Юридическая ответственность налогоплательщиков

То же деяние, совершенное группой лиц по предварительному сговору либо в особо крупном  размере, наказывается штрафом в  размере от двухсот тысяч до пятисот  тысяч рублей или в размере  заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет либо лишением свободы на срок до шести лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

Неисполнение  в личных интересах обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию или перечислению налогов и (или) сборов, подлежащих в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд), совершенное в крупном размере, в соответствии с частью 1 статьи 199.1 УК РФ наказывается штрафом в размере от ста тысяч до трехсот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо принудительными работами на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового, либо арестом на срок до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

То же деяние, совершенное в особо крупном  размере, – наказывается штрафом  в размере от двухсот тысяч  до пятисот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от двух до пяти лет, либо принудительными работами на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового, либо лишением свободы на срок до 6 лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 3 лет или без такового.

Крупным размером как в статье 199 УК РФ, так и  в статье 199.1 УК РФ признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более пятисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая один миллион пятьсот тысяч рублей, а особо крупным размером – сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов пятисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая семь миллионов пятьсот тысяч рублей.

Статьей 199.2 УК РФ предусмотрена уголовная ответственность  за сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального  предпринимателя, за счет которых в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или) сборам, совершенное собственником или руководителем организации либо иным лицом, выполняющим управленческие функции в этой организации, или индивидуальным предпринимателем в крупном размере, – в виде штрафа в размере от двухсот тысяч до пятисот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от восемнадцати месяцев до трех лет, либо принудительными работами на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового, либо лишением свободы на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

Общественная  опасность налоговых преступлений определяется высокой значимостью  налогов в хозяйственной деятельности общества. Налоговые преступления, в отличие от налоговых проступков, не просто наносят ущерб и вред бюджетной системе государства, а вообще создают угрозу ее существования.

Таким образом, налоговые правонарушения, не являющиеся налоговыми преступлениями, представляют меньшую общественную опасность и закрепляются не УК РФ, а иными актами отраслей права. Кроме того, они влекут за собой не наказание (как преступления), а взыскания.

Имеются существенные отличия и по порядку привлечения  к ответственности за совершение налоговых преступлений и иных налоговых правонарушений, поскольку производство по делам о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки преступления, ведется в порядке, установленном уголовно-процессуальным законодательством (п.2 ст.10 НК РФ).

Под непосредственным объектом уголовно наказуемого преступления – уклонение от уплаты налогов, следует понимать общественные отношения, возникающие по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации с организаций, а также отношения, возникающие в процессе осуществления за ними налогового контроля. /13/

Объективная сторона  исследуемого преступления характеризуется  деянием в форме бездействия, выраженной в виде невыполнения возложенной  на организацию обязанности по своевременному представлению в налоговый орган декларации или иных документов, предоставление которых в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах является обязательным либо в форме действия, выраженном в виде включения в указанные выше документы заведомо ложных сведений. /10/

Несмотря на разработку законодательных мер  по недопущению уклонения от уплаты налогов, появляются новые способы не платить налоги, которые сложно отнести к описанным в уголовном законе способам, речь идет об использовании «мнимых» и «притворных» сделок. При использовании данных способов зачастую никакие ложные сведения в декларацию и иные документы, представление которых в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах обязательно, не вносятся. Документы полностью отражают форму гражданско-правовой операции. Обман увидеть можно лишь исследовав фактические действия сторон по сделке, и содержание заключенного договора, установив их несоответствие.

Тесно связана  с вопросом о способе уклонения  от уплаты налогов и сборов проблема отграничения налоговых преступлений от правомерного «налогового планирования», «оптимизации налогообложения». Именно в связи с отсутствием законодательно установленных отличий между налоговой оптимизацией и уклонением от уплаты налогов, неэффективно реализуется уголовная ответственность за налоговые преступления.

Эпохальным  событием стало принятие постановления  Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, в  котором была сделана первая попытка сформулировать критерии допустимой оптимизации и уклонения от уплаты налогов через определение признаков уклонения от уплаты налогов и признаков допустимой оптимизации. Так, в постановлении указано, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими причинами, либо если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (совершена мнимая сделка). /11/

Главное отличие  налоговой оптимизации от уклонения  от уплаты налогов, совершенное с использованием «мнимых» и «притворных» сделок, заключается в том, что при налоговой оптимизации налогоплательщик использует разрешенные или не запрещенные законодательством способы уменьшения налоговых платежей, то есть не нарушает законодательство. Это в свою очередь означает, что при расчете и уплате налогов в документы, представление которых в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах является обязательным, не включались заведомо ложные сведения, а хозяйственные операции, осуществленные налогоплательщиком, были необходимы в хозяйственных целях, а не преследовали единственной целью уменьшение или исключение налоговых обязательств.

Для решения данных проблем диспозиция части первой ст. 199 УК РФ должна быть сформулирована следующим образом: «Умышленная неуплата или неполная уплата сумм налога и (или) сбора в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога и (или) сбора либо других неправомерных действий (бездействия), совершенная в крупном размере». /55/ Данная конструкция ст. 199 УК РФ позволит избавиться от закрепления в диспозиции факультативного признака объективной стороны состава преступления – средства совершения преступления, оставив указание только на способ.

