Система «стандарт-кост» и нормативный метод учета затрат и калькулирования

      - ставки, установленной для каждого цеха;

      - общей (унифицированной) ставки.

      Более точные результаты дает первый метод, являющийся наиболее трудоемким. Им пользуются в тех случаях, когда требуется особая точность в расчетах стандартной себестоимости.

      В условиях системы «стандарт-кост»  стандарты рассчитываются не только для производственной себестоимости, но также и для всех прочих факторов, влияющих на доходность, например для объемов продаж, для коммерческих и административных расходов и т.д.

      Цель  системы «стандарт-кост» — правильно и своевременно рассчитать эти отклонения и записать их на счетах бухгалтерского учета.

     Процесс вычисления суммы и причин отклонений между фактическими и нормативными затратами называется анализом отклонений. Все отклонения по содержанию можно подразделить на три группы: отрицательные, положительные и условные.

       Отрицательные (неблагоприятные)  отклонения могут быть вызваны  перерасходом сырья и материалов, простоями и непроизводительными трудозатратами, внеплановым ремонтом оборудования и т.д.

       Положительные (благоприятные) отклонения  на практике встречаются реже  и свидетельствуют о достижении  экономии в использовании различных  видов ресурсов, повышении производительности труда, более эффективном использовании оборудования, а иногда и о том, что заданные нормативы затрат были завышены.

       Условные отклонения могут носить  как положительный, так и отрицательный  характер, и могут возникнуть  в результате различий в методике составления сметной и нормативной калькуляций.

     Нормативные затраты - планируемый уровень затрат, который показывает, какими должны быть затраты. Следовательно, если фактические  затраты выше нормативных, то такое  отклонение считается неблагоприятным, и наоборот - благоприятным. Благоприятным считается отклонение, оказывающее положительный эффект на операционную прибыль, т.е. увеличивающее прибыль. Соответственно, неблагоприятное отклонение - это отклонение, оказывающее отрицательный эффект на операционную прибыль.

       Все отклонения подразделяются  на три вида:

     - отклонения затрат прямых материалов;

     - отклонения прямых трудовых затрат;

     - отклонения общепроизводственных  расходов.

       Каждое из этих отклонений  в свою очередь раскладывается на две части, и если все вычисления осуществлены правильно, то общее отклонение равно сумме двух его составляющих.

       Общее отклонение затрат прямых  материалов определяется как  разница между фактическими и  нормативными затратами прямых  материалов и состоит из двух частей:

     - отклонение по цене прямых  материалов;

     - отклонение по использованию  прямых материалов.

     Общее отклонение прямых трудовых затрат определяется как разница между фактическими затратами труда и нормативными затратами труда на произведенные  единицы продукции за исключением брака (как окончательного, так и исправимого) и зависит от двух факторов:

     - отклонение по ставке оплаты  прямого труда;

      - отклонение по производительности  прямого труда.

       Анализ отклонений общепроизводственных  расходов отличается по уровню сложности. Сначала вычисляется общее отклонение общепроизводственных расходов, которое определяется как разница между фактическими общепроизводственными расходами, имевшими место, и нормативными общепроизводственными расходами, начисленными (отнесенными на производимую продукцию) с использованием коэффициентов переменных и постоянных общепроизводственных расходов. Затем общее отклонение подразделяют на две части: контролируемое отклонение общепроизводственных расходов и отклонение общепроизводственных расходов по объему.

       Контролируемое отклонение общепроизводственных  расходов представляет собой  разницу между фактически понесенными  общепроизводственными расходами  и бюджетными общепроизводственными  расходами в расчете на достигнутый  уровень производства. Другими словами, сравниваются фактические и бюджетные (запланированные) общепроизводственные расходы для одного уровня производства, что позволяет оценить результаты деятельности подразделений и конкретных менеджеров, не зависящие от изменения уровня производства.

       Отклонение общепроизводственных  расходов по объему определяется  как разница между бюджетными  общепроизводственными расходами  в расчете на достигнутый уровень  производства и общепроизводственными  расходами, отнесенными на производимую  продукцию по нормативным коэффициентам для переменных и постоянных общепроизводственных расходов.

       Определение отклонений помогает  выявить области эффективности  и неэффективности всей деятельности  или отдельных областей и функций  организации. Помимо определения суммы отклонения важно выяснить причину этого отклонения. Когда причина известна, управляющий может предпринять соответствующие действия для корректировки проблемы.

       Для записи отклонений фактических  затрат от нормативных необходимы  соответствующие проводки. При ведении учетных записей необходимо соблюдать следующие принципы:

     - все записи на счетах запасов  ведутся по нормативам;

     - для каждого вида отклонений  выделяется отдельный счет;

     - неблагоприятные отклонения отражаются  по Дебету этих счетов, благоприятные - по Кредиту.

       Особенность рассматриваемой системы  - учет отклонений ведется с  использованием отдельного счета  "Отклонения", причем по каждому  виду отклонений выделяют субсчет.  В учете собирается информация  о том, что должно было произойти,  и о том, какие отклонения имели место.

     Для отражения в бухгалтерском учете  возникающих отклонений можно использовать балансовый сч. 16 "Отклонение в стоимости  материальных ценностей", который  предназначен для учета отклонений в стоимости материалов. В данном случае на сч. 16 отражаются все возникшие отклонения от стандартных издержек: по материалам, трудозатратам, накладным расходам. Благоприятные отклонения записываются по Кредиту счета, неблагоприятные - по Дебету.

