Понятие и особенности налоговых правоотношений

ГЛАВА 1

ПОНЯТИЕ И ОСОБЕННОСТИ  НАЛОГОВЫХ ПРАВООТНОШЕНИЙ

              Понятие «правовое отношение» является одним из основных в юридической науке. В теории права нет единства мнений относительного того, какое понятие следует обозначить термином «правоотношение». В юридической литературе существует достаточно большое количество определений правоотношений, имеющих между собой некоторые различия, иногда терминологического характера. Наиболее распространенной позицией является предложение понимать под правоотношением урегулированное нормами права общественное отношение, участники которого являются носителями субъективных прав и юридических обязанностей, охраняемых и гарантируемых государством [20, с. 126].

              Следовательно, правоотношения отличаются от иных общественных отношений тем, что порождают у их участников определенные права и обязанности, неисполнение которых влечет за собой применение к нарушителю установленных в законе мер государственного воздействия.

              Для достижения целей, поставленных государством в области налогообложения, необходима четкая урегулированность общественных отношений нормами права. Будучи урегулированными этими нормами, данные отношения приобретают свойства правовых отношений, а именно: выступают в качестве налоговых правоотношений [23, с. 115].

              По своей правовой природе, сущности и значению правовые отношения в сфере налогообложения могут быть охарактеризованы как социально значимые отношения сложносоставного характера. Вопрос о материальном содержании (составе) таких правовых отношений в настоящее время является дискуссионным. При этом более или менее определились две позиции по этому вопросу.

              Первая группа ученых (А.В. Брызгалин, Д.В. Винницкий, О.В. Староверова, Н.И. Химичева и др.) сводят материальное содержание налоговых правоотношений к отношениям по установлению, введению и взиманию налогов и сборов. Основным содержанием налогового правоотношения является одностороннее обязательство налогоплательщика внести в государственный бюджет определенную денежную сумму. Д.В. Винницкий указывает, что «ядром налоговых отношений, глубинное социально-экономическое содержание которых вызвало к жизни данную отрасль, предопределило ее своеобразие, являются организационно-имущественные и организационные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов» [3, с. 6].

              Другие исследователи (Е.Ю. Грачева, А.А. Тедеев, И.И. Кучеров, А.В. Чуркин и др.) исходят из более широкого подхода, включая в состав налоговых правоотношений отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов, отношения в сфере налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений. При этом отмечается, что отношения по установлению, введению и взиманию налогов (сборов) в данном случае выступают в качестве основных, а иные отношения являются производными от них [14, с. 236]..

              Отношения в сфере налогообложения являются одними из самых массовых отношений, так как обязанность платить налоги является всеобщей. Ст. 56 Конституции Республики Беларусь гласит, что граждане Республики Беларусь обязаны принимать участие в финансировании государственных расходов путем уплаты государственных налогов, пошлин и иных платежей. Всеобщий характер взимания налогов проявляется в том, что обязанность уплачивать налоги распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства [12].

              Выступая разновидностью правовых отношений, складывающихся в различных областях общественной жизни, налоговые правоотношения содержат все основные признаки любого правового отношения:

1.      Они возникают, изменяются и прекращаются при наличии определенных условий в соответствии с налогово-правовой нормой. Между ними существует конкретная взаимосвязь: нет нормы – нет правоотношения. Именно в налоговых правоотношениях достигаются цели, заложенные в нормах налогового права.

2.      Налогово-правовые отношения имеют волевой характер. Во-первых, через данные отношения находит свое выражение воля государства. Во-вторых, налоговые правоотношения, даже при наличии налогово-правовой нормы, не могут появиться и реализоваться без волеизъявления его участников.

3.      Субъекты налоговых правоотношений связаны между собой юридическими правами и обязанностями. Данная связь представляет собой содержание налоговых правоотношений, где праву одной стороны корреспондирует обязанность другой, и наоборот [10, с. 31].

