Учет затрат по методу «Директ-костинг»

В качестве постоянных расходов выступают часть общепроизводственных расходов и все общехозяйственные расходы, которые только содействуют изготовлению продукции, непосредственно не участвуя в ее производстве. Это затраты, связанные с процессом обслуживания и управления и зависящие в большей мере от длительности отчетного периода. В системе «директ-костинг» по переменным затратам оцениваются и остатки готовой продукции на складе, и незавершенное производство на конец периода. При этом ограничение себестоимости лишь переменными расходами позволяет упростить планирование, учет и контроль за счет резкого уменьшения числа калькуляционных статей затрат: себестоимость становится «более обозримой», а отдельные затраты - лучше контролируемыми.

Деление расходов на постоянные и переменные позволяет получить информацию о расходах, необходимую  для принятия большого числа управленческих решений. В первую очередь это  касается решений в части оценки затрат при различной производительности.

Еще одно преимущество системы  «директ-костинг» состоит в том, что ее применение позволяет использовать многоступенчатый принцип построения отчета о доходах. Отчет должен содержать такие показатели, как: выручка от реализации продукции (ВР), переменные затраты (ПЗ), маржинальный доход (МД = ВР - ПЗ), постоянные (фиксированные) затраты (ФЗ) и прибыль (П = МД - ФЗ). Таким образом, на первом этапе выявляется маржинальный доход, т.е. сумма продаж за вычетом переменных затрат, а затем уже чистая прибыль предприятия без постоянных расходов. Данный подход усиливает контроль за формированием издержек обращения по местам возникновения затрат и по центрам ответственности и, следовательно, позволяет менеджерам принимать более оперативные и эффективные управленческие решения [3] .

При использовании «директ-костинг» размер прибыли определяется уровнем переменных производственных затрат, ценами продажи, структурой выпускаемой продукции и величиной постоянных издержек производства. В результате такая учетная информация позволяет в оперативном порядке находить наиболее выгодные комбинации продажных цен и объема производства, быстро переориентировать производство в соответствии с меняющейся конъюнктурой рынка.

С помощью «директ-костинг» обосновываются важные управленческие решения, в том числе по оптимизации производственной программы, о целесообразности принятия к исполнению определенного заказа, о приобретении или замене оборудования, производстве полуфабрикатов или заказе их на стороне, выпуске побочной продукции, по вопросам ценовой политики и др.

Система «директ-костинг» позволяет:

1. определять формы зависимости затрат от объемов производства;

     2) получать информацию о прибыльности или убыточности хозяйственной деятельности в зависимости от объема производства и продаж;

     3) рассчитывать критическую точку объема продаж;

     4) оптимизировать товарный ассортимент;

     5) прогнозировать поведение затрат в зависимости от различных факторов;

     6) принимать управленческие решения в условиях ограниченности какого-либо ресурса;

     7) проводить эффективную ценовую политику;

     8) решать тактические задачи управления предприятием.

На основе анализа переменных и постоянных издержек разрабатываются  гибкие программы-сметы. Они, хотя и  ориентируются на исходную ожидаемую величину выручки, позволяют учесть возможные отклонения объема продаж и выручки от реализации и влияние этих отклонений на конечную величину прибыли. В результате менеджер может рассчитать тот объем продаж, при котором достигается безубыточность предприятия, а затем оценить прибыльность при различных уровнях деловой активности.

В условиях рыночной экономики  «директ-костинг» дает также информацию о возможности использования в конкурентной борьбе демпинга - продажи товаров по заведомо заниженным ценам, что связано с установлением нижнего краткосрочного предела цены (на уровне переменных затрат на изготовление).

