Особенности аудита государственных муниципальных и унитарных предприятий

Проверяющий должен удостовериться в том, что после смены собственника имущества или изменения состава учредителей (участников) организации были выполнены требования законодательства о внесении изменений и (или) дополнений в устав (учредительный договор) и о представлении его в двухмесячный срок для государственной регистрации (за исключением акционерных обществ, товариществ собственников, потребительских кооперативов, садоводческих товариществ, ассоциаций (союзов), государственных объединений, торгово-промышленных палат). Если произошла смена местонахождения организации, то проверке подлежит факт уведомления об этом регистрирующего органа в течение десяти рабочих дней со дня изменения местонахождения.

Далее контролеру необходимо проверить соблюдение требования законодательства о минимальной величине уставного фонда:

• для ЗАО — 100 базовых величин;

• ОАО — 400 базовых величин. 
• коммерческой организации с иностранными инвестициями размер последних в уставном фонде должен быть не менее 20 000 дол. США.

Минимальные размеры уставных фондов определяются в белорусских рублях исходя из базовой величины, установленной на день, в который устав (изменения и (или) дополнения, связанные с изменением размера уставного фонда) представляется в регистрирующий орган. 
Для пересчета уставного фонда коммерческой организации с иностранными инвестициями и вкладов в него используется официальный курс белорусского рубля по отношению к соответствующей иностранной валюте на день подписания договора о создании коммерческой организации с иностранными инвестициями и (или) утверждения устава. Если принято решение об увеличении уставного фонда коммерческой организации с иностранными инвестициями, то для пересчета части, на которую он увеличен, а также дополнительных вкладов используется курс на дату принятия решения. Это лее правило действует в случае решения о приобретении юридическим лицом статуса коммерческой организации с иностранными инвестициями.

ЧА ≥ УФ

ЧА < УФ => ↓УФ

Важной контрольной процедурой является проверка соотношения величины уставного фонда (УФ) и чистых активов (ЧА) организации. Если по окончании финансового года (начиная со второго с момента государственной регистрации) стоимость чистых активов окажется менее уставного фонда, то организация обязана объявить и зарегистрировать в установленном порядке уменьшение своего уставного фонда. В случае, когда стоимость указанных активов менее определенного законодательством минимального размера уставного фонда, такая коммерческая организация подлежит ликвидации в установленном порядке.

Проверка законности фактически осуществляемых видов деятельности заключается в том, чтобы удостовериться в наличии лицензий по видам деятельности, которые подлежат лицензированию в соответствии с законодательством. Обязательно следует изучить сроки действия лицензий, так как право организации осуществлять такие виды деятельности возникает с момента получения лицензии или в указанный в ней срок и утрачивается по его истечении. Деятельность, осуществляемая без соответствующей лицензии, признается незаконной.

Оценка полноты и своевременности формирования уставного фонда проводится на основании изучения учетных регистров по счетам 75 «Расчеты с учредителями» и 80 «Уставный фонд». Кредитовое сальдо по счету 75

Расчеты с учредителями» показывает остаток невнесенных вкладов учредителей в уставный фонд.

В соответствии с требованиями законодательства, на момент осуществления государственной регистрации уставные фонды ЗАО и ОАО (в том числе уставный фонд коммерческой организации с иностранными инвестициями в форме ОАО) должны быть сформированы в размере не ниже предусмотренного законодательством минимального размера, других коммерческих организаций — в размерах, предусмотренных их уставами (учредительными договорами).

Объявленный в учредительных документах уставный фонд остальных коммерческих организаций с иностранными инвестициями должен быть сформирован не менее чем на 50 % в течение первого года со дня государственной регистрации этой организации за счет внесения в него каждым из учредителей (участников) не менее 50 % своей доли и в полном объеме — до истечения двух лет со дня регистрации. 
Следует также проверить, имеется ли у коммерческой организации с иностранными инвестициями, с даты государственной регистрации которой прошло более двух лет, аудиторское заключение, подтверждающее факт формирования уставного фонда в установленном объеме, и было ли оно представлено в зарегистрировавший ее орган не позднее 30 дней со дня окончания соответствующего периода. Если данное требование выполнено в установленном порядке, то у организации должно быть в наличии выданное регистрирующим органом свидетельство о формировании уставного фонда. 
После изучения полноты и своевременности формирования уставного фонда проверяющий определяет реальность внесения вкладов в уставный фонд: все ли учредители своевременно и правильно осуществили вклады, имеется ли в наличии имущество, внесенное в качестве неденежного вклада. Результаты проверки отражаются в рабочем документе в виде таблицы. Параллельно определяется правильность денежной оценки стоимости имущества, вносимого учредителями в качестве вклада в уставный фонд (в оплату акций).

