Постоянные налоговые обязательства

Предположим, что рабочим планом счетов организации предусмотрено, что к балансовому счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» открыт субсчет 68-1 «Налог на прибыль».

В бухгалтерском учете организации  операции, связанные с отражением постоянной разницы будут отражены следующим образом:

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
71	50	12 500	Выданы в подотчет командировочные  расходы
После утверждения авансового отчета
26	71	3 000	Отражены суточные расходы
26	71	10 200	Отражены иные командировочные  расходы
99-2	68	480	Отражена сумма постоянного  налогового обязательства
71	50	700	Выдана работнику сумма перерасхода  по командировке

Окончание примера.

Аналогичным образом производится отражение в бухгалтерском учете  разниц, возникающих в учетах по расходам, связанным с выдачей полевого довольствия сверх норм, установленных Постановлением №93.

ОТРАЖЕНИЕ В УЧЕТЕ  РАЗНИЦ ПО РАСХОДАМ НА ВЫПЛАТУ ПОДЪЕМНЫХ

В практической деятельности хозяйствующих  субъектов нередко встречается  ситуация, когда работник переводится  на постоянную работу в другую местность. В этом случае, Трудовым Кодексом РФ предусмотрено право работника на компенсацию расходов, связанных с переездом, если этот переезд осуществляется по предварительной договоренности с работодателем.

Согласно статье 169 ТК РФ:

«При переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан возместить работнику:

расходы по переезду работника, членов его семьи и провозу  имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения);

расходы по обустройству на новом месте жительства.

Конкретные размеры  возмещения расходов определяются соглашением  сторон трудового договора».

Таким образом, организации вправе самостоятельно устанавливать размеры такого возмещения, закрепляя это положение в трудовом договоре или в коллективном договоре.

Работодатель, возмещая работнику  расходы, связанные с переездом, вправе учесть такие расходы в  целях налогообложения, но в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством России.

В бухгалтерском учете расходы  организации на выплату подъемных  при переезде работника в другую местность, на наш взгляд, следует  квалифицировать как расходы, связанные  с подбором персонала. Следовательно, в соответствии с ПБУ 10/99 они представляют собой расходы по обычным видам деятельности. Признаются затраты на выплату подъемных в бухгалтерском учете в полном объеме в том отчетном периоде, когда они осуществлены. Напоминаем, что для признания расхода в бухгалтерском учете необходимо, чтобы выполнялись все условия, установленные пунктом 16 ПБУ 10/99.

Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета установлено, что для отражения расходов по обычным видам деятельности предусмотрены  счета учета затрат на производство (например, 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»).

Для отражения операций по расчетам с работниками организации, отличным от заработной платы, Планом счетов бухгалтерского учета предназначен счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям». Начисление суммы подъемных будет отражаться по кредиту счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство. Выплата суммы подъемных будет отражаться по дебету счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» в корреспонденции со счетом 50 «Касса».

В налоговом учете расходы налогоплательщика  по выплате подъемных при переезде работника в другую местность  относятся в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подпункт 5 пункта 1 статьи 264 НК РФ). Причем, как мы отметили выше, в качестве расхода, учитываемого при налогообложении, плательщиком налога на прибыль может быть учтена только сумма подъемных в пределах норм, установленных Постановлением №187.

Датой признания расходов в соответствии с подпунктом 4 пункта 7 статьи 272 НК РФ для налогоплательщиков, применяющих  метод начисления, является дата перечисления денежных средств с расчетного счета (выплаты из кассы).

Сумма сверхнормативных подъемных  не учитывается налогоплательщиком при расчете налоговой базы по налогу на прибыль. Это следует из пункта 37 статьи 270 НК РФ.

В связи с тем, что сумма выплаченных  подъемных в бухгалтерском учете  принимается в качестве расхода в полном объеме, а в налоговом - только в пределах норм, то у налогоплательщика будет возникать постоянная разница. Следовательно, бухгалтер должен применить ПБУ 18/02 и отразить в учете сумму постоянного налогового обязательства.

Предположим, что производственная организация (город Омск) приняла  на работу иногороднего специалиста (город  Новокузнецк) с окладом 35 000 рублей.

