Податкові злочини

Аналіз бухгалтерської документації може відбуватись і у формі нормативної перевірки - поглибленого аналізу змісту відображеної в документі господарської операції щодо її відповідності діючим нормам, правилам, інструкціям. Вона дає змогу виявляти недійсні документи, як наслідок матеріальних і нематеріальних (ідеальних) підроблень, а саме, коли за реквізитами документ відповідає вимогам, однак за змістом є недійсним, фальсифікованим [9, с. 421].

Очевидними (тобто достатніми для прийняття рішення про порушення кримінальної справи) слідами (ознаками) вчинення податкового злочину є:

• повна невідповідність реально виконаної господарської операції її документальному відображенню;
• невідповідність записів у бухгалтерських документах: первинних облікових, облікових звітних;
• наявність ознак матеріальних підробок у документах, пов'язаних із розрахунками величини доходу (прибутку) і сум податку (дописування, виправлення, підтирання, заміна сторінок тощо);
• знищення бухгалтерських документів (первинних, облікових, звітних);
• інсценування нещасного випадку (пожежа, затоплення) чи банкрутства.

Сліди податкового злочину - наслідки: або всієї кримінальної діяльності винної особи (покращення рівня її матеріального становища), або окремих дій (відсутність документів, товарно-матеріальних цінностей, які фігурують в інвентаризаційній відомості тощо).

Це можуть бути матеріально фіксовані відображення, а також уявні образи, що збереглись у свідомості учасників цих подій.

Неочевидні ознаки (сліди) вчинення податкових злочинів - це різноманітні порушення, які початково можуть розцінюватись як відсутність у працівників належного професіоналізму, недбалість, однак можуть бути й ознаками злочину, зокрема:

• недотримання встановлених правил ведення обліку і звітності;
• порушення правил здійснення касових операцій;
• необґрунтовані списання товарно-матеріальних цінностей;
• порушення технологічної дисципліни;
• відсутність у компетентних органів належних реєстраційних документів;
• недекларування доходів за наявності обов'язку вносити податкові платежі;
• відсутність офіційного бухгалтерського обліку доходів чи конкретної підприємницької діяльності;
• неправильне ведення бухгалтерських книг, подвійна бухгалтерія, перекручення бухгалтерського обліку внесенням змін у документи;
• знищення бухгалтерських документів;
• надання підроблених документів в обґрунтування перекручених даних, внесених у податкову декларацію, розрахунки щодо податків та ін.;
• оформлення в різних банках декількох рахунків, не зареєстрованих у податковій інспекції;
• розміщення прибутку від торгової чи іншої діяльності в закордонних банках на особисті рахунки і рахунки офшорних компаній;
• використання готівки, а не банківських рахунків, під час здійснення великих купівельних угод або в інших розрахунках;
• недекларування джерел доходу, надходжень грошей невідомо відкіля;
• наявність інформації про те, що коштовні придбання підозрюваного оформлені у власність третіх осіб;
• перекручення (завищення) даних про утримання, кредити і пільги;
• значні особисті витрати, декларовані як витрати на підприємницьку діяльність.

Носіями первинної інформації про податковий злочин можуть виступати:

• продавці, які не причетні до податкового злочину, але усвідомлюють факт його вчинення іншими;
• очевидці якихось кримінальних або фінансових операцій, які не усвідомлюють їхньої сутності (секретарі, водії, працівники охорони тощо);
• особи, що певним способом задіяні у вчиненні злочину: контрагенти, постачальники, споживачі [12, с. 324].

 

2.2. Аналіз методики розслідування податкових злочинів

 

Порушення кримінальної справи щодо ухилення від сплати податків має свої особливості.

Насамперед тому, що з'ясування злочинних дій, спрямованих на ухилення від податків, пов'язаних із господарською діяльністю, та їх відображенням у бухгалтерському обліку потребує досконалого оволодіння досить складним законодавством, що регулює сплату податків. Посадові особи суб'єктів господарської діяльності вдаються до винахідливих способів укриття у звітності господарських операцій, одержання прибутків від господарських операцій, відображаючи такі показники господарської діяльності, що вказують на відсутність прибутків і навіть на нерентабельність підприємництва.

