Структура и содержание отчета о прибылях и убытках

Сумма по строке 100 отчета о прибылях и убытках равна дебетовому обороту счета 91-2 «Прочие расходы» по соответствующим статьям аналитических разрезов.

 

2.3 Правила и порядок формирования финансового результата

 

По статье 140 «Прибыль (убыток) до налогообложения» отражается показатель, рассчитываемый по формуле: строка 050 «Прибыль (убыток) от продаж» + строка 060 «Проценты к получению» - строка 070 «Проценты к уплате» + строка 080 «Доходы от участия в других организациях» + строка 090 «Прочие доходы» - строка 100 «Прочие расходы».

Порядок формирования и отражения отложенных налоговых активов в бухгалтерском учете регламентируется частью 3 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций».

Согласно ПБУ 18/02, под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению этого налога, подлежащего уплате в бюджет в последующих налоговых периодах. Отложенные налоговые активы возникают, если в отчетном периоде одни и те же расходы в бухгалтерском учете признается в большей сумме, чем в налоговом учете. Примером тому может служить разный порядок начисления амортизации для целей бухгалтерского и налогового учета.

Пример 3.

Организация для управленческих нужд приобрела в декабре 2009 года принтер за 35 400 рублей (в том числе НДС – 5 400 рублей), который введен в эксплуатацию в том же месяце. Учетной политикой определено, что начисление амортизации в целях бухгалтерского и налогового учета производится линейным методом, срок полезного использования в бухгалтерском учете – 4 года, в налоговом  учете – 5 лет.

Таким образом, сумма начисленной амортизации за 2010г.

- в целях бухгалтерского учета  – 7500 рублей;

- в целях налогового учета  – 6000 рублей.

Сумма амортизации в целях бухгалтерского учета превышает сумму амортизации в целях налогового учета на 1500 рублей, и именно эта сумма является вычитаемой временной разницей, возникшей в отчетном периоде. Отложенный налоговый актив составит 1500*20%/100% = 300 рублей и будет отражен бухгалтерской записью Д 09 К 68. Предположим, что в данном отчетном периоде имело место погашение отложенного налогового актива Д 68 К 09 на сумму 180 рублей. Таким образом, в отчете о прибылях и убытках за 2010 год по строке 141 будет отражена сумма 120 рублей (300 – 180 = 120).

По строке 141 «Отложенные налоговые активы» отчета о прибылях и убытках отражают разницу между дебетовым и кредитовым оборотами по счету 09 «Отложенные налоговые активы». Разница может быть как положительной, так и отрицательной.

Порядок формирования и отражения отложенных налоговых обязательств в бухгалтерском учете также регламентируется частью 3 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций». Под отложенным налоговым обязательством понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в последующих отчетных периодах. Отложенные налоговые обязательства возникают, если в отчетном периоде одни и те же расходы в бухгалтерском учете признается в меньшей сумме, чем в налоговом учете. При этом, как и в случае с отложенными налоговыми активами, предполагается, что в следующих периодах эта разница будет погашена, то есть расход будет полностью признан в бухгалтерском учете. Сумма по строке 142 равна разнице между дебетовым и кредитовым оборотом по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства».

По статье 150 «Текущий налог на прибыль» отражается сумма налога на прибыль, исчисленная организацией в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком.

Начиная с 1 января 2008г. организация имеет право закрепить в учетной политике один из двух способов определения величины текущего налога на прибыль, в соответствии с п. 22 ПБУ 18/02 [5]:

• на основании данных, сформированных в бухгалтерском учете (непосредственно на счетах и субсчетах);
• на основе налоговой декларации по налогу на прибыль.

Но при любом способе расчета налога его величина должна соответствовать сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль. Если организация в декларации по налогу на прибыль показала итоговый убыток, то налоговая база равна нулю (ст. 274 НК РФ). А значит и текущий налог на прибыль тоже равен нулю, и тогда строка 150 отчета о прибылях и убытках не заполняется.

Текущим налогом на прибыль признается налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированной на суммы постоянного налогового обязательства (актива), увеличения или уменьшения отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода. Условный расход (доход) по налогу на прибыль равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату, и учитывается в бухгалтерском учете на обособленном субсчете счета 99 по учету условных расходов (условных доходов) по налогу на прибыль.