Трудовым договором предусмотрено, что работодатель возмещает сотруднику все расходы, связанные с переездом в город Омск, а именно:

·   расходы на проезд работника и членов его семьи в размере (фактически составили 15 000 рублей);

·   расходы по провозу имущества – (фактически составили 7 000 рублей);

·   расходы на обустройство в размере 1,5 месячного оклада 52 500 рублей.

·   суточные – 100 рублей (один день проезда).

Так как сразу не представлялось возможным определить точную сумму  возмещения, бухгалтер производственной организации выдал работнику  аванс в размере 25 000 рублей.

Предположим, что сумма расходов на проезд у работника превысила норму, установленную Постановлением №187 на 2 000 рублей (цифры взяты условно).

В бухгалтерском учете организации  это отражено следующим образом.

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
73	50	25 000	Выдан работнику аванс на переезд  к новому месту работы
26	73	74 600	Отражена фактическая сумма  расходов на переезд (15 000 + 7 000 + 52 500 + 100)
99-2	68-1	400	Отражено постоянное налоговое  обязательство в части превышения расходов на проезд (2000 х 20%)
73	50	49 600	Выдана оставшаяся сумма компенсации  работнику

 

ОТРАЖЕНИЕ В УЧЕТЕ  РАЗНИЦ, ХАРАКТЕРНЫХ ДЛЯ ИЗДАТЕЛЬСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ (РАСХОДЫ НА ЗАМЕНУ БРАКОВАННЫХ, УТРАТИВШИХ ТОВАРНЫЙ ВИД В ПРОЦЕССЕ ПЕРЕВОЗКИ И (ИЛИ) РЕАЛИЗАЦИИ И НЕДОСТАЮЩИХ  ЭКЗЕМПЛЯРОВ ПЕРИОДИЧЕСКИХ ПЕЧАТНЫХ ИЗДАНИЙ В УПАКОВКАХ)

В бухгалтерском учете указанные  расходы в соответствии с ПБУ 10/99 относятся к прочим затратам, формирующим расходы по обычным  видам деятельности. Признание расходов на замену бракованных и недостающих  экземпляров периодических печатных изданий осуществляется в соответствии с пунктом 18 ПБУ 10/99, в том отчетном периоде, в котором они имели место.

Помимо указанного бухгалтерского стандарта организации, занятые  издательской деятельностью, при определении  себестоимости своей продукции используют «Методические рекомендации по вопросам планирования и учета затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) на предприятиях издательской деятельности», согласованных Министерством по делам печати, телерадиовещания и средств массовой информации Российской Федерации 25 ноября 2002 года (далее Методические рекомендации).

Согласно пункту 2.8.9 Методических рекомендаций к потерям от брака  в организациях, занятых издательской деятельностью, относятся затраты  по исправлению изданий по вине издательства (к примеру: выдирки, вклейки, опечатки, ссылка набора).

По месту обнаружения брак подразделяют на брак, который выявляют в издательстве до отправки продукции покупателю (внутренний брак), и брак, который выявлен  покупателем (внешний брак).

Рассматриваемые расходы, предполагающие замену бракованных экземпляров  периодических печатных изданий, разумеется, связаны с внешним браком. Причем отметим, что внешний (впрочем, как  и внутренний) брак подразделяется на исправимый и неисправимый брак.

Решение о списании недостающих, или возможно потерянных экземпляров периодических печатных изданий должна принимать комиссия, назначаемая приказом руководителя организации.

Списание недостающих экземпляров  периодических печатных изданий должно быть документально зафиксировано, то есть необходимо оформить акт. В настоящее время нет унифицированной формы подобного акта, поэтому организация должна разработать ее самостоятельно в произвольной форме, а руководитель - утвердить своим приказом.

Предположим, что издательство отпечатало очередной номер периодического журнала, тираж которого составляет 1000 экземпляров. Себестоимость данного  тиража составила 50 000 рублей.

Данный журнал в количестве 800 экземпляров  был отгружен в книжные магазины города в мае текущего года по цене за штуку 141, 60 рублей, в том числе НДС -18%. В июне от покупателя поступила претензия в связи с обнаружением брака в 200 журналах, с просьбой о замене бракованной продукции.

