Место налога на доходы физических лиц в бюджетной системе Российской Федерации

В соответствии со ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят выездные налоговые проверки. В рамках выездной проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки. В соответствии со ст. 89 НК РФ налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.

         Процесс проверки налога на доходы физических лиц состоит из следующих этапов:

1. До выхода работников налоговых органов на предприятие-предпроверочный анализ (подготовительный этап), при котором составляется программа проведения выездной налоговой проверки.

2. Проведение  выездной  налоговой  проверки  на  предприятии,   где 
подлежат  проверке  учетные  регистры  бухгалтерского  и  налогового  учета, относящиеся к данному налогу.

3. Оформление акта выездной налоговой проверки.

4. Вынесение    решения    о    привлечении    налогоплательщика    или 
налогового агента к налоговой ответственности иди об отказе в привлечении ответственности и направление требования об уплате налога.

Предпроверочный анализ - это автоматизированный процесс анализа первичной информации о налогоплательщике и отбор налогоплательщиков для выездных проверок.

Результативность документальных проверок во многом определяется подготовительными  мероприятиями, предшествующими выходу в организацию, основанными на анализе информации, полученной из многочисленных источников, так как предпроверочный анализ должен быть всесторонним. В связи с этим, налоговые инспекции до составления плана выездных налоговых проверок формируют информационные ресурсы о налогоплательщиках, состоящих на налоговом учете, используя сведения из внутренних и внешних источников. По результатам работы по сбору и обработке информации о налогоплательщиках налоговые органы формируют «Досье» на каждого из них, состоящего на налоговом учете, и осуществляют предварительный отбор налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок.

В ходе активной борьбы с уклонением от уплаты налогов  налоговые органы накопили достаточное количество информации о схемах уклонения от налогообложения и схемах минимизации налоговых обязательств. Эти сведения рассылаются в территориальные налоговые органы в обзорах «для служебного пользования» с квартальной периодичностью. Также налоговые органы пользуются своей внутренней информационной базой по известным им схемам уклонения, которая постоянно пополняется.

Для проведения документальных проверок по соблюдению законодательства по налогу на доходы физических лиц разработаны программы проведения документальной проверки. Программа проведения проверки - это перечень вопросов, которые должны быть затронуты в процессе проверки.

           В базовую программу включены следующие вопросы:

           - выполнение предложений по акту предыдущей проверки;

• соответствие установленным требованиям порядка ведения налогового учета по форме № 1-НДФЛ «Налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц»;
• соблюдение порядка предоставления налоговых льгот физическим лицам на основании соответствующих документов;
• соблюдение формы, полноты и своевременности представления сведений по   форме   2-НДФЛ,   в   том   числе   в   случаях   перерасчетов   по   налогу   за предшествующие      годы;      осуществлении      выплат      после      увольнения, невозможности     удержания     налога     у     источника     получения     дохода; предоставлении стандартных налоговых вычетов;

- правильность определения налоговой базы физических лиц, применения налоговых льгот и ставок налогообложения в разрезе основных работников, совместителей, лиц, получавших выплаты на основании договоров гражданско-правового характера;

- соблюдение   своевременности   и   полноты   перечисления   в   бюджет удержанных сумм налога на доходы физических лиц.

При составлении программы  проверки наряду с изучением материалов предыдущей проверки проводится анализ информации, содержащейся в налоговой отчетности - сведениях о доходах и удержанных суммах налога.

Сведения налоговой  отчетности используются по совокупности с анализом данных соответствующих форм годовой бухгалтерской отчетности организации, раскрывающих движение капитала, денежных и заемных средств, дебиторской и кредиторской задолженности, других показателей, характеризующих итоговые результаты хозяйственных операций, проведение которых предполагает получение доходов физическими лицами, участвующими в их совершении либо в распределении полученных финансовых результатов.

По результатам анализа  налоговой и бухгалтерской отчетности, а также с учетом другой имеющейся  информации определяется окончательный  перечень вопросов, подлежащих выездной налоговой проверке в конкретной организации. Программа документальной проверки утверждается руководителем инспекции или его заместителем.

Выездная налоговая  проверка индивидуальных предпринимателей проводится при наличии достаточных оснований полагать, что данные, отраженные в декларации о доходах, не соответствуют фактическим данным.

Выездные налоговые  проверки могут проводиться также  на основании актов выездных проверок организаций, поступивших из других налоговых органов, а также любых других сведений о доходах физического лица, поступивших из различных источников.

При выездной проверке индивидуальных предпринимателей, нотариусов, адвокатов и других лиц, занимающихся в установленном законодательством порядке  частной  практикой,  проверяются  их  выручка,  отражение  полноты прихода и расхода материалов, товаров, работ, наличие работников или лиц, заключивших с ним гражданско-правовые договоры.  

В процессе проведения налоговой проверки могут привлекаться свидетели, эксперты, специалисты, переводчики, понятые в порядке, установленном НК РФ.

При выявлении  фактов занижения или завышения  удержанных сумм НДФЛ составляется акт, на основании которого выносится решение руководителя налогового органа.

При проведении выездной проверки налоговых агентов по вопросу  учета доходов физических лиц и полноты отражения их в представленных в налоговые органы сведений, проверяются хозяйственные операции, при которых физические лица получают доход от предприятия, учреждения, организации.

