Учет прочих расчетов (счета 75,76,79)

Если лица, которым предъявляется  претензия, не согласны полностью или  частично с ее содержанием, то у бухгалтера возникают две возможности:

• дебетовать счет 76.2 "Расчеты по претензиям" и кредитовать счета недостающих ценностей;
• дебетовать счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

Если игнорировать это  правило, то всегда легко скрывать недостачи, растраты, хищения, искажая, создавая фиктивное  имущество в виде псевдо дебиторской задолженности. А последующее и неизбежное ее списание позволяет скрывать и реальную прибыль.

До признания недостачи  ответчиком или до вынесения судебного  решения сумму иска отражать по дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" и только после  согласия должника удовлетворить претензию  составлять запись:

Дебет 76.2 "Расчеты по претензиям"

Кредит 94 "Недостачи и  потери от порчи ценностей"

При этом решение суда, делая  долг ответчика бесспорным, еще не означает, что ответчик этот долг вернет: он может оспорить судебное решение  в более высоких инстанциях, у  него просто может не быть денег, наконец, что бывает достаточно часто, к моменту  удовлетворения иска ответчик может  просто прекратить свою деятельность. Поэтому использование счета 63 "Резервы  по сомнительным долгам" все равно  необходимо, но величина этих резервов в данном случае будет существенно  меньше.

Составители инструкции предполагают, что погашение иска и, следовательно, признание дохода возникает в  момент оплаты, т.е. вопреки принятой логике учета и допущению временной  определенности фактов хозяйственной  жизни (п. 6 ПБУ 1/98) предусматривают в  данном случае кассовый принцип признания  дохода вместо принятого в нашем  и, как правило, зарубежном учете  принципа начисления. Этот последний формулируется следующим образом: "факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами" (п. 6 ПБУ 1/98). Поскольку ПБУ 1/98 зарегистрировано в Минюсте России 31.12.1998 № 1673, а план счетов нет, то нормы учета, связанные с применением допущения временной определенности важнее и поэтому бухгалтер должен следовать следующей схеме записей:

Дебет 94 Кредит 41

- 10 000 руб. - констатируется  факт недостачи товаров;

Дебет 76.2 Кредит 91.1

- 10 000 руб. - признан виновник  за утрату ценностей;

Дебет 51 Кредит 76.2

- 10 000 руб. - дебитор возмещает  причиненный ущерб предприятию;

Дебет 91.2 Кредит 94

- 10 000 руб. - списывается выявленная  утрата ценностей.

В результате по дебету счета 91.2 "Прочие расходы" отражается понесенный предприятием убыток, а по кредиту  счета 91.1 "Прочие доходы" - величина возмещения, на которое организация  имеет право.

Если предположить, что  дебитор так и не возместит  причиненный ущерб, то его стоимость  необходимо списать записью:

Дебет 91.2 "Прочие расходы"

Кредит 94 "Недостачи и  потери от порчи ценностей",

а сумму иска сторнировать:

Дебет 76.2 "Расчеты по претензиям"

Кредит 91.1 "Прочие доходы"

Тут мы должны отметить, что  возмещение может быть произведено  не только деньгами, но и другими  ценностями, если, разумеется, с этим согласен собственник или администрация, выступающая от его имени.

Аналитический учет ведется  по каждой претензии признанной или  непосредственно виновным или судом.

Субсчет 3 "Расчеты по причитающимся  дивидендам и другим доходам"

Это активный счет и связан с доходами от финансовых вложений в другие предприятия. Под другими  понимаются только организации, пользующиеся правами юридического лица или связанные  договором простого товарищества.

Когда в этих предприятиях объявляют выплаты на вложенный  в них капитал, то вкладчик получает об этом уведомление, на основе которого бухгалтер составляет запись:

Дебет 76.3 "Расчеты по причитающимся  дивидендам и другим доходам"

Кредит 91.1 "Прочие доходы"

Этой записи противостоит запись у плательщика:

Дебет 84 "Нераспределенная прибыль"

Кредит 75.2 "Расчеты по выплате доходов"

Обратите внимание: составитель  плана счетов в этом случае четко  следует допущению временной  определенности, ибо доходом признается волеизъявление собственников предприятий, куда были вложены средства, а не фактическое получение дохода в  виде денег или каких-то иных средств.