              Налоговое правоотношение – это урегулированное нормами налогового права общественное отношение, возникающее в процессе осуществления налоговых изъятий принадлежащих организациям и физическим лицам денежных средств с целью обеспечения государства финансовыми ресурсами. В юридической литературе, как правило, налоговые правоотношения определяются как вид финансовых правоотношений [20, с. 127]. В связи с этим характерные черты налогового правоотношения во многом обусловлены особенностями финансовых правоотношений как разновидности правовых отношений, а также понимания собственно отличительных особенностей налоговых правоотношений, которые могут служить основой для их отграничения от других видов правоотношений:

1.      Налоговые правоотношения возникают и развиваются в процессе налоговой деятельности государства [10, с. 31].

2.      Налоговое правоотношение – это публично-правовое отношение, т.е. оно реализуется в правовой форме и направлено на удовлетворение публичных интересов. Публичность налогового правоотношения также вытекает из общего свойства публичности. Она связана с закреплением в налоговом праве публичных интересов государства и его субъектов, противостоящих частным интересам отдельных лиц, с обязательностью и возможной принудительностью изъятия налоговых платежей и с обязательной законодательной формой установления налогов и сборов.

              Однако, публично-правовой характер налогового правоотношения таит в себе противоречия. Как подчеркивает М.В. Карасева, если на макроуровне, т.е. на уровне общества в целом ли различных социальных групп, существующая объективная потребность (необходимость) в финансовом обеспечении государства трансформируется в политический интерес и осознается отдельными классами и всем обществом, то на микроуровне, т.е. на уровне отдельного индивида, такой трансформации объективно не происходит [9, с. 84].

3.      Налоговое правоотношение в большинстве случаев возникает в силу одностороннего установления государством, поскольку сам налог является его односторонним установлением, т.е. правовой акт, которым устанавливается, изменяется или отменяется налог, принимается в одностороннем порядке, а не соглашением сторон [20, с. 129].

              Несмотря на то что частный интерес в налоговых отношениях занимает ярко выраженное подчиненное положение по отношению к публичному и может быть принят во внимание лишь в тех случаях, когда не противоречит ему, некоторые авторы в качестве особенностей налогового правоотношения выделяют его возникновение по инициативе любой из сторон. Как отмечают А.А. Тедеев, В.А. Парынина, наличие правомочий, представляемых налогово-правовой нормой, либо возложение ею определенных обязанностей – единственное условие, при соблюдении которого каждый, кто функционирует в сфере налогообложения, может быть инициатором возникновения или прекращения налогового правоотношения. Это означает, что налогово-правовые отношения могут возникать по инициативе любой из сторон: исполнительных органов и их должностных лиц, физических лиц не предпринимателей, организаций, индивидуальных предпринимателей и т. д. [21, с. 224].

4.      Одним из обязательных участников налоговых правоотношений выступает государство в лице уполномоченного органа, наделенного властными полномочиями, что, в свою очередь, позволяет говорить о налоговых отношениях как о властных отношениях, носящих императивный характер.

              Все это предопределяет отсутствие юридического равенства сторон в налогово-правовых отношениях, опосредованных участием в них налоговых органов, обладающих такими полномочиями, которых нет у другой стороны. Государство получает право в односторонне-властном порядке требовать определенного поведения от обязанных лиц уже в силу конституционности положения финансирования его публичной деятельности за счет уплаты соответствующих налоговых платежей. Следует отметить, что властный характер налоговых правоотношений не исключает возможности реализации в них частного интереса. Однако такой интерес занимает ярко выраженное подчиненное положение по отношению к публичному[20, с. 130].

5.      Налоговое правоотношение – это отношение, охраняемое государством. Более того, исполнение участниками налоговых отношений своих обязанностей обеспечивается принудительной силой государства. При этом особой защите подвергаются интересы самого государства как субъекта налогового правоотношения, главным из которых является полное и своевременное получение от соответствующих субъектов налоговых платежей.