Бракованная продукция была возвращена издательству и принята к учету в качестве макулатуры по стоимости 500 рублей.

Данные хозяйственные операции в бухгалтерском учете издательства будут отражены следующим образом:

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
В мае
62	90-1	113 280	Отражена выручка от продажи  журнала (141,60 рубля х 800)
90-3	68	17 280	Начислен НДС
90-2	43	40 000	Списана себестоимость продукции (800 х 50 рублей)
51	62	113 280	Поступила оплата от покупателей
90-9	99	56 000	Отражена прибыль от продажи  журнала
В июне
43	76-2	10 000	Принята от покупателя бракованная  продукция
76-2	43	10 000	Передана продукция взамен бракованной
28	43	10 000	Списана на брак некачественная продукция
10	28	500	Принята к учету макулатура
20	28	9 500	Списаны за затраты потери от брака

 

Подпунктом 43 пункта 1 статьи 264 НК РФ определено, что расходы на замену бракованных, утративших товарный вид  в процессе перевозки и (или) реализации и недостающих печатных изданий  в упаковках относятся в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Но только в пределах 7% стоимости соответствующего тиража номера периодического печатного издания. Сверхнормативные расходы не учитываются налогоплательщиком при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, на это указано в пункте 41 статьи 270 НК РФ.

Датой признания указанных расходов является день передачи продукции надлежащего  качества.

В том случае, если фактические  расходы на замену превышают установленный  норматив, то у плательщика налога на прибыль возникает постоянная разница, в связи с чем, в бухгалтерском учете издательства отражается сумма постоянного налогового обязательства, приводящая к увеличению налога на прибыль в данном отчетном периоде.

Так, в условиях примера 8, норматив расходов на замену бракованной продукции составляет ((141,60 рубля – 21,60 рубля) х 1000 шт.) х 7% = 8 400 рублей. Фактические затраты организации на замену составили 10 000 рублей. Поэтому в июне месяце у организации возникает постоянная разница 1 600 рублей, влекущая необходимость начисления постоянного налогового обязательства в размере 1600 рублей х 20% = 320 рублей.

ОТРАЖЕНИЕ В УЧЕТЕ  РАЗНИЦ, ВОЗНИКАЮЩИХ В УЧЕТАХ В  ИНЫХ СЛУЧАЯХ

Организация, применяющая упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения - доходы и ведущая  бухгалтерский учет в общеустановленном порядке в декабре месяце предыдущего года получила от покупателя 100%-ный аванс под поставку в текущем году товара, договорная цена которого составляет 150 000 рублей, НДС не облагается.

С 1 января текущего года организация перешла на общий режим налогообложения с использованием при определении доходов и расходов метода начисления. С покупателем было заключено соглашение об изменении договорной цены товара, согласно которому договорная цена составляет 150 000 рублей, в том числе НДС по ставке 18% - 22 881 рубль Товар отгружен покупателю в январе текущего года. Покупная цена отгруженного товара - 100 000 рублей (товар был ранее приобретен у организации, освобожденной от обязанностей налогоплательщика НДС по статье 45 НК РФ. Рассмотрим, как отразить в учете указанные операции.

В данном случае доход от реализации товаров, оплаченных покупателем авансом  в декабре предыдущего года, организацией в полной сумме был учтен при  определении налоговой базы по единому  налогу за весь год. Это позволяет на основании последнего абзаца пункта 3 статьи 248 НК РФ сделать вывод, что для целей налогообложения прибыли сумма указанного дохода от реализации товара не должна включаться в состав доходов при определении налоговой базы в этом году (во избежание двойного налогообложения).

Соответственно и стоимость  приобретения реализованного товара в  данном случае не должна уменьшать  доходы от реализации покупных товаров.

Следовательно, в январе (на дату реализации товаров) на основании пунктов 4, 7 ПБУ 18/02 организация отражает в бухгалтерском учете:

- сумму постоянного налогового  актива с возникшей постоянной  разницы в виде признанного  в бухгалтерском учете дохода  от продажи товара (за вычетом  НДС, предъявленного покупателю) - 30 509 рублей ((150 000 рублей - 22 881 рубль) х 24%);