Учёт средств целевого финансирования

Счет 86 "Целевое  финансирование" предназначен для  обобщения информации о движении средств, предназначенных для осуществления  мероприятий целевого назначения, средств, поступивших от других организаций  и лиц, бюджетных средств и  др. 

Средства  целевого назначения, полученные в  качестве источников финансирования тех  или иных мероприятий, отражаются по кредиту счета 86 "Целевое финансирование" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты  с разными дебиторами и кредиторами". 

Использование целевого финансирования отражается по дебету счета 86 "Целевое финансирование" в корреспонденции со счетами: 20 "Основное производство" или 26 "Общехозяйственные  расходы" - при направлении средств целевого финансирования на содержание некоммерческой организации; 83 "Добавочный капитал" - при использовании средств целевого финансирования, полученного в виде инвестиционных средств; 98 "Доходы будущих периодов" - при направлении коммерческой организацией бюджетных средств на финансирование расходов и т.п. 

Аналитический учет по счету 86 "Целевое финансирование" ведется по назначению целевых средств  и в разрезе источников их поступления.

1.3 Нормативное регулирование налогового учёта средств целевого финансирования

 

При организации бухгалтерского учета  целевого финансирования целесообразно  учитывать требования налогового законодательства. Согласно подпункту 15 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой  базы не учитывается имущество, полученное предприятиями в рамках целевого финансирования. При этом законодатель дал конкретное определение средств  целевого финансирования. Перечень средств  целевого финансирования является закрытым и включает:

• средства бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения;
• полученные гранты;
• инвестиции, полученные при проведении инвестиционных конкурсов (торгов) в порядке, установленном законодательством Российской Федерации;
• инвестиции, полученные от иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений производственного назначения при условии использования их в течение одного календарного года с момента получения;
• средства дольщиков, аккумулированные на счетах организации - застройщика;
• средства, полученные обществом взаимного страхования от организаций - членов общества взаимного страхования;
• средства, полученные из Российского фонда фундаментальных исследований, Российского гуманитарного научного фонда, Фонда содействия развитию малых форм предприятий в научно - технической сфере, Федерального фонда производственных инноваций;
• средства, полученные атомными станциями из резервов эксплуатирующих организаций, предназначенных для обеспечения безопасности атомных станций на всех стадиях жизненного цикла и их развития в соответствии с законодательством Российской Федерации об использовании атомной энергии. Указанные доходы подлежат включению в состав внереализационных доходов в случае, когда получатель фактически использовал такие средства не по целевому назначению либо не использовал по целевому назначению в течение одного года после окончания налогового периода, в котором они поступили.

Необходимым условием признания средств  целевыми является определение организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования назначения использования  полученного имущества.

Организации, получившие средства целевого финансирования, для подтверждения факта использования средств целевого финансирования по определенному назначению обязаны вести раздельный учет доходов и расходов, полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у организации, получившей средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

Необходимым условием признания средств  целевыми является определение организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования назначения использования  полученного имущества.

Организации, получившие средства целевого финансирования, для подтверждения  факта использования средств  целевого финансирования по определенному  назначению обязаны вести раздельный учет доходов и расходов, полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у  организации, получившей средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

 

Глава 2. Порядок бухгалтерского учёта средств целевого финансирования

2.1. Учёт средств целевого финансирования некоммерческой организацией

 

Чтобы обобщить информацию о движении средств, предназначенных для осуществления  мероприятий целевого назначения, средств, поступивших от других организаций  и лиц, бюджетных средств и  т.п., другими словами, для учета  целевых доходов и расходов, в  НКО используется счет 86 "Целевое  финансирование".

Средства целевого назначения, полученные в качестве источников финансирования тех или иных мероприятий, отражаются по кредиту счета 86 "Целевое финансирование" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты  с разными дебиторами и кредиторами".

Аналитический учет по счету 86 "Целевое  финансирование" ведется по назначению целевых средств и в разрезе  источников их поступления, поэтому  к счету 86 открываются субсчета по каждой из целевых программ, что, кстати, обусловлено и распределением расходов НКО по конкретной программе.

Кроме того, на наш взгляд, целесообразно  открыть субсчета и к счету 76 для  более детального учета поступлений  по каждому лицу (жертвователю, учредителю, участнику).

Документами, подтверждающими поступление  тех или иных средств в НКО, обычно являются выписки банка, платежные  поручения, приходные кассовые ордера, акты приема-передачи имущества.

Особое внимание следует уделять  назначению платежа при оформлении расчетно-платежных и первичных  документов. При получении взносов  и пожертвований, по нашему мнению, следует использовать исключительно  формулировки, содержащиеся в ст. 251 НК РФ (причем в расчетно-платежных  документах обязательна запись "НДС  не облагается"): вступительный взнос, членский взнос, пожертвование, взнос  на осуществление благотворительной деятельности, имущественный взнос от учредителя на осуществление уставной деятельности и т.п.

При оформлении расчетно-платежных  и первичных документов, на наш  взгляд, недопустимы следующие формулировки: оплата за оказанные услуги, предоплата на день защиты детей, плата на развитие спорта, материальная (финансовая) помощь, стартовый взнос, спонсорский взнос, безвозмездные средства и т.п.

Исходя из таких "некорректных" формулировок, налоговые органы, как  правило, квалифицируют полученные средства как доходы от предпринимательской  деятельности или внереализационные  доходы с соответствующими налоговыми последствиями.

При использовании средств, полученных от жертвователей (членов, учредителей, участников и т.п.), также необходимы безупречные в налоговом отношении  формулировки с учетом названия целевой  программы, статьи сметы и т.п.