Если в отчетном периоде организация получила убыток, или налоговая база равна нулю, то это не означает, что ПБУ 18/02 применять не нужно [5]. Рассмотрим пример, когда убыток в бухгалтерском и налоговом  учете совпадает. 

Пример 4.

В 2009 году организация и в бухгалтерском, и в налоговом учете получила убыток 50 000 рублей. В 2010 году была получена прибыль и в бухгалтерском, и в налоговом учете в сумме 300 000 рублей.

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

2009 год:

1) Д 99 «Прибыли и убытки» К 90 «Продажи», с/с 9 «Прибыль/убыток от продаж» 50 000 рублей – отражен убыток от продаж

2)Д 68 «Расчеты по налогам и  сборам», с/с «Налог на прибыль»  К 99 «Прибыли и убытки», с/с «Условный  доход по налогу на прибыль» 10 000 рублей (50 000*20%/100%) – рассчитан условный доход по налогу на прибыль (на основании убытка по данным бухгалтерского учета)

3) Д 09 «Отложенные налоговые активы»  К 68 «Расчеты по налогам и сборам», с/с «Налог на прибыль» 10 000 рублей (50 000*20%/100%) – признан отложенный налоговый актив.

4) Д 99 «Прибыли и убытки», с/с  «Условный доход по налогу  на прибыль» К 99 «Прибыли и  убытки» 10 000 рублей – списан условный доход по налогу на прибыль.

5) Д 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» К 99 «Прибыли и убытки» 40 000 рублей – списан убыток текущего года (50 000 – 10 000)

2010 год:

1) Д 90 «Продажи», с/с 9 «Прибыль/убыток  от продаж» К 99 «Прибыли и убытки» 300 000 рублей – отражена прибыль от продаж

2) Д 99 «Прибыли и убытки», с/с «Условный расход по налогу на прибыль» К 68 «Расчеты по налогам и сборам», с/с «Налог на прибыль» 60 000 рублей (300 000*20%/100%) – рассчитан условный расход по налогу на прибыль

3) Д 68 «Расчеты по налогам и  сборам», с/с «Налог на прибыль» К 09 «Отложенные налоговые активы» 10 000 рублей – погашен отложенный налоговый актив, образованный по убытку предыдущего года

Текущий налог на прибыль будет равен условному расходу по налогу на прибыль за вычетом погашенного отложенного налогового актива  50 000 рублей (60 000 – 10 000)

4) Д 99 «Прибыли и убытки» К 99 «Прибыли  и убытки», с/с «Условный расход  по налогу на прибыль» 60 000 рублей – списан условный расход по налогу на прибыль

5) Д 99 «Прибыли и убытки» К 84 «Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток)» 240 000 рублей – списана чистая прибыль текущего года

Если бухгалтер в 2009 году не образует отложенный налоговый актив по убытку, полученному в бухгалтерском учете, показатель текущего налога на прибыль в отчете о прибылях и убытках  2010 года будет искажен.

Если в предыдущих отчетных периодах были обнаружены ошибки, не влияющие на текущий налог на прибыль отчетного периода, то суммы корректировок должны быть отражены в отдельной статье отчета о прибылях и убытках после статьи текущего налога на прибыль. Изменения в данные бухгалтерского учета предыдущих периодов не вносятся. Одновременно на сумму таких ошибок корректируется налоговая декларация. Она уточняется за тот период, к которому относятся выявленные ошибки, то есть изменения вносятся в декларацию за предыдущий период. С учетом вышесказанного, сумма корректировок налога на прибыль, связанная с обнаружением ошибок, относящихся к предыдущим отчетным периодам, не влияет на текущий налог на прибыль.

