Внутрений аудит

     В странах с развитым государственным  аппаратом проблемам аудита, в  том числе внутреннего, уделяется  много внимания. Достаточно упомянуть  о существовании Международной  организации высших институтов контроля (The International Organization of Supreme Audit Institutions, INTOSAI), в которую входят более десятка стран, включая США, Англию и Японию. Международным является и Институт внутренних аудиторов (The Institution of Internal Auditors, IIA). В этом направлении работают и специальные подразделения правительственных организаций. Например, в США - General Accounting Office'. В каждой из названных и других аналогичных зарубежных организаций имеется подразделение, ответственное за разработку соответствующих стандартов аудита.

     Процесс аудита распадается на несколько  основных этапов. Типичными для аудиторской  проверки отдельного объекта являются следующие этапы:

     1. Предварительное планирование.

     2. Оценка риска.

     3. Разработка общего плана и  программы аудита.

     4. Проведение аудита.

     5. Оценка и документальное оформление  результатов аудита.

     Предварительное планирование. Включает в себя получение полного представления о проверяемом объекте, анализ правовых обязательств, нормативов и учетных стандартов, применимых к объекту аудита, предварительное определение основных рисков и задач аудита, оценку необходимых трудозатрат, определение графика проведения аудита, оценку необходимой помощи со стороны других аудиторских структур. Для получения полного представления об объекте аудита аудиторы вначале изучают постоянное досье на данный объект.

     Оценка  риска. В основе окончательного варианта планирования аудиторских проверок и определения необходимых для их проведения ресурсов лежит процесс систематической оценки рисков, присущих деятельности того или иного подразделения банка, банковскому продукту, сделке или событию. Такие оценки позволяют руководству внутренней аудиторской службы спланировать проверки и ресурсы с учетом "рискованности" того или иного объекта аудита.

     Исходя  из данных предварительного изучения объекта аудита, применимых к нему нормативов и процедур бухгалтерского учета, аудиторы определяют "ключевые" риски и формулируют соответствующие  этим рискам задачи аудита. Необходимой  предпосылкой оценки риска является получение описания объекта аудита. Массив документированной информации об объекте охватывает различные  типы операций; информационный обмен; вопросы внутреннего контроля; задействованный  персонал; используемые счета бухгалтерского учета.

     Важным  элементом на данном этапе является оценка риска несовершенства контроля, которая заключается в определении эффективности системы внутреннего контроля с точки зрения предотвращения и обнаружения ошибок и неправильных действий. Она предусматривает следующие действия:

     1) определение рисков и потенциальных  ошибок, характерных для данного  объекта;

     2) выбор действующих систем контроля, снижающих тот или иной риск  или вероятность ошибки;

     3) определение эффективности выбранных  систем контроля;

     4) оценка надежности выбранных  систем контроля;

     5) определение необходимости всесторонней  проверки функционирования конкретных  систем контроля.

     Из  этого следует, что оценка рисков является одной из наиболее важных и сложных проблем внутреннего  аудита, рассмотрение которой выходит  за рамки данной статьи.

     Разработка  общего плана и программы аудита. Первым шагом в этом направлении является определение потенциальных ошибок. С этой целью:

     а) составляется список основных видов  ошибок: недействительная операция; неточно  или несвоевременно зарегистрированная операция; несанкционированная операция; неверно классифицированная операция и т. д.;

     б) рассматриваются критические стадии операционного цикла: подготовка, утверждение, регистрация и санкционирование операции, обработка, корректировка, контроль и оформление соответствующего документа;

     в) оценивается опыт проведения предыдущих аудиторских проверок данного объекта.

     Далее анализируется описание объекта  аудита и определяется надежность существующих систем контроля, позволяющих предотвращать  или обнаруживать и исправлять ошибки. Рассматриваются следующие ключевые механизмы контроля:

     а) согласование и сопоставление имеющихся  активов с активами, объем которых  подтверждается первичными документами. Для этого предполагается проведение проверок специального контрольного "файла", с данными которого согласовываются  обрабатываемые данные, либо прямое сопоставление  входных данных с соответствующими активами специалистами, занимающимися  другими операциями;

     б) санкционирование на проведение данной операции определяется наличием в электронной  системе общих процедур контроля безопасности данных, не допускающих  проведения операций, не имеющих законной силы;

     в) анализ выходных данных всегда выполняется, по крайней мере, в некоторой степени, вручную. Целью такого анализа является проверка обоснованности и точности выходных данных путем детального их сопоставления с ожидаемыми результатами;

     г) контроль доступа к активам (контроль за несанкционированным и санкционированным  доступом). Лица, обладающие санкционированным  доступом к активам, при правильном распределении обязанностей, не должны иметь доступ к соответствующей  учетной документации, сфальсифицировав которую они могли бы скрыть недостачу;

     д) общий электронный контроль, который  реализуется путем слежения за данными  в электронной системе кредитной  организации, начиная с приобретения, разработки, обслуживания и поддержки  информационных систем.

