Учет нематериальных активов

1. Важнейшее правило, работающее при осуществлении операций, предусмотрено в п. 2.4 Инструкции № 37. Согласно этому правилу, в случае реализации или безвозмездной передачи нематериальных активов с отрицательным результатом этот отрицательный результат не уменьшает налогооблагаемую прибыль. Другими словами, убыток при продаже нематериальных активов для целей налогообложения не учитывается. Но поскольку этот убыток участвует в формировании общей суммы прибыли в бухгалтерском учете и уменьшает ее (а в принципе может привести и к образованию убытка в бухгалтерском учете), то к настоящему моменту Инструкцией № 37 (в редакции Изменений и дополнений № 3) уже предусмотрена процедура "восстановления" прибыли для налогообложения, позволяющая выполнить требования п. 2.4. При исчислении прибыли для целей налогообложения предприятием теперь заполняется "Справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 Расчета налога от фактическими прибыли" (данная справка предусмотрена Приложением № 11 к Инструкции № 37), или, иначе говоря, документ, превращающий прибыль (убыток) по данным бухгалтерского учета в валовую прибыль для целей налогообложения. Пунктом 4 Справки предусмотрено увеличение прибыли на ряд величин, в том числе (строка 4.7) на сумму убытков от реализации и безвозмездной передачи основных средств и иного имущества (соответственно и нематериальных активов). Собственно, это "восстановление" предприятиями осуществлялось и раньше с представлением расчета в свободной форме, но до выхода Изменений и дополнений № 3 не было единообразной формы, что приводило к многочисленным ошибкам и разночтениям.

2. Тот же п. 2.4. Инструкции  № 37 содержит еще одно положение,  важное в ситуации, когда реализация  основных средств и прочего  имущества (обороты но счетам 47, 48) происходит с прибылью. В  этом пункте, как известно, предусмотрено при определении прибыли от реализации основных фондов и иного имущества предприятий для целей налогообложения учитывать разницу (превышение) между продажной ценой и первоначальной или остаточной стоимостью этих фондов и имущества, увеличенной на индекс инфляции, исчисленный в установленном порядке. Это значит, что в результате применения указанного индекса прибыль для целей налогообложения может быть весьма существенно уменьшена по сравнению с прибылью в бухгалтерском учете.

Поскольку применение данного  положения вызывало много разночтений  и неточностей (хотя существовали разъясняющие письма и комментарии), Изменениями  и дополнениями № 3 к Инструкции № 37 уточнено, при реализации какого имущества применяется индекс-дефлятор. В частности, теперь в п. 2.4 непосредственно указано, что при реализации нематериальных активов индекс-дефлятор не применяется. Несоблюдение этого требования влечет за собой занижение облагаемой прибыли.

3. При рассмотрении  ситуации с безвозмездной передачей нематериальных активов следует затронуть не только передающую, но и получающую сторону. Согласно п. 2.7 Инструкции № 37, по предприятиям, получившим безвозмездно от других предприятий основные средства, товары и иное имущество, налогооблагаемая прибыль увеличивается на стоимость этих средств и имущества, но не ниже их балансовой (остаточной – по основным средствам) стоимости, числящейся у передающих предприятий. В "Справке" (Приложение № 11 к Инструкции № 37) это отражается по строке 4.5: прибыль для налогообложения увеличивается на стоимость безвозмездно полученного имущества от других предприятий.

(Необходимо обратить  внимание на то, что увеличение  прибыли предприятий происходит  только в случае безвозмездного  получения имущества от других  предприятий, тогда как у банков оно происходит при безвозмездном получении как от юридических, так и от физических лиц.)

4. При рассмотрении  существующих льгот по налогу  на прибыль наиболее часто  применяемой и вызывающей наибольшее  количество вопросов называют  льготу, связанную с использованием прибыли для осуществления капитальных вложений (п. 4.1.1. Инструкции № 37). Необходимо отметить, что в случае приобретения нематериальных активов, а также в случае их создания указанная льгота не применяется (хотя приобретение и создание нематериальных активов и представляют собой факт осуществления капитальных вложений и соответствующим образом отражаются в учете).

5. Еще один существенный  вопрос, непосредственно касающийся  реализации нематериальных активов,  связан с понятием выбора политики для целей налогообложения "по оплате" или "по отгрузке". Если в части основной деятельности предприятия возможность выбора не вызывает сомнений, то в части реализации прочего имущества до самого последнего времени существовали различные позиции – например, позиция, согласно которой для целей налогообложения прочая реализация в отличие от основной может определяться только по моменту отгрузки, но не по моменту оплаты.