Одним из важных преимуществ  использования в учете системы  «директ-костинг» является возможность изучения взаимосвязей и взаимозависимостей между объемом производства, затратами и прибылью.               Ее применение позволяет управленческому аппарату заострить внимание на изменении маржинального дохода как по предприятию в целом, так и по отдельным видам продукции, таким образом делая возможным оценку прибыльности производства и продаж различных продуктов вне зависимости от общего спада или подъема объемов реализации, связанных с сезонностью продаж или другими факторами. С другой стороны, выявляя продукцию с большей рентабельностью, предприятие оптимизирует свой ассортимент.

Благодаря использованию  «директ-костинг» значительно расширяются аналитические и контрольные возможности учета: анализируя поведение переменных и постоянных затрат в зависимости от изменения объемов продаж, можно гибко и оперативно принимать решения по управлению, особенно касающиеся выбора между альтернативными вариантами действий. Раздельное отражение в учете позволяет более четко отслеживать и контролировать как переменные, так и постоянные производственные издержки в разрезе подразделений предприятия, товарных групп и сегментов рынка. Кроме того, использование системы «директ-костинг» при составлении внутренней управленческой отчетности дает возможность избежать излишней капитализации постоянных накладных расходов в периоды, когда спрос на производимую продукцию уменьшается и происходит накопление производственных запасов [4].

Западные предприятия, как  правило, используют систему «директ-костинг» параллельно с системой «стандарт-кост». Они взаимно дополняют друг друга. Это неслучайно, поскольку известно, что нормируются именно переменные затраты. Таким образом, совместное использование двух систем позволяет не только вести раздельный учет расходов, но и планировать деятельность организации на перспективу, основываясь на нормативном значении затрат. Несмотря на различия, «директ-костинг» и «стандарт-кост» выполняют целый ряд общих функций.

         Следует отметить, что ведение учета в рамках системы «директ-костинг» осложняется трудностью подразделения издержек производства на переменные и постоянные (большая часть расходов предприятия носит полупеременный или условно-постоянный характер), особенно если принять во внимание, что такая классификация не может быть неизменной на предприятии и должна уточняться исходя из постоянно меняющихся условий хозяйствования.

         1.2 Роль и значение затрат в системе директ-костинг

        Система учета директ-костинг требует четкой детальной классификации затрат для контроля за их поведением в процессе функционирования организации.

   Все затраты, образующие себестоимость продукции (работ, услуг), не одинаковы не только по своему составу, но и по значению в изготовлении продукта, выполнении работ и услуг. Одни затраты - непосредственно связаны с изготовлением и выпуском продукции (затраты сырья, материалов, оплата труда рабочих и др.), другие - с управлением и обслуживанием производства (расходы на содержание аппарата управления, на обеспечение производственного процесса необходимыми ресурсами, на содержание основных средств в рабочем состоянии и т.д.), а третьи, не имея непосредственного отношения к производству, все-таки по действующему законодательству включаются в издержки производства (отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, социальные нужды населения и др.). Кроме того, часть затрат прямо включается в себестоимость конкретных видов готовых изделий, а другая часть, в связи с производством нескольких видов продукции - косвенно.

       В системе учета директ-костинг поведение затрат, в первую очередь, зависит от того, какую управленческую задачу необходимо решить. Решению каждой задачи должен соответствовать свой классификационный признак.

      Основными признаками системы директ-костинг, которые помогают раскрыть суть данного метода, являются:

      1) деление затрат на постоянные и переменные для калькулирования себестоимости;

      2) оценка запасов;

      3) расчет результата деятельности.

Деление затрат на постоянные и переменные осуществляется в зависимости  от изменения объема производства.

Переменные затраты, рассчитанные на выпуск продукции, изменяются в прямой пропорциональной зависимости от изменения  выпуска (объема производства), т.е. чем  больше объем выпускаемой продукции, тем больше сумма технологических  затрат.

При этом переменные затраты  в расчете на единицу продукции  всегда остаются постоянными, но изменяются в связи с изменением объема загрузки производственных мощностей.