Неденежные вклады учредителей коммерческой организации с иностранными инвестициями подлежат экспертизе достоверности оценки стоимости неденежных вкладов, которую осуществляет Фонд государственного имущества Государственного комитета по имуществу РФ. Оценка проводится в денежных единицах, в которых объявлен уставный фонд. По результатам экспертизы составляется акт о достоверности оценки стоимости неденежных вкладов. Таким образом, неденежный вклад принимается на баланс организации в сумме, подтвержденной данным актом. Неденежные вклады должны быть оценены на дату их принятия на баланс коммерческой организации с иностранными инвестициями.

Проверяющему необходимо учитывать требование законодательства о том, что не допускается освобождение акционера от обязанности оплаты акций общества, в том числе освобождение его от этой обязанности путем зачета требований к обществу, за исключением случаев, установленных законодательными актами.

Факты невнесения или неполного внесения взносов в уставный фонд организации могут служить основанием для признания организации неучрежденной и подлежащей ликвидации.

Проверка правильности отражения в учете операций по формированию уставного фонда проводится на основании изучения записей по счету 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный фонд».

При создании организаций величина уставного фонда, объявленная в учредительных документах, отражается по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями» в корреспонденции с кредитом счета 80 «Уставный фонд». 
Фактически внесенные вклады учредителей отражают по кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями» в корреспонденции с дебетом счетов учета денежных средств, материальных и иных ценностей. 
Унитарные предприятия применяют субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный фонд» для учета расчетов с государственным органом или органом местного самоуправления по имуществу, передаваемому на баланс на праве хозяйственного ведения или оперативного управления (при создании предприятия, пополнении его оборотных средств, изъятии имущества). Эти предприятия именуют данный субсчет «Расчеты по выделенному имуществу». Учетные записи по нему производятся в порядке, аналогичном порядку учета расчетов по вкладам в уставный фонд. 
Аналитический учет по счету 75 «Расчеты с учредителями» ведется по каждому учредителю (участнику), кроме учета расчетов с акционерами — собственниками акций на предъявителя в акционерных обществах. 
Особое внимание следует обратить на проверку правильности отражения в учете внесения вкладов в уставный фонд коммерческой организации с иностранными инвестициями, так как в учредительных документах он должен быть объявлен в долларах США. Когда учредитель вносит вклад в уставный фонд этой организации в официальной денежной единице РФ либо в иностранной валюте, отличной от доллара США, возникает разница между официальными курсами белорусского рубля к доллару США либо разница между кросс-курсами соответствующей иностранной валюты к доллару США, которые рассчитываются на основании официального курса Национального банка РФ на день подписания договора о создании коммерческой организации с иностранными инвестициями и (или) утверждения ее устава и на день фактического внесения вклада. Данная курсовая разница должна быть отражена в бухгалтерском учете по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 82 «Резервный фонд». Курсовая разница, возникающая в результате увеличении размера уставного фонда, также должна быть отражена на счете 82. 
Необходимо проверить каждую учетную запись по изменению величины уставного фонда и изучить ее обоснованность.

 Следует убедиться в том, что в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности содержится объяснение причин изменения уставного фонда, и установить соответствие показателей бухгалтерской отчетности учетным данным в части:

• величины и структуры уставного фонда;

• задолженности учредителей (участников) по вкладам в уставный фонд; 
• наличия собственных акций, выкупленных у акционеров;

• задолженности учредителям (участникам) по выплате дохода.

По результатам проверки составляются соответствующие рабочие документы. 

