Отчет об изменениях капитала: структура, методика и техника составления

Строка «Отчисления  в резервный фонд» заполняется, если организация создает резервный  капитал. Показатель этой строки в графе 6 должен быть равен показателю графы 5 «Резервный капитал» по этой же строке. Но, в отличие от показателя графы 5, показатель графы 6 заключается в круглые скобки. Он равняется дебетовому обороту счета 84 в корреспонденции со счетом 82 «Резервный капитал».

Строки «Увеличение  величины капитала за счет реорганизации  юридического лица» и «Уменьшение  величины капитала за счет реорганизации  юридического лица» заполняются, если в результате реорганизации изменилась сумма нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

После заполнения всех граф раздела I следует вывести итоговые данные в графе 7. Они рассчитываются путем суммирования значений, отраженных во всех остальных графах по соответствующим строкам. Показатель, заключенный в круглые скобки, вычитается.

2.2. Порядок заполнения раздела II «Резервы»

 Финансовые резервы как объект бухгалтерского учета представляют собой расходы организации, равные величине отчислений в связи с образованием в соответствии с правилами бухгалтерского учета резервов – уставных, предстоящих расходов, оценочных резервов. Согласно пункту 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» к прочим расходам относятся отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных факторов хозяйственной деятельности.

Для учета резервов предназначены пять счетов:

• для учета уставных резервов счет 82 «Резервный капитал» (Бухгалтерский баланс, раздел VII  «Капитал»);
• для учета резервов предстоящих расходов счет 96 «Резервы предстоящих расходов» (раздел VIII «Финансовые результаты»);
• для учета оценочных резервов счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» (раздел II «Производственные запасы»); счет 59 «Резервы под обесценивание финансовых вложений» (раздел V «Расчеты»).

Данные о  резервах отражаются за предыдущий и  отчетный годы. При этом по каждому  резерву показываются остаток на начало соответствующего года (графа 3), поступление за год (графа 4), использование за год (графа 5) и остаток на конец года (графа 6).

Строку «Резервы, образованные в соответствии с законодательством» заполняют акционерные общества. По Закону они обязаны создавать резервный фонд. Его размер должен составлять не менее 5% уставного капитала.

Учредительными  документами акционерных обществ  может быть предусмотрен больший  размер резервного фонда. В этом случае суммы, направленные на формирование резервного фонда сверх 5%, также отражаются по строке «Резервы, образованные в соответствии с законодательством».

Строку «Резервы, образованные в соответствии с учредительными документами» заполняют организации, для которых законодательством  предусмотрено право, а не обязанность  создавать резервные фонды. Общества с ограниченной ответственностью могут создавать резервный фонд в добровольном порядке. Его размер устанавливается уставом общества (ст. 30 Закона № 14-ФЗ). Резервный капитал (фонд) создается за счет нераспределенной прибыли и отражается в бухучете проводкой:

Дебет счета 84 «Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток)»,

Кредит счета 82 «Резервный капитал» — часть нераспределенной прибыли направлена на формирование резервного капитала.

Для указанных  строк раздела II используются данные счета 82 «Резервный капитал» за отчетный год.

В бухучете предусмотрены  следующие виды оценочных резервов:

1. резервы под снижение стоимости материальных ценностей (учитываются на счете 14);
2. резервы под обесценение финансовых вложений (учитываются на счете 59);
3. резервы по сомнительным долгам (учитываются на счете 63).

Организации, формирующие  оценочные резервы, должны заполнить  соответствующие строки раздела II отчета. Для этого необходимо использовать данные по счетам 14,59 или 63. Если организация в отчетном году создавала резервы по сомнительным долгам, под обесценение ценных бумаг и иные, то нужно показать их в этом подразделе. Данные об изменениях созданных резервов нужно показать по каждому из созданных резервов в отдельности. Сомнительным долгом считается дебиторская задолженность, не погашенная в срок, который установлен договором, и не обеспеченная гарантиями (залогом, поручительством или банковской гарантией).

Резервы по сомнительным долгам создаются для уточнения  оценки дебиторской задолженности  организации (в активе баланса дебиторская задолженность отражается за вычетом сумм созданных резервов). Налоговый кодекс предъявляет к созданию резерва по сомнительным долгам дополнительные требования.

1. Создавать резерв могут только организации, которые определяют выручку от реализации для целей налогообложения по методу начисления.
2. Резерв может быть создан по любой задолженности, за исключением процентов по долговым обязательствам.
3. Сумма резерва зависит от срока возникновения обязательства. На полную сумму резерв создается только по тем долгам, которые просрочены более чем на 90 дней. Если время просрочки составляет от 45 до 90 дней, в резерв включается только 50% от суммы задолженности. Если же этот срок не превышает 45 дней, резерв вообще не создается (ст. 266 НК РФ) [4].
4. Общая сумма резервов по сомнительным долгам не может превышать 10% выручки от продаж, полученной за отчетный период: I квартал, полугодие, 9 месяцев, год.

Резервы по сомнительным долгам создают по итогам инвентаризации дебиторской задолженности, проведенной  в конце отчетного квартала.

Суммы отчислений в резерв включают в состав операционных расходов в последний день отчетного  квартала. В бухгалтерском и налоговом  учете для создания резервов по сомнительным долгам предусмотрены разные требования. Создавать резервы необходимо в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ. Для этого такой порядок нужно закрепить в учетной политике фирмы. Создание резерва нужно отразить проводкой:

Дебет счета 91 «Прочие  доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие  расходы»,

Кредит счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» — создан резерв по сомнительным долгам.