          Доход может быть получен следующими основными способами:

          - наличными деньгами — через кассу предприятия;

          - безналичным путем — при перечислении на личные счета граждан или расчетные счета индивидуальных предпринимателей;

          - в натуральной форме — товарно-материальными ценностями (далее-ТМЦ) или в виде выполненных для граждан работ или оказанных для них услуг, а также в виде материальных и социальных благ, оказываемых гражданам предприятием,   и   в   виде   разницы   между   рыночными   ценами   и   ценамиреализации товаров, работ, услуг;

          - в виде материальной выгоды — по банковским вкладам или договорам страхования, а также по заемным средствам, выданным гражданам.

При проверке правильности удержания налога с дохода, полученного наличными деньгами, необходимо сверить фактически выданную сумму по кассе с лицевым счетом плательщика и налоговой карточкой. Проверку можно провести как по кассовым первичным документам (расходным кассовым ордерам), так и по журналу-ордеру 1, который ведется по кредиту счета 50 «Касса».

Налог на доходы гражданина, полученный безналичным  путем, проверяется путем сверки фактически выданной суммы по кассе с лицевым счетом плательщика и налоговой карточкой. Проверку можно провести как по банковским первичным документам, так и по журналу-ордеру 2, который ведется по кредиту счетов 51, 52 и журналу-ордеру 3, который ведется по кредиту счета 55.

Доход граждан, получаемый в  натуральной форме, проверяется  по счетам учета ТМЦ. Полученные гражданином ТМЦ, выполненные работы или оказанные услуги отражаются в кредите счетов учета товарно-материальных ценностей (счета 01,04,10 и др.) в случае, если идет прямое списание и с кредита счетов учета продаж (счета 90, 91) в корреспонденции с дебетом счетов источников, за счет чего погашается данный вид дохода.

При прямом списании ТМЦ доход можно определить по первичным документам - накладным на передачу товарно-материальных ценностей, а также по журналу-ордеру 10 и ведомостям, составляемым к нему. Если используются счета реализации, применяются журналы-ордера 11 и 13 с составляемыми к ним ведомостями.

В настоящее время  у налоговых органов фактически уже выработана методика раскрытия схем, связанных с уклонением от уплаты НДФЛ, в том числе   по   суммам,   выданным  работникам   под  отчет  на  административно-хозяйственные и операционные расходы, а также на служебные командировки. Для обобщения данной информации проверяются порядок использования в бухгалтерском учете счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами», а также соответствие порядка выдачи наличных денежных средств работникам предприятия под отчет Правилам ведения кассовых операций. Подотчетные суммы, не возвращенные работниками в установленные сроки, отражаются по кредиту счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». В дальнейшем эти суммы списываются с кредита счета 94 в дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (если они могут быть удержаны из заработной платы работников) или 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (когда они не могут быть удержаны из заработной платы работников).

По счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» ведется  аналитический учет по каждой авансовой выдаче. Ежемесячно в разрезе каждого подотчетного лица ведется учет расчетов по подотчетным суммам в журнале-ордере 7. При проверке необходимо обратить внимание на кредитовые обороты по этому счету и основания для их проведения.

При проведении проверки правильности исчисления материальной выгоды следует иметь в виду, что материальная выгода в виде положительной разницы между суммой, исчисленной исходя из 2/3 ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ по средствам, полученным в рублях, и суммой фактически уплаченных процентов по полученным заемным денежным средствам подлежит налогообложению в составе совокупного годового дохода физических лиц. Налогообложение материальной выгоды определяется ежегодно в течение всего срока пользования заемными средствами по истечении каждого расчетного месяца.

При проверке необходимо исследовать  счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», который используется для обобщения информации о всех видах расчетов с персоналом предприятия, кроме расчетов по оплате труда, расчетов с подотчетными лицами.

Для проверки правильности представления сведений о доходах  на предпринимателей, являющихся поставщиками ТМЦ, анализируются обороты по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Одним из направлений  проверки НДФЛ является подтверждение  правомерности произведенных работодателями стандартных налоговых вычетов. При этом проверяется наличие письменного заявления и подтверждающих документов (свидетельство о рождении ребенка, справка из учебного заведения, решение суда об установлении опекунства и т.д.).

Одним из заключительных этапов проверки является проверка правильности применения налоговых ставок, порядка и сроков уплаты налога.

Выявленные проверкой  однородные нарушения группируются в ведомости и таблицы, прилагаемые к акту проверки. В акте приводят только итоговые данные и содержание нарушений со ссылкой на соответствующие приложения.

По результатам  выездной налоговой проверки не позднее  двух месяцев после составления справки о проведенной проверке составляется в установленной форме акт налоговой проверки, который подписывается руководителем проверяемой организации. В акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, а также выводы и предложения по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ (часть первая), предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

Акт налоговой  проверки вручается руководителю организации-налогоплательщика под расписку. Налогоплательщик вправе в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, представить в соответствующий налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменному объяснению документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность возражений или мотивы не подписания акта проверки.

По результатам  рассмотрения материалов проверки руководитель налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности. На основании вынесенного решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщику направляется требование об уплате пени, задолженности бюджету и штрафных санкций.