Факт получения средств  оформляется записью:

Дебет 51 "Расчетные счета"

Кредит 76.3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам",

А у плательщика будет  сделана запись:

Дебет 75.2 "Расчеты по выплате  доходов"

Кредит 51 "Расчетные счета".

Для плательщика в этом случае факт начисления платежей, не говоря уже о самом платеже, не рассматривается  как расход. Это только признание  права вкладчика, как правило, учредителя на часть доходов.

Аналитический учет ведется  в разрезе каждой организации, которая  должна выплачивать причитающуюся  с нее долю дохода.

При рассмотрении характеристики этого субсчета, нам следует отдельно остановиться на очень важных операциях, связанных с отражением в учете  уступки прав требования. В обычной  жизни эту операцию называют:

• покупкой (продажей) дебиторской задолженности;
• оказанием услуг, связанных с ее взысканием.

Эта процедура для нашего учета слишком непривычна, но она  может быть решена по двум основным направлениям. Одно мы назовем юридическим, второе - экономическим. При юридическом  подходе вся уступленная дебиторская  задолженность показывается полностью, а при экономическом в активе отражается только величина реально  вложенного в приобретаемую дебиторскую  задолженность величину капитала. В  первом случае у приобретателя уступки  увеличивается итог баланса (модификация), во втором - меняется его структура. К чему подобные теоретические подходы  приводят на практике, разберем на конкретном примере.

Пример

Организация А имела дебиторскую задолженность по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - 1 000 000 руб. По каким-то причинам, скажем до наступления срока платежа, организация А уступила права на поступление этих денег организации Б за 500 тыс. руб.

Организация Б сумела взыскать в счет причитающегося 1 000 000 руб. - 600 000 руб.

Рассматривая эти операции у "покупателя" и "продавца", мы сталкиваемся с рядом вопросов:

• рассматривать ли "покупку" дебиторской задолженности как приобретение имущества или как финансовое вложение в активы?

• у покупателя актив составит 1 000 000 руб., т.е. полный объем права требования или 500 000 руб. - сумма вложенного капитала?

• можно ли считать доходом "покупателя" - 1 000 000 руб., а расходом - 500 000 руб., или следует признать доход в 400 000 руб.?

У "продавца" с юридической  точки зрения должны быть сделаны  следующие проводки:

Дебет 91.2 Кредит 62

- 1 000 000 руб. - списывается,  согласно договору уступки, право  требования с покупателей;

Дебет 51 Кредит 91.1

- 500 000 руб. - отражается полученная  компенсация.

В результате на счетах 91.1 "Прочие доходы" и 91.2 "Прочие расходы" отражается убыток, вызванный уступкой права  требования. Причем надо обратить внимание, что поскольку отгрузка товаров, как правило, считается их реализацией, постольку у фирмы А ранее была отражена прибыль, заложенная в данную дебиторскую задолженность. Теперь эта прибыль и, очевидно, часть себестоимости отгруженных товаров списывается в убыток. Поэтому на самом деле реальный убыток организации А не 500 000 руб., он должен быть уменьшен на ту наценку, которая была сделана при выписке счета.

Теперь посмотрим, как  эти записи будут отражены у "покупателя".

Если руководствоваться  требованиями ГК РФ, то согласно ст. 384 право первоначального кредитора  переходит к новому кредитору  в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту  уступки этих прав. Следовательно, отвечая  на первый вопрос, мы должны отметить, что по активу баланса необходимо отразить дебиторскую задолженность  в полном объеме.