Резервы под  обесценение вложений в ценные бумаги могут создавать организации, имеющие  на балансе ценные бумаги, которые  не котируются на фондовой бирже.

Сумма созданного резерва включается в состав операционных расходов организации.

В учете это  отражается проводкой:

Дебет счета 91 «Прочие  доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие  расходы»,

Кредит счета 59 «Резервы под обеспечение финансовых вложений»—создан резерв под обесценение  вложений в ценные бумаги.

Сумма резервов под обесценение вложений в ценные бумаги не уменьшает налогооблагаемую прибыль организации. Резервы под  снижение стоимости материальных ценностей  предназначены для уточнения  оценки материальных ценностей, учитываемых  как средства в обороте (в активе баланса стоимость этих материальных ценностей отражается за вычетом сумм созданных резервов).

Резерв создается, если текущая рыночная стоимость  материальных ценностей оказалась  ниже их фактической себестоимости. Резерв не создается по сырью, материалам и другим материально-производственным запасам, если на отчетную дату текущая рыночная стоимость готовой продукции (работ, услуг), при изготовлении которой были использованы эти сырье и материалы, превышает ее фактическую себестоимость. Резервы создаются перед составлением бухгалтерского баланса (как правило, годового). Сумму созданного резерва включают в состав операционных расходов организации. Это отражается проводкой:

Дебет счета 91 «Прочие  доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие  расходы», Кредит счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» — создан резерв под снижение стоимости материальных ценностей.

Сумма резерва  под снижение стоимости материальных ценностей налогооблагаемую прибыль  организации не уменьшает, т.к. Налоговый кодекс этого не предусматривает. Если в период, следующий за отчетным, текущая стоимость материально-производственных запасов, под снижение которых в отчетном периоде был создан резерв, увеличилась, то надо сделать проводку:

Дебет счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы» — списана сумма резерва по материально-производственным запасам, рыночная стоимость которых увеличилась. По мере того как материально-производственные запасы, по которым ранее был создан резерв, будут переданы в эксплуатацию или проданы, начисленный резерв списывается на увеличение финансовых результатов:

Дебет счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы» — списана сумма ранее созданного резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

В столбцах 3-6 отчета об изменениях капитала нужно отразить сальдо на начало отчетного года, поступление  и использование средств резервов за год, сальдо на конец года.

Для заполнения этого подраздела формы № 3 нужно использовать данные по счетам: 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» и 63 «Резервы по сомнительным долгам». Нужно указать в отчете все показатели за 2 года — отчетный и предшествующий. В столбце 3 отражается величина резерва на начало отчетного года. Для этого нужно использовать кредитовое сальдо по счету 14 (59,63). Суммы, направленные на создание резерва в течение года, записывают в столбце 4, используя оборот по кредиту счета 14 (59, 63).

В столбце 5 указывают  сумму резерва, которую израсходовали  в отчетном году на покрытие соответствующих  расходов, данные дебетового оборота  по счету 14 [13, С.295-313].

Размер резерва  на конец отчетного периода нужно  указать в столбце 6. Он равен кредитовому  сальдо по счету 14 (59, 63) на конец года.

В целях равномерного списания расходов организации могут  создавать резервы предстоящих  расходов. Это резервы на:

1. предстоящую оплату отпусков работникам;
2. выплату вознаграждений по итогам работы за год;
3. выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;
4. ремонт основных средств;
5. предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;
6. производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;
7. предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката;
8. гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;
9. покрытие иных непредвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством РФ, нормативными правовыми актами Минфина России.

Для заполнения указанных строк раздела II используются остатки по соответствующим субсчетам счета 96 «Резервы предстоящих расходов». Счет предназначен для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы на продажу. Резервирование тех иных сумм отражается по Кредиту чета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и расходов на продажу.

2.3 Порядок  заполнения раздела III «Справки»

В состав пассивов, принимаемых к расчету, входят:

1. долгосрочные обязательства по займам и кредитам и прочие долгосрочные обязательства;
2. краткосрочные обязательства по займам и кредитам;
3. кредиторская задолженность;
4. задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов;
5. резервы предстоящих расходов;
6. прочие краткосрочные обязательства.

Строки «Получено  на расходы по обычным видам деятельности» и «Получено на капитальные вложения во внеоборотные активы» заполняют организации (кроме некоммерческих), которые в отчетном году получали указанные целевые средства, из бюджета и внебюджетных фондов. Для заполнения этих строк используются данные по соответствующим субсчетам счета 86 «Целевое финансирование».

Помимо средств  на данные расходы, организации могут  получать средства из бюджета и внебюджетных фондов на иные цели. Для отражения  этих сумм строки в разделе «Справки» не предусмотрены. При необходимости организации могут ввести их самостоятельно. Помимо заполнения формы № 3, величина чистых активов нужна также при определении:

1. размера уставного капитала;
2. расчетной цены акции.

Если величина чистых активов по итогам года окажется меньше размера уставного капитала, его нужно будет уменьшить до величины чистых активов. Сделать это можно только после уведомления всех кредиторов. Если в результате уменьшения уставный капитал окажется меньше минимального, фирма должна быть ликвидирована.

Величину чистых активов на начало и конец года надо поставить в строке 200. Если сумма окажется отрицательной, ее показывают в скобках.

В том случае, если организация в отчетном или  предыдущем году получала деньги из бюджета  или внебюджетных фондов, это нужно отразить в справке. При заполнении отчета используются данные по счету 86 «Целевое финансирование». Информация приводится по основным направлениям финансирования — на расходы по обычным видам деятельности (строка 210) и на капитальные вложения во внеоборотные активы (строка 220).