;

страховой случай;

размер, сроки и порядок внесения страховых взносов;

перечень медицинских услуг, соответствующих программам обязательного или добровольного медицинского страхования;

права, обязанности, ответственность сторон и иные условия.

В целях оптимизации налогообложения лучше предусмотреть в договоре следующие дополнительные условия:

возможность уточнять список застрахованных работников (по причине увольнения или в случае принятия на работу других сотрудников (Письмо Минфина России от 13.03.2006 г. N 03-03-04/2/61));

возможность изменить сумму страховых взносов.

Размеры страховых взносов на добровольное медицинское страхование устанавливаются по соглашению сторон (ст. 17 Закона N 1499-1).

Согласно договору ДМС каждый застрахованный, получает страховой медицинский полис. Форма полиса добровольного страхования граждан, а также Инструкция по его заполнению утверждена Постановлением Правительства РФ от 23.01.1992 г. N 41.

Договор медицинского страхования считается заключенным с момента уплаты первого страхового взноса, если условиями договора не установлено иное.

 

.2 Бухгалтерский учет

 

В бухгалтерском учете затраты на добровольное медицинское страхование работников относятся к расходам по обычным видам деятельности как расходы на оплату труда, не зависимо от длительности срока действия договора, при этом затраты признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (п. 5, п. 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. N 33н).

Исчисленные суммы страховых платежей отражают по кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию", в корреспонденции со счетами учета затрат или других источников страховых платежей. Например, в случае если сотрудник возмещает организации часть суммы, уплаченной за него по договору ДМС, то счет 76-1 будет корреспондировать со счетом 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям". В свою очередь счет 73 будет корреспондировать со счетами 50 "Касса", 51 "Расчетный счет" - если денежные средства сотрудником внесены в кассу или на расчетный счет организации, или счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - если сумма по договору ДМС удерживается из заработной платы работника. В последнем случае необходимо получить письменное заявления от работника организации на удержание из его зарплаты части суммы по договору ДМС. Заявление составляется в произвольной форме, в нем целесообразно указать в течение какого срока будут производиться удержания, в какой сумме или в процентном отношении от заработной платы и по какому договору.

Перечисление сумм страховых платежей отражается по дебету счета 76-1 в корреспонденции со счетами учета денежных средств (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утверждена Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н).

Уплата страхового взноса зависит от условий, прописанных в договоре ДМС. Это может быть как разовый платеж, в размере полной суммы страхового взноса, так и выплаты равными частями в течение всего строка, на который заключен договор, например, ежемесячно или ежеквартально.

В случае, когда по условиям договора предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, указанные расходы отражают на счете 97 " Расходы будущих периодов ". При этом данные затраты подлежат списанию в течение периода, к которому они относятся, то есть равными долями в течение всего срока, на который заключен договор страхования (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 г. N 34н).

Если страховая премия уплачивается равными долями в течение всего срока действия договора, она не подлежит отражению на счете 97 "Расходы будущих периодов", а сразу учитывается на счете учета затрат.

 

.3 Налоговый учет

 

.3.1 Налог на прибыль

Существует несколько условий для того, чтобы расходы на ДМС можно было считать расходами, уменьшающими налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

. ДМС следует предусмотреть  в трудовых и (или) коллективных  договорах (абз. 1. ст. 255 НК РФ);

. Договор со страховой  компанией заключается на срок  не менее года (п. 16 ст. 255 НК РФ);

. Страховая компания должна  иметь лицензию на осуществление  страховой деятельности (п. 16 ст. 255 НК  РФ);

. Взносы по добровольному  медицинскому страхованию не  должны превышать 6% от суммы расходов  на оплату труда. Базу для исчисления  предельной суммы таких расходов  определяют нарастающим итогом  с начала налогового периода, начиная с даты вступления в силу договора страхования (п. 3 ст. 318 НК РФ).

Порядок включения страховых взносов в расходы зависит от метода признания доходов и расходов при расчете налога на прибыль (метод начисления или кассовый метод).

Для организаций, применяющих метод начисления, важно, каким образом производится уплата страховых взносов по договорам ДМС.

Согласно п. 6 ст. 272 НК РФ расходы по добровольному страхованию признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых взносов. Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней его действия в отчетном периоде. Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страховой премии в рассрочку, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы по каждому платежу признаются равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов (году, полугодию, кварталу, месяцу), пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

При кассовом методе вся сумма страховых выплат учитывается в расходах по налогу на прибыль единовременно в день их фактической оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ).

 

.3.2 Налог на доходы  физических лиц

Согласно п. 3 ст. 213 НК РФ, при определении налоговой базы по НДФЛ, не учитываются суммы страховых взносов, которые вносятся за физических лиц из средств работодателей либо из средств организаций или индивидуальных предпринимателей, не являющихся работодателями в отношении тех физических лиц, когда страхование производится по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты на случай смерти, причинения вреда здоровью и (или) возмещения медицинских расходов застрахованного лица (за исключением оплаты стоимости санаторно-курортных путевок). Исходя из этого, следует, что суммы взносов по договорам ДМС, уплаченные из средств работодателей за своих работников и членов их семьи, не подлежат обложению НДФЛ (Письма Минфина России от 04.12.2008 г. N 03-04-06-01/363, от 30.04.2008 г. N 03-04-06-01/111 и т.д.). При этом срок действия договора значения не имеет.