Обратите внимание, что не все  некоммерческие организации вправе принимать пожертвования (ст. 582 ГК РФ), поэтому, например, пожертвования, полученные некоммерческим партнерством, учитываются  при определении базы по налогу на прибыль в составе внереализационных  доходов (Письма УМНС России по г. Москве от 25.11.2003 N 26-12/67218 и УФНС России по г. Москве от 20.10.2006 N 20-12/92797).

Следует помнить, что целевые поступления, полученные в виде подакцизных товаров, а также средства целевого финансирования и целевые поступления, использованные не по своему целевому назначению, включаются в состав внереализационных доходов  организации при исчислении налога на прибыль (п. 14 ст. 250 НК РФ).

Кроме того, налогоплательщики, получившие целевые средства, обязаны вести  раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений. При его отсутствии у организации, получившей средства целевого финансирования, они рассматриваются как подлежащие обложению налогом на прибыль с даты их получения.

Рассмотрим на примерах отражение  операций по формированию имущества (денежных средств, основных средств и материалов, грантов в иностранной валюте) некоммерческими организациями  в бухгалтерском учете. 

 

Пример 1. На расчетный счет фонда "Маргус" поступили целевые средства от ЗАО "Цирцея" на экологическую программу "Чистая река" в сумме 300000 руб. В кассу фонда поступил целевой взнос от физического лица Петина С.Ю. в сумме 1500 руб. на программу "Экологическая культура".

Фонд использует следующие наименования субсчетов к балансовым счетам 76 и 86:

1. 76-1 "Пожертвования от ЗАО "Цирцея";
2. 86-1 "Целевые средства на экологическую программу "Чистая река";
3. 76-2 "Пожертвования от г-на Петина С.Ю.";
4. 86-2 "Целевые средства на программу "Экологическая культура".

Отражение операций в бухгалтерском  учете:

1. Д-т 51 К-т 76-1 - 300000 руб. (отражено поступление целевых средств по экологической программе "Чистая река");
2. Д-т 76-1 К-т 86-1 - 300000 руб. (сумма целевых средств отражена в составе целевого финансирования по экологической программе "Чистая река");
3. Д-т 50 К-т 76-2 - 1500руб. (отражено поступление целевых средств на экологическую программу "Экологическая культура" от г-на Петина С.Ю).;
4. Д-т 76-2 К-т 86-2 - 1500 руб. (сумма целевых средств отражена в составе целевого финансирования по соответствующему субсчету).

 

 Гранты - это денежные средства и иное имущество, передаваемые безвозмездно и безвозвратно гражданами и юридическими лицами, в том числе иностранными, а также международными организациями и объединениями на осуществление конкретных программ в области образования, искусства, культуры, охраны окружающей среды, а также проведение конкретных научных исследований на условиях, предусмотренных грантодателями.

Как правило, гранты от иностранных  и международных организаций  поступают в иностранной валюте. В общем случае пересчет стоимости  актива или обязательства, выраженной в иностранной валюте, в рубли  производится по официальному курсу  этой валюты к рублю, устанавливаемому ЦБ РФ.

В силу п. 7 ПБУ 3/2006 пересчет стоимости  денежных знаков в кассе организации, средств на банковских счетах (банковских вкладах), денежных и платежных документов, ценных бумаг (за исключением акций), средств в расчетах, включая по заемным обязательствам с юридическими и физическими лицами (за исключением  средств полученных и выданных авансов  и предварительной оплаты, задатков), выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться  на дату совершения операции в иностранной  валюте, а также на отчетную дату.

При получении гранта в иностранной  валюте пересчет производится, как  правило, по счету 52 "Валютные счета". Возникшие в результате пересчета  курсовые разницы нужно зачислить  на финансовые результаты организации  как прочие доходы или расходы (п. 13 ПБУ 3/2006). 

 

Пример 2. На целевую программу "Лесопарк" фонд "Маргус" получил в качестве пожертвований от ЗАО "Гелиос" материалы и основные средства. Стоимость полученного имущества, указанная в акте передачи, равна его балансовой (остаточной) стоимости и составляет 300000 руб., в том числе:

250000 руб. - стоимость основного средства;

50000 руб. - стоимость материалов.

Фонд использует следующие наименования субсчетов к балансовым счетам 76 и 86:

1. 76-3 "Пожертвования от ЗАО "Гелиос";
2. 86-3 "Целевые средства на программу "Лесопарк".

Отражение операций в бухгалтерском  учете:

1. Д-т. 08 К-т 76-3 - 250000 руб. (оприходован объект основных средств);
2. Д-т 76-3 К-т 86-3 - 250000 руб. (стоимость объекта основных средств отражена в составе целевого финансирования);
3. Д-т 01 К-т 08 - 250000 руб. (объект основных средств введен в эксплуатацию и включен в состав основных средств некоммерческой организации);
4. Д-т 86-3 К-т 83 - 250000 руб. (отражено использование полученных целевых средств);
5. Д-т 10 К-т 76-3 - 50000 руб. (отражено оприходование материалов);
6. Д-т 76-3 К-т 86-3 - 50000 руб. (стоимость материалов отражена в составе целевого финансирования). 

В целях бухгалтерского учета под  курсовой разницей понимается разница  между рублевой оценкой актива или  обязательства, стоимость которых  выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного  периода и рублевой оценкой этого  же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету  в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода.

При падении курса рубля по отношению  к иностранной валюте положительная  курсовая разница отражается по кредиту  счета 91 "Прочие доходы и расходы" в корреспонденции с дебетом  счета 52 "Валютные счета". При росте  рубля по отношению к иностранной  валюте отрицательная курсовая разница отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" в корреспонденции с кредитом счета 52 "Валютные счета".