Субъект преступления, выраженного в уклонении от уплаты налогов – специальный, так как  присутствует обязательный признак  осуществление руководства организацией или выполнение работы по ведению бухгалтерского учета и представлению налоговой отчетности.

Субъективная  сторона уклонения от уплаты налогов  выражается в форме прямого умысла. По неосторожности совершить налоговое  преступление невозможно. В случае, если в деяниях лица присутствуют признаки объективной стороны состава преступления, предусмотренного ст. 199 УК, но с субъективной стороны оно совершено с неосторожностью, то лицо несет административную ответственность. Цель и мотив рассматриваемого деяния не являются обязательными признаками субъективной стороны исследуемого преступного деяния, но могут учитываться при назначении наказания.

Число уголовных дел о налоговых преступлениях, направляемых в суды, остается крайне малым, что говорит о низкой эффективности уголовно-правовых мер борьбы с уклонением от уплаты налогов. Еще более уменьшилось количество возбужденных уголовных дел за преступления, совершенные в сфере налогообложения, после внесения изменений Федеральным законом от 29.12.2009 № 383-ФЗ в п. 3 ст. 108 НК РФ, согласно которой (в новой редакции) основанием для привлечения лица к ответственности за нарушение налогового законодательства является установление факта совершения данного нарушения решением налогового органа, вступившим в силу. /6/ Всего по России в 2010 году, то есть после вступления в силу поправок, было зарегистрировано 14 449 преступлений, предусмотренных ст. 198–199.2 УК РФ, что на 7867 меньше, чем в 2009 году. Таким образом, количество выявленных преступлений сократилось почти в два раза. И это с учетом и так высокой латентности данного вида преступности, из которых, по разным данным, остаются не выявленными от 60 до 70% преступлений. /67/.

По официальным  данным Следственного комитета России – Следственными органами СК России в 2011 году возбуждено 1 776 уголовных дел о налоговых преступлениях, окончено производство по 856 уголовным делам, из них направлено в суд – 545. По направленным в суд уголовным делам указанной категории установлено причинение ущерба в сумме 8,009 млрд. руб., в ходе досудебного производства возмещен ущерб на сумму 5,282 млрд. руб., наложен арест на имущество на сумму 191,3 млн. руб. /56/  

В числе причин, снижающих  эффективность уголовно-правовых мер борьбы с уклонением от уплаты налогов, выделяют также: значительные трудности при обнаружении, раскрытии и расследовании налоговых преступлений, обусловленные чрезвычайно сложным налоговым законодательством, состоящим из законов и подзаконных актов, весьма нестабильных и противоречивых; конструктивные недостатки диспозиции исследуемой статьи, порождающие ошибки при квалификации данного деяния и ошибки при применении обстоятельств, исключающих преступность деяния и освобождающих от уголовной ответственности лиц, подозреваемых в совершении преступлений, предусмотренных ст. 199 УК РФ, как в досудебном производстве, так и на стадии судебного рассмотрения дела. /26/

В настоящее  время, после внесения в УПК РФ поправок, согласно которым уголовное  дело о налоговом преступлении может  быть возбуждено только по материалам налоговых органов. Данные поправки внесены Федеральным законом от 06.12.2011 № 407-ФЗ в статью 140 УПК РФ «Поводы и основание для возбуждения уголовного дела», которая дополнена частью 1.1 следующего содержания: «Поводом для возбуждения уголовного дела о преступлениях, предусмотренных статьями 198 – 199.2 Уголовного кодекса Российской Федерации, служат только те материалы, которые направлены налоговыми органами в соответствии с законодательством о налогах и сборах для решения вопроса о возбуждении уголовного дела» /7/, количество возбуждаемых уголовных дел данной категории еще более сократиться. Внесенные в законодательство изменения нашли свое отражение в статистических данных. Так, по официальным данным Следственного комитета Российской Федерации в 1 квартале 2012 года следственными органами возбуждено 370 уголовных дел, при этом число уголовных дел, возбужденных по материалам налоговых органов, увеличилось в 5 раз (с 42 до 213) по сравнению с аналогичным периодом прошлого года. /56/

Однако, вызывает опасение то, что дальнейшее ослабление правоохранительной и в целом контрольной функции государства в области налогообложения в совокупности с повышением ставок налогов и деформированным правосознанием налогоплательщиков может привести к еще большему уводу налогооблагаемого капитала «в тень», то есть сокрытию его от налогового администрирования и налогового контроля либо выводу в офшорные или иные налоговые юрисдикции с низкими ставками налогов, с которыми у России имеются соглашения об избежании двойного налогообложения. /66/

Подводя итог вышеизложенному, можно сделать вывод, что уголовная ответственность – это специфические правоотношения, возникающие с момента совершения преступления, в рамках которых и на основании уголовного закона уполномоченный на то государственный орган осуждает (порицает) преступное деяние лица, его совершившего, ограничивает его правовой статус и возлагает на него обязанность вынужденно претерпеть лишения личного имущественного или неимущественного (а возможно, того и другого вместе) характера исключительно с целью положительной корректировки сознания и поведения виновного.

Уголовная ответственность, являясь разновидностью социальной ответственности, существует и реализуется  лишь в рамках регулятивных уголовных  правонарушений. /47/ Она возникает с момента совершения преступления и прекращает свое существование либо со смертью виновного, либо с момента погашения или снятия с него судимости в установленном законом порядке.