На порядок обложения НДФЛ не влияет также и место оказания медицинской помощи - в России или за рубежом (Письмо Минфина России от 05.07.2007 г. N 03-03-06/3/10).

 

.3.3 Единый социальный  налог и обязательное пенсионное  страхование

Суммы платежей по договорам ДМС работников, заключаемым на срок не менее одного года, не облагаются единым социальным налогом (пп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ), это уточняется также в Письме Минфина России от 02.08.2006 г. N 03-05-01-04/238.

Если договором ДМС предусмотрена покупка лекарств по рецептам врача в рамках оказания медицинских услуг (амбулаторно-поликлинического обслуживания) и возмещение застрахованному лицу сумм расходов на покупку таких лекарств (Письмо Минфина России от 02.03.2006 г. N 03-05-02-04/23), оказание восстановительно-реабилитационной помощи (Письмо Минфина России от 16.06.2006 г. N 03-05-02-04/82), получении медицинской помощи в учреждениях санаторно-курортного типа (Письмо Минфина России от 10.05.2007 г. N 03-04-06-02/98), взносы налогоплательщика, по данному договору, так же не подлежат налогообложению ЕСН.

При заключении договора медицинского страхования на срок менее одного года взносы по нему не уменьшают налогооблагаемую прибыль (п. 6 ст. 270 НК РФ). Однако и в этом случае ЕСН на них не начисляется, поскольку выплаты, которые не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде, не признаются объектом налогообложения по ЕСН (п. 3 ст. 236 НК РФ) (Письмо УФНС по г. Москве от 21.02.2007 г. N 21-18/158).

Выплаты по договорам добровольного медицинского страхования следует отразить в индивидуальных карточках по ЕСН. Их рекомендуемые формы утверждены Приказом МНС России от 27.07.2004 г. N САЭ-3-05/443 "Об утверждении унифицированных форм индивидуальных и сводных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) и Порядка их заполнения". Данные карточки заводятся на каждого сотрудника организации.

Объект обложения пенсионными взносами совпадает с объектом налогообложения по единому социальному налогу (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

Спорные моменты в учете ДМС:

. Изменение перечня застрахованных  лиц

Из последних разъяснений Минфина России следует, что если в перечень застрахованных лиц вносились изменения, связанные с приемом и увольнением работников, то страховые взносы по таким договорам можно принимать в уменьшение базы по налогу на прибыль (Письма Минфина России от 04.12.2008 г. N 03-04-06-01/666, от 18.01.2008 г. N 03-03-06/1/13, от 18.01.2008 г. N 03-03-06/1/15).

Арбитры так же поддерживают в этом вопросе налогоплательщиков. Ими было отмечено, что в гл. 25 НК РФ содержатся ограничения только по сроку действия договора добровольного медицинского страхования. При этом каких-то пределов по времени, на которое может быть застрахован работник, в законе не установлено. Поэтому доводы налоговиков о неправомерности включения в расходы по налогу на прибыль затрат на ДМС тех своих работников, которые были включены в состав застрахованных на основании дополнительных соглашений к основному договору, не состоятельны (Постановление ФАС Московского округа от 23.01.2008 г. N KA-A40/14448-07 по делу N А40-8668/07-111-22).

Ранее финансисты придерживались такой же точки зрения с одной лишь оговоркой, что при этом не должны изменяться существенные условия договора добровольного медицинского страхования (Письма Минфина России от 18.12.2007 г. N 03-03-06/1/869).

В свою очередь московские налоговики, в Письме УФНС по г. Москве от 22.06.2007 г. N 20-12/059654 разъясняют, что если количество застрахованных лиц увеличивается за счет вновь принятых сотрудников, а срок действия дополнительного страхового соглашения составляет менее одного года, то страховые взносы, перечисленные за этих сотрудников, не уменьшают базу по налогу на прибыль. При этом налоговики ссылаются на Письма Минфина России от 04.02.2005 г. N 03-03-04/1/51 и от 13.03.2006 г. N 03-03-04/2/61.

. Договор ДМС расторгнут  до окончания срока действия

Одной из причин досрочного расторжения договора со страховой компанией является ухудшение финансового состояния организации. В этом случае, как считает Минфин России, уплаченные страховые взносы по данному договору признаются расходами пропорционально времени его действия (Письмо Минфина России от 05.08.2005 г. N 03-03-04/1/150).

. Профилактика болезней  в договоре ДМС

Из абз. 5 п. 16 ст. 255 НК РФ следует, что расходами признаются страховые взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов работников. НК РФ не разъясняет, можно ли признавать расходами страховые взносы по договорам добровольного страхования по профилактике болезней. Писем, излагающих позицию финансовых ведомств по данному вопросу, тоже нет, зато существует арбитражная практика. Так, в Постановлении ФАС ЗСО от 20.03.2006 г. N Ф04-1519/2006(20720-А67-15) суд признал правомерным отнесение к расходам страховых взносов по договорам медицинского страхования по профилактике болезней.