6.      Налоговое правоотношение носит имущественный характер, который обусловлен формированием финансовых ресурсов государства за счет денежных средств как разновидности имущественных. Налоговые отношения имеют имущественный характер потому, что выполнение обязанности по уплате налога или сбора означает передачу в распоряжение государства определенной доли собственности, выраженной в денежной форме, влечет за собой причинение материального ущерба государству. В то же время налоговые правоотношения, носящие имущественный характер, неоднородны. Среди них выделяют материальные и процессуальные правоотношения. В рамках материальных правоотношений происходит непосредственное движение денежных средств от одних субъектов (налогоплательщиков) а распоряжение других (государства). Процессуальные налоговые правоотношения – это те, которые обеспечивают реализацию материальных налоговых правоотношений. Не являясь имущественными, эти отношения опосредуют движение финансовых ресурсов от одних субъектов к другим в сфере налогообложения.

              Необходимо отметить, что ни одна черта налогового правоотношения в отдельности не может характеризовать его в полной мере. Это возможно лишь при исследовании всей совокупности особенностей налогового правоотношения [20, с. 131]..

              В соответствии со ст. 1 Налогового Кодекса Республики Беларусь, налоговые отношения – это властные отношения по установлению, введению, изменению, прекращению действия налогов, сборов (пошлин) и отношения, возникающие в процессе исполнения налогового обязательства, осуществления налогового контроля, обжалования решений налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц, а также устанавливает права и обязанности плательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых налоговым законодательством [19].

              Возникновение, изменение и прекращение налоговых правоотношений обусловлено наличием определенных условий, именуемых юридическими фактами, представляющими собой определенные жизненные обстоятельства (условия, ситуации), с которыми нормы налогового права ввязывают возникновение, изменение или прекращение взаимоотношений налогоплательщиков и государства [10, с. 32].

              Юридический факт является отправным моментом образования конкретного налогового правоотношения, возникновения субъективного права или юридической обязанности. Юридические факты обеспечивают прямой перевод прав и обязанностей участников налоговых правоотношений в их поведение [20, с. 132].

              Юридические факты в налоговом праве имеют центральное значение, ибо именно с их наступлением возникают обязанность по уплате налогов и сборов и иные обязанности, предусмотренные налоговым законодательством.

              В настоящее время в теории права существует несколько классификаций юридических фактов, каждая из которых имеет свою ценность для теории и практики. Наиболее распространенным классификационным критерием является волевой признак, в соответствии с которым все юридические факты подразделяются на действия и события.

              Действия представляют собой такие юридические факты, которые полностью зависят от воли лиц, являющихся участниками правоотношений. В зависимости от характера взаимоотношений с нормами права действия подразделяются на правомерные (полное и точное соответствие нормам права) и неправомерные (несоответствие требованиям налогово-правовых норм). Для налоговых правоотношений наиболее характерны правомерные действия в виде добровольного надлежащего исполнения налоговых обязанностей плательщиками перед государством [20, с. 133].

              Неправомерные юридические действия являются правонарушением, они вызывают ответную реакцию государства и влекут применение к нарушителю мер юридической ответственности.

              События – это юридические факты, которые не зависят от воли человека, но влекут за собой возникновение, изменение ил прекращение правоотношений, соответственно субъективных прав и юридических обязанностей. Юридическими фактами-событиями могут быть стихийнее бедствия, наступление определенного возраста и все другие не зависящие от воли и сознания людей явления, которые законодатель рассматривает как основания для возникновения, изменения или прекращения налоговых правоотношений.

              Юридические факты-события делятся на абсолютные и относительные. Под абсолютными понимаются обстоятельства, которые не вызваны волей людей и не выступают в зависимости от этой воли. К относительным событиям относятся явления, вызванные деятельностью человека, но выступающие независимо от причин, повлекших их возникновение [20, с. 134].

              Достаточно распространена на практике разновидность юридических фактов-событий – сроки, которые в налогом праве занимают значительное место и с которыми связывается исполнение налогоплательщиком перед бюджетом [20, с. 135].