       Рассмотрим один из вариантов  организации учетного процесса по системе "стандарт-кост". Все затраты по нормам отражаются на сч. 20 "Основное производство". Незавершенное производство оценивается на основе нормативных значений. Произведенная продукция списывается на сч. 43 "Готовая продукция" и далее на сч. 90 "Продажи" автоматически по нормативным затратам. Если фактические затраты отличаются от нормативных, то возникают отклонения, которые показывают на специальных субсчетах к сч. 16. Эти субсчета открывают в зависимости от места возникновения отклонений, не затрагивая сч. 20 "Основное производство".

       Например, для учета отклонений  по материалам открываются субсч. 16/10 "Отклонения по материалам", по трудозатратам - субсч. 16/70 "Отклонения  по оплате труда", по общепроизводственным  затратам - субсч. 16/25 "Отклонения по общепроизводственным затратам". Внутри этих субсчетов могут еще открываться субсчета:

      16/10/01 "Отклонения по цене прямых  материалов";

      16/10/02 "Отклонения по использованию  прямых материалов";

      16/70/01 "Отклонения по ставке  оплаты прямого труда";

      16/70/02 "Отклонения по производительности  прямого труда";

      16/25/01 "Контролируемое отклонение  общепроизводственных расходов";

      16/25/02 "Отклонения общепроизводственных  расходов по объему".

       В результате на счете 16 аккумулируются  все отклонения, которые суммируются. По истечении определенного времени сальдо по этому счету списывают не на себестоимость продукции, а на финансовые результаты.

       Рассмотрим порядок отражения  операций на счетах бухгалтерского  учета при системе "стандарт-кост".

      1. Приобретены и оприходованы на склад основные материалы от поставщиков:

       Дебет сч. 10 "Материалы" - увеличение  запасов материалов записывается  по фактически закупленному количеству, но по нормативной цене (Нормативная  цена х Фактическое количество);

       Кредит сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - учитываются счета к оплате по фактическим затратам для отражения соответствующей задолженности перед поставщиком (Фактическая цена х Фактическое количество);

       Дебет (Кредит) субсч. 16/10/01 "Отклонение  по ценам" - определяется отклонение по цене прямых материалов [(Нормативная цена - Фактическая цена) х Фактическое количество)].

      2. Произведено списание  материалов на  основное производство:

       Дебет сч. 20 "Основное производство" - все суммы на счете записываются по нормативам (Нормативное количество х Нормативная цена за 1 единицу);

       Кредит сч. 10 "Материалы" - с  этого счета должно быть списано  фактически отпущенное в производство  количество материалов по нормативной  цене, так как по этой цене  оно было оприходовано (Фактическое количество х Нормативная цена за 1 единицу). Напомним, что материалы могут быть использованы в меньших количествах, чем закуплено.

       Дебет (Кредит) субсч. 16/10/02 "Отклонение  по использованию материалов" - определяется отклонение по  использованию прямых материалов [(Фактическое количество - Нормативное количество) х Нормативная цена за 1 единицу)].

      3. Начислена заработная  плата основным  производственным  рабочим:

       Дебет сч. 20 "Основное производство" - счет дебетуется по нормативным  затратам (Нормо-часы х Нормативная ставка оплаты труда);

       Кредит сч. 70 "Расчеты с персоналом  по оплате труда" - счет должен  кредитоваться на сумму фактических  затрат труда производственных  рабочих (Фактически отработанные  часы х Фактическая ставка  оплаты труда).

       Отклонения, если они вычислены  правильно, будут балансировать  разницу между двумя этими  суммами:

       Дебет (Кредит) субсч. 16/70/01 "Отклонения  по ставке оплаты прямого труда" - определяется соответствующее  отклонение [(Фактическая ставка - Нормативная  ставка) х Фактические часы)];

       Дебет (Кредит) субсч. 16/70/02 "Отклонения  по производительности прямого  труда" - определяется соответствующее  отклонение [(Фактические часы - Нормативные  часы) х Нормативная ставка)].

      4. Осуществляется  распределение общепроизводственных расходов (закрытие счетов и запись отклонений).

       Запись отклонений общепроизводственных  расходов отличается по времени  и технике от отражения отклонений  прямых затрат труда и материалов. Сначала общая сумма общепроизводственных  расходов показывается по дебету сч. 20 "Основное производство" по нормативам: Нормативные часы прямого труда х Нормативные коэффициенты переменных и постоянных общепроизводственных расходов.

       Отнесение общепроизводственных  затрат на производство:

       Дебет сч. 20 "Основное производство"

       Кредит сч. 25 "Общепроизводственные  расходы"

      - на сумму нормативных общепроизводственных  затрат.

       Отклонение фактических расходов  от нормативных определяется  позднее, когда синтетический  счет 25 "Общепроизводственные расходы", где по дебету собираются все фактически понесенные общепроизводственные расходы, а по кредиту - нормативные общепроизводственные расходы, закрывается в конце периода.

       Отражение фактических общепроизводственных  затрат в течение отчетного  периода:

       Дебет сч. 25 "Общепроизводственные расходы" Кредит сч. 10 "Материалы", 02 "Амортизация основных средств", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Отчисления на социальные нужды"... - на сумму фактически понесенных общепроизводственных расходов.