В целом, у "покупателя", если это не факторинговая фирма, и такие операции представляют его основную деятельность, должна сложиться следующая структура записей:

1. Дебиторская задолженность в полном объеме отражается по дебету счета 76.3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам". Строго говоря, следовало бы зеркально отразить дебиторскую задолженность, т.е. если она числилась на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", то на этом же счете следовало бы и отразить уступленные права на том же счете. Однако, в результате операции характер требования, но не его основания, изменился и потому будет правильнее отразить его на другом счете, в качестве какового, и выбран счет 76.3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам". В данном случае речь и идет о "других доходах". Если положение с записями по дебету более или менее ясно, то с записями по кредиту дело обстоит сложнее. Ясно, что со счета 51 "Расчетные счета" списывается фактически уплаченная сумма, а разность между полученным объемом прав и отданной за него суммой денег показывается:

• или по кредиту счета 98/1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов". Сторонники такой записи настаивают на том, что доход может быть отражен полностью только в том случае, когда деньги будут получены, что вытекает из требования осмотрительности (п. 7 ПБУ 1/98);

• или по кредиту счета 83 "Дополнительный капитал", что теоретически возможно, но практически не совсем удобно, так как нежелательно смешивать счета финансовых результатов со счетами капитала;

• или относить в кредит счета 90.1 "Выручка", что шло бы в разрез с буквой и духом ПБУ 1/98 (требование осмотрительности), ибо деньги еще не получены и погашение долга как правило бывает очень сомнительным.

Вот почему в нашу схему  мы включили счет 98.1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов".

Дебет 76.3

- 1 000 000 руб.;

Кредит 51

- 500 000 руб.;

Кредит 98.1

- 500 000 руб. 

2. Взыскание платежа, в нашем случае частичное, но приводящее по взаимному соглашению сторон к полному погашению долга. В этом случае оплаченная его часть отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета", а списываемая часть относится на дебет счета 98.1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов".

Дебет 51

- 600 000 руб.;

Дебет 98.1

- 400 000 руб.;

Кредит 76.3

- 1 000 000 руб.;

3. Реальная сумма доходов  от операции теперь, наконец, выявляется  на счете 98.1 "Доходы, полученные  в счет будущих периодов". В  нашем случае возникшая прибыль  списывается в кредит счета  90.1 "Выручка":

Дебет 98.1 Кредит 91.1

- 100 000 руб.;

Достоинства подхода. В балансе  абсолютно правильно отражается стоимость имущества предприятия. Если возникают сомнения в возможности  полного взыскания дебиторской  задолженности, то бухгалтер должен сразу эту сомнительную сумму  зарезервировать. В нашем случае следовало бы составить запись:

Дебет 91.2 "Прочие расходы"

Кредит 63 "Резерв по сомнительным долгам"

Средства, ожидаемые к  получению, показываются как доход  отчетного периода только после  того, как будет сделан платеж.

Недостатки подхода. Величина актива в этом случае оказывается  завышенной, ибо он должен отражать не ожидаемый к получению платеж, а реально вложенный в имущество  капитал.

Теперь рассмотрим экономическую  трактовку операции, поскольку в  нашей стране действует требование приоритета содержания перед формой (п. 7 ПБУ 1/98).

Дебет 58 Кредит 51

- 500 000 руб. - принятие по  договору уступки дебиторской  задолженности отражается как  вложение реально уплаченной  суммы;

Поступление денег отражается по счету 51 "Расчетные счета" в  полной сумме, при этом счет 58 "Финансовые вложения" кредитуется на вложенный  капитал, а счет 90.1 "Выручка" показывает результат от реализации дебиторской  задолженности.

Дебет 51

- 600 000 руб.;

Кредит 58

- 500 000 руб.;

Кредит 91.1

- 100 000 руб.

Преимущества метода. В  активе показан действительно вложенный  капитал.

Недостатки метода. Баланс не отражает реального объема дебиторской  задолженности. Более того, основной смысл хозяйственной деятельности оказывается скрытым (завуалированным), ибо основной вид полученного  имущества - дебиторская задолженность  оказалась трансформированной в  финансовые вложения. Подобная метаморфоза  может сбивать с толку всех пользователей финансовой отчетности.

Субсчет 4 "Расчеты по депонированным суммам"

Глагол "депонировать" - латинского происхождения и буквально  означает - отдавать на хранение. В современном  бухгалтерском учете смысл этого  слова несколько изменен: уже  не сотрудник предприятия отдает деньги на хранение, а кассир всю  невостребованную в течение трех дней заработную плату, премии, дивиденды  и другие, не полученные в течение  трех дней, возвращает на расчетный  счет в банке.