Кримінальні справи цієї категорії відносять до підслідності слідчих органів податкової міліції. Однак методику розслідування цих  злочинів повинні знати також  слідчі органів МВС і прокуратури. Це необхідно їм у тих випадках, коли під час розслідування злочинів своєї підслідності вони виявляють ознаки податкових деліктів.

Для початку розслідування  є характерними такі слідчі ситуації.

Перша ситуація. Вихідні  дані про податковий злочин отримано оперативно-розшуковим способом у результаті гласних і негласних заходів.

Джерелами таких даних  можуть бути: повідомлення негласних працівників оперативних підрозділів органів податкової міліції та оперативних підрозділів інших правоохоронних органів; оперативне спостереження за виробничо-господарськими процесами, перевезенням і збутом сировини, напівфабрикатів, готової продукції; негласний огляд приміщень, транспортних засобів та бухгалтерської документації; консультації з фахівцями за результатами оперативно-розшукових заходів; одержання зразків для порівняльного дослідження; попередній аналіз документів, продукції, сировини; використання інформації з криміналістичних і спеціалізованих банків даних.

Друга ситуація. Вихідну  інформацію про податковий злочин (ст. 212 КК України) отримано з відкритих, офіційних джерел. Це: інформація, безпосередньо зібрана органами державної податкової інспекції; матеріали аудиторської перевірки; акти ревізії, зокрема КРУ, Міністерства фінансів. Матеріали, що передаються до слідчих органів державною податковою інспекцією, повинні містити такі документи:

1) письмове повідомлення керівника державної податкової інспекції про факти виявлених порушень;

2) оригінал акта перевірки;

3) оригінали вилучених документів, що підтверджують факти виявлених зловживань, зокрема банківських установ;

4) пояснення службових осіб підприємств, установ, організацій і громадян, які перевірялися, та інших осіб щодо обставин порушення (якщо такі пояснення подані) та висновки посадових осіб державних податкових інспекцій щодо них;

5) відомості про майно, що перебуває на балансі цієї організації, наявність коштів на їхніх рахунках та їх кількість [13, с. 64].

Головну увагу у вирішенні  питання про порушення кримінальної справи за матеріалами, що надходять  із податкової інспекції, варто звернути на акт перевірки фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарської діяльності. Цей документ мусить містити такі відомості: коли, ким, за який період проводилася перевірка; обставини та характер виявлених порушень законодавства про податки, інші платежі до бюджету; недоліки у веденні бухгалтерської звітності, в чому конкретно вони проявились і як вплинули на приховування прибутків (дати характеристику бухгалтерським проводкам та їхній значимості у приховуванні прибутків); які вимоги чинного законодавства порушено (номер, дата документа, ким затверджений) і хто відповідальний за це порушення; у розрізі звітних періодів чітко визначити надходження матеріальних цінностей і грошових коштів, що підлягають оподаткуванню, додати до цього накопичувану відомість; які види податків не сплачено, на підставі якого чинного законодавства визначено їхній розмір і в які терміни вони мали бути сплачені; як у бухгалтерських документах приховувалася несплата податків; розмір матеріальних збитків, завданих державі; чи проводилася перевірка порядку ведення бухгалтерської звітності за цей же період в організаціях, підприємствах, що перевірялись іншими особами, ким конкретно та її результати.

Акт перевірки підписується керівником і головним бухгалтером  суб'єкта господарювання. Останні мають право представити свої письмові пояснення та додати до цього документи, що обумовлюють їх незгоду з висновками перевіряючих. Ці пояснення перевіряються керівником податкової інспекції з ухваленням відповідних рішень, про що письмово повідомляють керівництво установ, де проводилася перевірка.

Ще одна особливість  перевірки податковою інспекцією, коли виявлено порушення законодавства, за які передбачено кримінальна  відповідальність, зводиться до того, що службова особа державної податкової інспекції повинна вилучати документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та інших обов'язкових платежів, як на підприємствах, в організаціях та установах, які перевіряються, так і в банківських установах, де відкрито їхні рахунки.

Слідчий, прокурор, працівник  органу дізнання, які повноважні вирішити питання про порушення кримінальної справи за матеріалами, що надійшли, перевіряє, чи виконано вимоги названої вказівки. Якщо вимоги не виконано, матеріали мають бути повернуті начальникові податкового підрозділу для відповідного доопрацювання.

