Налог на прибыль

С 1 января 2002 г. налогоплательщики  будут рассчитывать налогооблагаемую прибыль исходя из данных налогового, а не бухгалтерского учета.

В то же время для ведения  налогового учета можно использовать данные бухгалтерского учета в том  случае, если его правилами предусмотрен порядок группировки и учета  объектов и хозяйственных операций, совпадающий с порядком, применяемым  в налоговом учете (см. п.1 ст.313 НК РФ).

Для сравнения согласно ст.1 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О  бухгалтерском учете" бухгалтерский  учет представляет собой систему  сбора, регистрации и обобщения  информации в денежном выражении  об имуществе, обязательствах организаций  и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Как видно из определений, эти два вида учета преследуют разные цели, хотя могут их решать одинаковыми  методами.

В ст.313 НК РФ вводится понятие  налогового учета как системы  обобщения информации для определения  налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных  в соответствии с порядком, предусмотренным  статьями 314-333 НК РФ. Установленный  НК РФ механизм налогового учета отличается от правил бухгалтерского учета.

В отношении положений  о налоговом учете следует  отметить, что вопросы общего характера, касающиеся понятия и принципов  налогового учета, должны быть решены в части первой Кодекса в целях  определения отличительных особенностей налогового учета, позволяющих отграничить  его от других видов учета - бухгалтерского и пр., поскольку в НК РФ присутствует целый ряд положений об учете  и отчетности, но вопрос о том, относятся  ли они к налоговому учету, остается открытым. В частности, согласно ст.54 НК РФ, налогоплательщики - организации исчисляют налоговую базу по своему усмотрению в следующих вариантах:

1) на основе данных  регистров бухгалтерского учета;

2) на основе иных документально  подтвержденных данных об объектах  налогообложения либо связанных  с налогообложением;

3) на основе сразу всех  данных

В соответствии со ст.31 НК налоговый  орган вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению в бюджет, расчетным  путем на основании имеющейся  у него информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных  налогоплательщиках в случаях непредставления  налогоплательщиком налоговому органу необходимых для расчета налогов  документов, отсутствия учета доходов  и расходов, учета объектов налогообложения  или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налог. На основании ст.120 НК РФ под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения понимается совокупность следующих элементов: отсутствие первичных документов; отсутствие регистров бухгалтерского учета; систематическое несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Показателен в этом плане  один из проектов части первой Кодекса, где существовала отдельная глава "Принципы учета доходов и расходов". В ней предусматривались общие  принципы и цели налогового учета, определялись его субъекты, методы ведения, а также  принципы учета полученных доходов  и осуществленных расходов применительно  к методу начисления и кассовому  методу, включая определение момента  получения дохода и осуществления  расходов.

Кроме того, нормы части  второй Кодекса о налоговом учете  не согласуются не только с положениями, содержащимися в части первой Кодекса, но и с нормативными предписаниями по налогу на прибыль. Таким образом, в самой главе 25 есть коллизионные нормы. В частности, в ст.316 НК РФ, определяющей порядок налогового учета доходов от реализации, первый абзац лишен какого-либо смысла. Согласно второму абзацу, налогоплательщик имеет право выбора метода признания доходов и расходов для целей налогообложения, что не соответствует ст.271-273 НК РФ, поскольку возможность использования кассового метода определения доходов и расходов ограничена определенным условием. Он может применяться, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки, полученной организацией от реализации товаров (работ, услуг), без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал (п.1 ст.273 НК РФ). Только при наличии данного факта налогоплательщик получает право выбора между методом начисления и кассовым методом. Во всех остальных случаях действует императивная норма об использовании метода начисления при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

В соответствии с п.2 ст.318 НК РФ в состав прямых расходов, уменьшающих  доходы от реализации в отчетном (налоговом) периоде, не включаются суммы расходов, распределяемых на остатки отгруженной, но не реализованной в данном периоде  продукции. В то время как доходы по ст.271 определяются на день отгрузки товаров (работ, услуг, имущественных  прав).

1.3 Расчет по налогу  на прибыль в бухгалтерской  отчетности

В соответствии с требованиями Положения по бухгалтерскому учету  «Расчеты по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02), утвержденным приказом Минфина Российской Федерации от 19 ноября 2002г. информация по налогу на прибыль должна быть отражена в бухгалтерской отчетности в  полном объеме по форме № 1 «Бухгалтерский баланс» и форме №2 «Отчет о  прибылях и убытках».