По строке 190 «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода» отчета о прибылях и убытках отражается сумма чистой прибыли или убытка по итогам отчетного периода. Сумма по строке 190 равна сумме по строкам 140 и 141 за минусом строк 142 и 150. Эта сумма должна быть равна конечному сальдо по счету 99 «Прибыли и убытки», которое при реформации баланса списывается на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Организация может ввести одну или несколько дополнительных строк для расшифровки существенных показателей. В них может отражаться информация о не упомянутых выше показателях, оказывающих влияние на величину чистой прибыли организации. В частности:

• налоги, уплачиваемые организацией, применяющей специальные налоговые режимы;
• штрафные санкции и пени, уплачиваемые организациями за нарушение налогового и иного законодательства;
• суммы доплат (переплат) налога на прибыль в связи с обнаружением ошибок (искажений) в предыдущие отчетные периоды, не влияющие на текущий налог на прибыль отчетного периода;
• суммы списанных в дебет счета 99 «Прибыли и убытки» отложенных налоговых активов и обязательств;
• иные аналогичные обязательные платежи.

2.4 Справочный раздел

 

Строка 200 «Постоянные налоговые обязательства (активы)»

Согласно ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», постоянное налоговое обязательство (актив) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату. Если постоянная разница уменьшает сумму налога на прибыль, то образуется постоянный налоговый актив. В противном случае образуется постоянное налоговое обязательство, увеличивающее сумму налога на прибыль. Постоянное налоговое обязательство (актив) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница.

Постоянные налоговые активы отражают по кредиту счета 99 (одноименный субсчет), а постоянные налоговые обязательства - по дебету счета 99 (одноименный субсчет) в корреспонденции со счетом 68 (субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»).

Пример 5.

В отчетном периоде представительские расходы организации составили  130 000 руб. В соответствии с п. 2 ст. 264 главы 25 НК РФ для целей налогообложения представительские расходы учитываются в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период. Фонд оплаты труда - 900 000 руб.

Нормативная величина представительских расходов 36 000 руб. (900 000 *4%/100%), постоянная разница 94 000 руб. (130 000 - 36 000), постоянное налоговое обязательство составит 18 800 (94 000 *20%/100%), сумма постоянного налогового обязательства будет отражена проводкой Д 99 К 68.

Сумма по строке 200 равна разности кредитового и дебетового оборотов субсчета «Постоянные налоговые обязательства (активы)» счета 99 «Прибыли и убытки».

Строка 201 «Базовая прибыль (убыток) на акцию» заполняется справочно только акционерными обществами.

Базовая прибыль на акцию – это показатель, который отражает часть прибыли отчетного периода, причитающуюся акционерам-владельцам обыкновенных акций [20].

Для определения показателя базовой прибыли (убытка) на акцию необходимо определить базовую прибыль (убыток) отчетного периода и средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода. Затем первый показатель делится на второй.

Базовая прибыль (убыток) отчетного года рассчитывается как разница между чистой прибылью (убытком) отчетного года (строка 190 отчета о прибылях и убытках), и суммой дивидендов, начисленных по привилегированным акциям за этот период. Также вычитаются суммы дивидендов по привилегированным акциям за предыдущие отчетные периоды, которые были выплачены или объявлены в течение отчетного периода.

Средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода, определяется как суммарное количество обыкновенных акций в обращении на 1-е число каждого календарного месяца отчетного периода, разделенное на количество этих календарных месяцев. При этом используются данные реестра акционеров общества на первое число каждого месяца.

Для целей расчета количество обыкновенных акций, находящихся в обращении на начало года, необходимо скорректировать с учетом обыкновенных акций, выпущенных и оплаченных в течение периода. Если акции были выкуплены у акционеров, то средневзвешенное количество акций корректируется на выкупленные в течение периода акции.

 Средневзвешенное количество акций исчисляется с учетом срока обращения в течение отчетного периода. Для этого количество акций в обращении умножается на взвешенный временной коэффициент. Он представляет собой дробь, в числителе которого количество дней (месяцев) акций в обращении, в знаменателе – общее количество дней (месяцев) в периоде расчета.

Пример 6.

На 1 января 2009 г. в обращении в ОАО «Альфа» находилось 1 000 000 шт. обыкновенных акций номиналом 1 руб. Затем 31 марта 2009 г. было выпущено 200 000 обыкновенных акций с тем же номиналом, они были оплачены. Прибыль после уплаты налогов, приходящаяся на акционеров-владельцев обыкновенных акций, составляет в 2009 г. 1 000 000 руб.