2.2 Аудит учета имущества предприятия

Проверка эффективности использования имущества, переданного в хозяйственное ведение.

Исходная информация:

• первичные акты ОС-1, ОС,  товарно-транспортные накладные, счета-фактуры и др.;

• бухгалтерский баланс , отчет о прибылях и убытках;

• оборотно-сальдовая ведомость;

• устав предприятия;

• договоры;

• распорядительная документация;

• справка о наличии земельных участков;

• справка о наличии акций или долей в других организациях;

• расшифровка кредитов и займов с предоставлением кредитных договоров и договоров займа, а также документов, подтверждающих их целевое использование;

• акты инвентаризации имущества;

• справка о доходах по аренде (учитываются площади, арендуемые самим предприятием, и площади, сдаваемые в аренду сторонним организациям);

• учетная политика организации;

• справки о количестве, марке, годе выпуска автотранспорта, находящегося на балансе предприятия, а также взятого в аренду, количестве израсходованного горючего на каждую единицу ежемесячно;

• нормы расхода топлива;

• план-график ремонта автотранспортных средств.

Результаты проверки позволяют сделать вывод о рациональном использовании недвижимого имущества, а также о соблюдении принципов финансового менеджмента в части сохранности недвижимого имущества, переданного собственником в управление. Несоответствие характера использования недвижимого имущества уставным целям является фактором, подтверждающим необходимость реорганизации аудируемого предприятия. Нарушение нормативных сроков проведения ремонта помещений или зданий или выделение незначительных средств на указанные расходы свидетельствует о небрежном, а возможно, о халатном отношении к вверенному недвижимому имуществу, что может привести к невозможности его дальнейшей эксплуатации или к прямым государственным потерям. Если выявленные факты являются следствием неразумного поведения руководителя, то в соответствии с ГК РФ ему могут быть предъявлены иски по возмещению нанесенного данными действиями ущерба. Таким образом, на данном этапе аудита достигается цель по генерированию информации для реализации мер по предотвращению утраты государственной собственности.

Проверка соблюдения финансовой дисциплины при эксплуатации основных средств включает следующие направления:

• Анализ движения основных средств предполагает определение величины изменений остаточной стоимости по данным бухгалтерского баланса.

2. Факторный анализ уменьшения стоимости основных фондов позволяет определить, за счет чего произошло снижение:

• начисленной амортизации (руб.);

• выбытия основных средств (руб.);

• переоценки.

3. Факторный анализ увеличения стоимости основных фондов показывает источники возрастания стоимости:

• за счет приобретения основных средств;

• за счет их безвозмездного получения;

• за счет переоценки.

Величина изменения стоимости основных средств должна быть равна разности между приростом стоимости основных средств и уменьшением их стоимости.

При проверке составляется перечень выбывшего имущества (наименование, инвентарный номер, основание выбытия, остаточная стоимость) и перечень приобретенного имущества (наименование, стоимость, инвентарный номер, номер, дата ОС, номер, дата ОС).

Отметим, что в процессе аудита операций по выбытию имущества следует обратить внимание на соблюдение требований нормативных документов. В частности, ст. 295 ГК РФ установлено, что продажа недвижимого имущества, находящегося у государственного предприятия на праве хозяйственного ведения, осуществляется только с согласия собственника. Кроме того, списание оборудования стоимостью свыше 1000 руб. и транспортных средств должно производиться также по разрешению собственника.

В соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 06.06.2003 № «О реализации федеральными органами исполнительской власти положений по осуществлению прав собственника имущества федерального государственного предприятия» сделки по продаже федерального недвижимого имущества, закрепленного за федеральным государственным предприятием на праве хозяйственного ведения, осуществляются путем продажи имущества на аукционе, организатором которого выступает предприятие или лицо, действующее на основании договора с предприятием. Этим же постановлением определено, что средства, полученные от продажи имущества за вычетом связанных с его продажей затрат предприятия, которые определяются исходя из фактических затрат и не могут превышать % цены продажи имущества и его балансовой стоимости, подлежат перечислению в федеральный бюджет в течение дней с даты оплаты проданного имущества.