ПБУ 18/02 позволяет пользователям  бухгалтерской отчетности отечественных  организаций получить информацию не только о текущих, но и о предполагаемых в последующие периоды обязательствах по налогу на прибыль.

Основной задачей ПБУ 18/02 является установление альтернативного  варианта расчета налога на прибыль  на основе данных бухгалтерского учета, а так же порядка отражения  в бухгалтерском учете и отчетности отличия налога на бухгалтерскую  прибыль от налога на прибыль, сформированного  в налоговом учете и отраженного  в декларации по налогу на прибыль.

Следует отметить, что для  целей налогообложения с введением  ПБУ 18/02 в отчетность внесены некоторые  изменения в структуре баланса  и отчета о прибылях и убытках, а так же кодировки показателей.

В бухгалтерском балансе  эта информация отражается в разделе I «Внеоборотные активы» по строке 145 и разделе IV «Долгосрочные обязательства» по строке 515.

Однако в бухгалтерском  балансе допускается отражение  сальдированной суммы отложенного  налогового актива и обязательства  при соблюдении следующих условий:

Отложенные налоговые  активы и обязательства имеют  место;

Отложенные налоговые  активы и обязательства учитываются  при расчете налога на прибыль.

В отчете о прибылях и  убытках данные показатели отражаются следующим образом:

Постоянные налоговые  обязательства по строке 200 (справочно);

Постоянные налоговые  активы по строке 200 (справочно);

Отложенные налоговые  обязательства по строке 142;

Текущий налог на прибыль  по строке 150.

При этом в пояснительной  записке отражаются постоянные и  временные разницы, возникающие  в отчетном и предыдущих отчетных периодах, оказавших влияние на расчет налога на прибыль; причины изменения ставок налога; суммы отложенных налоговых активов и обязательств, списанных на счет прибылей и убытков.

Следует отметить, что при  формировании информации о суммах отложенных налоговых активов и обязательств также дополнительно может быть раскрыта информация о следующих  причинах списания: выбытие активов, по которым был начислен отложенный налоговый актив и отложенное налоговое обязательство; пересчет сумм отложенных налоговых активов  и обязательств в связи с изменением ставок налога, проведенной инвентаризацией, а так же внесением исправлений  в бухгалтерский и налоговый  учет; завершение периода, в течении которого предполагается погашение убытка, перенесенного на будущее.

Для формирования показателя налогооблагаемой прибыли используется информация, обобщаемая на счете 99 «Прибыли и убытки». На этом счете формируются информация не только о налогооблагаемой прибыли, но и о чистой прибыли организации.

Прибыль до налогообложения  формируется на основе сальдо доходов  и расходов, списываемого со счетов 90 «Доходы и расходы» и 91 « прочие доходы и расходы». При этом чистая прибыль формируется на основе условного  расхода (дохода) по налогу на прибыль  и постоянных налоговых обязательств и активов, а так же сумм, списываемых  со счетов 68 «Расчеты по налогам и  сборам» и 69«Расчеты по социальному  страхованию и обеспечению» на счет 99 «Прибыль и убытки». При этом так  же учитываются налоговые санкции  и иные аналогичные платежи зачисляемые в бюджет.

Наряду с бухгалтерской  отчетностью предприятия ведут  промежуточную бухгалтерскую отчетность за первый квартал, полугодие и 9 месяцев, в которой отражают постоянные и  отложенные налоговые обязательства  и активы, а так же исчисляют  налог на прибыль.

В промежуточной бухгалтерской  отчетности должны быть отражены такие  показатели как:

Ежемесячные авансовые платежи  по налогу на прибыль отражаемые по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам»;

Условный расход (доход) по налогу на прибыль, исчисленный по данным бухгалтерского учета. При этом его  суммы за каждый отчетный период либо начисляют заново, либо корректируются путем доначисления или сторнирования;

Постоянные налоговые  активы и обязательства за отчетный период. Их суммы так либо начисляются  заново, либо корректируются путем  доначисления или сторнирования  за каждый отчетный период.

Таким образом, все эти  годовые показатели на конец отчетного  года будут сформированы поэтапно, их расчет будет более простым, чем если производить их расчет за весь отчетный период.