Изменения и дополнения № 3 к Инструкции № 37 внесли ясность  в этот вопрос: в Справке (Приложение № 11) строка 2.2 непосредственно предусматривает корректировку прибыли (убытка) по данным бухгалтерского учета от реализации основных фондов и иного имущества в результате изменения выручки от реализации этого имущества предприятиями, определяющими выручку по моменту оплаты.

Таким образом, в настоящее  время прибыль предприятия от реализации нематериальных активов  определяется предприятием в соответствии с принятой им политикой для целей  налогообложения.

 

5. Заключение

 

В заключение необходимо отметить, что многие вопросы, связанные с правовым регулированием и бухгалтерским учетом нематериальных активов, не получили необходимого нормативного закрепления, в связи с чем создают определенную сложность. При анализе нормативных актов различного уровня и практической деятельности многих организаций складывается впечатление, что понятием "нематериальные активы" пользуются во всех случаях, когда возникают затруднения с отнесением тех или иных объектов и расходов к определенным активам предприятия.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Литература

 

1. Налоговый кодекс  Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.00 №117-ФЗ (принят ГД ФС РФ 19.07.00).

2. Гражданский кодекс  РФ. - М.: Юридическая литература, 2007.

3. Приказ Минфина РФ  от 27 июля 1998 г. №34н «Об утверждении  Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации».

4. Приказ Минфина России  от 31.10.2000 №94н «План счетов бухгалтерского  учета финансово-хозяйственной деятельности  организаций».

5. Приказ Минфина РФ  от 16.10.00 №91н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000».

6. Приказ Минфина РФ  от 27.31.07 №153н «Об утверждении  Положения по бухгалтерскому  учету «Учет нематериальных активов»  ПБУ 14/2007». 

7. Бурсулая Т.Д. Учет нематериальных активов // Бухгалтерский Вестник. – 2006. - №38.

8. Белышева И. , Козлов  Н. Нематериальные активы компании: классификация и учет // Акционерное  общество: вопросы корпоративного  управления. – 2008. - №4.

9. Волков Н.Г. Практическое  пособие по бухгалтерскому учету. - М.: Бухгалтерский учет, 2008.

10. Гришин А.И.Амортизация  нематериальных активов // Новое  в бухгалтерском учете и отчетности. – 2008. - №5.

11. Калинченко Е. Как  учесть нематериальный актив.  Новое ПБУ 14/2007 // Бухгалтерия и  Кадры. – 2008. – №2.

12. Каморджанова Н.А., Карташова  И.В. Бухгалтерский учет. - СПб.: Питер, 2003.

13. Лев Б. Нематериальные  активы. Управление, измерение, отчетность. - М.: Квинто-консалтинг, 2003.

14. Матиташвили А.А.В  новом ПБУ по нематериальным  активам вы найдете много полезных правил // Документы и комментарии. – 2008. - №4.

15. Рейли Р., Швайс Р.  Оценка нематериальных активов. - М.: Квинто-консалтинг, 2005.

16. Фомичева Л.П. Новое  в ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных  активов» // Документы и комментарии. – 2008. - №1.

17. Чвыков И.О. Учитываем  нематериальные активы по-новому // Учет в строительстве. – 2008. - №4.

18. Козлова Е.П. И др. Бухгалтерский учёт в организациях. М.:Деньги и статистика, 2000

19. Козлова Е.П. И др. Бухгалтерский учёт. М.:Деньги и статистика, 1994

20. Новый план счетов бухгалтерского учёта. М.:Проспект, 1998

21. Щадилова С.Н. Базы бухгалтерского учёта. М.:ИКЦ "ДИС", 1997

22. Справочная правовая система "Гарант"

23. Журнал "Главбух" №22 от 11.2000

24. Правовая система "Гарант" (все нормативные акты).

25. Кондраков Н. П. Бухгалтерский учет. Учебное пособие. М. 2002.

26. Бухгалтерский учет. Учебник. Под ред. П. С. Безруких. М. 1996.

27. Григорьев Ю. А., Макарьева В. И. Альбом бухгалтерских проводок рублевых и валютных операций. М. 1998.

28. Журналы с приложениями:

29. "Консультант бухгалтера";

30. "Главбух";

31. "Московский бухгалтер".

32. Паркшеян Х.Р. Бухгалтерский учет в вопросах и ответах. Учебное пособие. М.2004

33. Кондраков Н. П. Бухгалтерский учет. Учебное пособие. М. 2002.

34. Положение по бухгалтерскому учету

"Учет нематериальных  активов" ПБУ 14/2000

(утв. приказом Минфина  РФ от 16 октября 2000 г. N 91н)