     Процедуры аудита применяют и для выяснения  наличия механизмов внутреннего  контроля за тем или иным объектом аудита. Эти процедуры включают:

     1) проведение внутренним аудитом  проверок остатков средств на  счетах и анализа регулярности  операций последующего контроля  уполномоченными сотрудниками;

     2) аналитические процедуры, они  используются для выяснения того, имела ли место в действительности  вероятная ошибка, затрагивающая  какой-либо счет или тип операций. Это осуществляется путем сравнения  суммы по записям с ожидаемой  суммой (особое место занимает  выборочный метод, позволяющий  заметно сократить затраты на  обследования);

     3) детальное изучение фактических  данных, подтверждающих состоятельность  некоторых или всех статей, которые  входят в совокупность, образующую  сумму, подлежащую проверке, а  также наблюдение за деятельностью  объекта аудита и проверку  соблюдения конкретных принципов  и процедур. Завершив работу над  планом и процедурами аудиторской  проверки, аудитор готовит записку  о планировании аудита, являющуюся  документальным подтверждением  плана аудита и отражающую  основные моменты, характеризующие  объект аудита.

     Проведение  аудита сводится к выполнению программы аудита, оно осуществляется группой аудита. Позиции программы распределяются между аудиторами 13 соответствии с их опытом и квалификацией.

     Оценка  и дîкументальное оформление результатов  аудита. На основе результатов проверки аудитор формирует представление о существенности обнаруженных ошибок (в материальном отношении), погрешностях, искажениях и т. п. 

     1.2 Служба внутреннего аудита: этапы создания, цели и задачи

     Служба внутреннего аудита может быть создана в организации в виде отдела как самостоятельной организационной единицы, входящей в состав системы управления и наделенной функцией контроля фактов финансово-хозяйственной жизни экономического субъекта. При формировании такого отдела необходимо решить ряд задач в определенной последовательности.

     Первый  этап. Определение спектра общих целей и задач стратегического характера, для достижения которых создается отдел внутреннего аудита.

     Второй  этап. Проведение всестороннего анализа организации, установление структуры отдела внутреннего аудита, фиксация "слабых" мест в системе внутреннего контроля и т.д. Выявление "точек приоритета" по повышению эффективности работы.

     Третий  этап. Определение места внутреннего аудита и степени его интеграции с другими отделами организации.

     Четвертый этап. Разработка нормативных документов внутреннего аудита.

     Пятый этап. Формирование штата отдела внутреннего аудита, его технической базы.

     Шестой  этап. Модернизация системы управления на основе внедрения стратегического контроллинга.

     Рассмотрим  эти этапы подробнее.

     Первый  этап. Данный этап включает анализ учредительных документов организации, позволяющий установить стратегические, тактические и оперативные цели организации, с тем, чтобы оптимальным образом сформулировать задачи отдела внутреннего аудита. Эти задачи могут быть общими, локальными и частными: общие – характерны для большинства служб, отделов, комитетов внутреннего аудита вне зависимости от их специализации, формы собственности, организационной структуры; локальные – формируются для достижения общих целей и задач; частные – присущи конкретным организациям.

     При определении спектра общих целей  и задач стратегического характера  отдела внутреннего аудита принимается  ряд допущений:

- цели и задачи внутреннего аудита должны соответствовать размерам организации;

- структура целей и задач должна отражать виды деятельности организации;

- локальные и частные цели и задачи должны быть сегментированы в зависимости от организационной структуры экономического субъекта;

- цели и задачи должны формироваться исходя из предпосылки наличия различных форм внешнего контроля.

     Второй  этап. На основе всестороннего анализа деятельности организации, ее структуры, "слабых" мест системы внутреннего контроля (далее – СВК), объема средств внутреннего контроля, относящихся к учетным, аналитическим и управленческим системам, определяются мероприятия, способствующие улучшению работы как СВК, так и всей организации в целом. После выполнения такого анализа можно приступить непосредственно к созданию, нормативному, методическому и техническому оснащению отдела внутреннего аудита.

     Наиболее  пристальное внимание на данном этапе  должно быть уделено анализу:

- организационной структуры;

- функционирования системы бухгалтерского учета и СВК.

     Исходя  из того, что отдел внутреннего  аудита является частью СВК, необходимо принять решение о распределении  процедур внутрихозяйственного контроля между элементами СВК. К таким  процедурам относятся, в частности:

- проверка наличия оправдательных и распорядительных документов для проведения хозяйственных операций;

- проверка ведения и соблюдения утвержденного графика документооборота, наличия разрешительных записей руководящего персонала;

- арифметическая проверка правильности бухгалтерских записей;

- сверки расчетов;

- контроль корреспонденции счетов по каждой хозяйственной операции, отраженной в документах;

- установление соответствия данных в первичных учетных документах бухгалтерским записям;

- проверка соответствия отдельных статей бухгалтерской отчетности записям в главной книге;

- инвентаризация денежных средств и товарно-материальных ценностей;

- использование для целей контроля информации из источников, расположенных вне аудируемого лица;

- осуществление мер, направленных на физическое ограничение доступа несанкционированных лиц к активам организации, к системе ведения документации и записей по бухгалтерским счетам;

- исследование динамики хозяйственных показателей, сравнение плановых и сметных хозяйственных показателей с фактически имевшими место и выяснение причин существенных расхождений.

     Необходимо  отметить, что некоторые процедуры  внутрихозяйственного контроля могут  быть выполнены внутри отделов организации  самими сотрудниками. Однако это не означает, что каждая процедура должна быть закреплена только за одним из элементов системы внутрихозяйственного контроля (ревизионной комиссией, внутренним аудитом, наблюдательным советом). Например, инвентаризация для целей ревизии должна проводиться сплошным методом, по всем товаро-материальным ценностям, тогда как инвентаризация для целей внутреннего аудита может проходить выборочно, а для служебного расследования она ограничена видами товарно-материальных ценностей или перечнем материально ответственных лиц.