Із надходженням повідомлення про ухилення від сплати податків з інших джерел працівник правоохоронних органів вживає заходів для проведення ревізії відповідною державною  структурою чи суб'єктом господарювання.

За дотримання вимог  до змісту матеріалів, що передаються до слідчих органів у зв'язку з виявленням ухилень від сплати податків, перевірка повідомлення про такі факти особливої складності не становить і переважно зводиться до:

- перевірки дотримання вказівок про зміст матеріалів, що передаються до слідчих органів;

• вивчення акта перевірки фінансово-господарської діяльності цього суб'єкта господарювання, під час чого з'ясовується, чи брали участь у перевірці його керівники; чи є посилання на нормативні акти, на яких обґрунтовано висновок про ухилення від сплати податків і висновок про розмір шкоди, завданої державі від несплати податків; у яких документах віддзеркалено укриття прибутків і способи приховування таких дій; чи є висновок відносно пояснень керівників суб'єктів господарювання, якщо вони не згідні з висновками перевіряючих;
• додатково вивчаються нормативні акти, всупереч яких не сплачувались податки;
• за необхідності під час перевірки можливо одержати додаткові пояснення від керівників суб'єкта господарювання та інших службових осіб щодо виявлених зловживань та ухилень від сплати податків, про що вказується в матеріалах, які надійшли до правоохоронних органів.

За матеріалами перевірки  вирішується питання про наявність  ознак злочину чи відсутність  таких.

Так, якщо з'ясується, що не було порушень вимог нормативних актів про сплату податків, наприклад, за наявності пільг на сплату податків, які не враховано перевіряючими, то належить відмовити в порушенні кримінальної справи за відсутністю події злочину за п. 1 ст. 6 КПК України [2, с. 15].

У разі виявлення ознак  злочину по матеріалах порушується  кримінальна справа і негайно  розпочинається розслідування.

Вже під час дослідної  перевірки повідомлень про протиправні  дії, пов'язані з ухиленням від  сплати податків, слідчий, прокурор повинен обміркувати, які підготовчі та організаційні заходи він повинен провести першочергово з порушенням кримінальної справи.

Визначитися в загальному плані майбутнього розслідування. До підготовчих заходів ми відносимо:

- додаткове вивчення законодавчого матеріалу, пов'язаного з порядком сплати податків, їх розміру, строків;

• характер облікових документів, в яких відображається їхня господарська діяльність і, зокрема тих, які відображають прибутки й характер господарської діяльності; зміст установчих документів підприємства;
• встановлення місця реєстрації суб'єкта господарської діяльності у тому числі в податковій інспекції, статуправлінні;
• з'ясування факту відкриття відповідних рахунків в установах банку;
• вивчення даних щодо керівників суб'єкта господарської діяльності;
• чи не виступають ці особи засновниками інших господарських структур.

Слідчий, прокурор вирішує, чи необхідно залучити для допомоги в розслідуванні оперативних  працівників інших підрозділів  органів внутрішніх справ і може дати запит, чи не володіють вони інформацією про протизаконну діяльність керівників відповідних господарських структур, зокрема щодо господарських операцій, що пов'язані з закордоном.

На базі вихідної інформації за обох названих слідчих ситуацій висуваються такі загальні версії:

- податковий злочин вчинено за обставин, відомих із наявних матеріалів;

• податкового злочину не вчинялося, має місце помилка, або наявні ознаки вчинення інших кримінально караних діянь.

Типові окремі слідчі версії, що можуть конструюватись на початку розслідування:

- про співучасників податкового злочину і характер їх взаємовідносин;

- про способи приховання оподатковуваної бази;

- про джерела незаконного одержання сировини і напівфабрикатів;

- про способи реалізації виготовленої продукції;

- про способи одержання податкових пільг;

-  про кримінальні зв'язки підозрюваних, місця збереження коштів, нажитих злочинним способом, і т. ін.

У справах цієї категорії  треба встановити такі обставини.

1.Місце здійснення  злочину: назва; юридична і фактична адреси організації (зі з'ясуванням, до якої категорії платників податків вона належить, хто її засновники; коли й де її було зареєстровано як суб'єкт господарювання і поставлено на податковий облік).

2. Які об'єкти оподатковування приховані (має місце приховання одного чи декількох об'єктів; якими нормативними актами передбачена сплата організацією податків з цих об'єктів оподаткування).