Постоянные затраты, рассчитанные на выпуск продукции, относительно постоянны  в каждый данный период времени. Постоянные затраты, рассчитанные на единицу продукции, уменьшаются при увеличении объема производства и увеличиваются при  его уменьшении. Таким образом, постоянные затраты при изменении уровня деловой активности не меняются в  сумме, но они напрямую зависят от объема производства в расчете на единицу продукции.

При этом ряд затрат относятся  к смешанным или полупеременным.

В состав переменных затрат можно отнести следующие затраты [5]:

      1) прямые материальные затраты;

      2) оплата труда работников;

      3) энергия на технологические цели.

К постоянным затратам относятся:

       1) амортизация основных средств общехозяйственного назначения;

       2) оплата управленческих работников;

       3) арендная плата;

      4) транспортные затраты для целей управления;

       5) оплата охраны, пожарной безопасности и другие подобные затраты;

       6) затраты на канцтовары;

       7) прочие затраты управления.

К смешанным затратам относятся:

        1) затраты на оплату телефонных переговоров;

        2) затраты на отопление;

        3) материально-техническое обслуживание.

Зависимость затрат от изменения  уровня деловой активности характеризует  поведение затрат, значение которых  важно для управления. В системе  «директ-костинг» текущие затраты учитываются и планируются исходя из этой особенности поведения затрат только по переменным затратам. При этом постоянные расходы не включаются в себестоимость продукции, а собираются на отдельном счете и периодически списываются непосредственно на счета финансовых результатов.

По переменным затратам оцениваются  также остатки готовой продукции  на начало и конец года и незавершенное  производство.

Использование раздельного  учета затрат дает возможность повышать эффективность управления, так как  зная зависимость уровня затрат от изменения объемов производства, можно прогнозировать уровень рентабельности, а также спад или рост производства.

Кроме того, оценка запасов  готовой продукции и незавершенного производства по переменным затратам позволяет избежать процесса капитализации  постоянных расходов в запасах. Этот факт подчеркивает рыночную сущность системы директ-костинг.

Система «директ-костинг» имеет ряд разновидностей. К таковым относятся:

       1) классический директ-костинг - это калькулирование по основным (прямым) затратам, в определенное время являющиеся переменными;

       2) система учета переменных затрат - это способ калькулирования себестоимости по переменным затратам, в состав которых входят прямые расходы и переменные косвенные расходы;

       3) система учета затрат в зависимости от использования производственных мощностей - это калькулирование всех переменных расходов, а также части постоянных расходов, которые определяются в соответствии с коэффициентом использования производственных мощностей.

Кроме того, существует такая  разновидность системы директ-костинг, при которой себестоимость калькулируется лишь на основе производственных расходов, связанных с изготовлением продукции, причем даже в том случае, если эти  расходы носят косвенный характер.

Объединяющим фактором всех перечисленных разновидностей является то, что калькуляции подлежит не полная, а частичная себестоимость. По ней и оценивают незавершенное  производство и готовую продукцию, а постоянные расходы списывают  на счет прибылей и убытков.

Стоит отметить, что для  разных стран система «директ-костинг» определяет свои национальные особенности. Так, в США используется термин «учет переменных затрат», в Великобритании - «учет маржинальных затрат», во Франции - «маржинальный учет», в Германии и Австрии - «учет сумм покрытия или учет частичных либо граничных затрат».

Важнейшим условием применения системы директ-костинг является развитие рыночных отношений, т.е. процесса, когда повышается ответственность  и самостоятельность предприятий, появляются конкуренция и риск, многие решения принимаются менеджерами  самостоятельно с учетом спроса, конкуренции  и иных факторов цивилизованного  рынка. В таких условиях требования к учету постоянно меняются. Рынок  и рыночные отношения в целом  достаточно не постоянны, в любой  момент могут возникнуть обстоятельства, в корне меняющие те или иные условия  деятельности. В этом случае возникает  необходимость работать в направлении  повышения аналитичности и оперативности учета. Менеджер должен оперативно проанализировать ситуацию, применить ее к сложившимся условиям и составить новый бизнес-план [6].