Основные положение и определения расчетов с покупателями и заказчиками

    Плательщик выставляет аккредитивное поручение банка покупателя банку поставщика произвести оплату счетов на условиях, указанных в заявлении покупателя. Отличительной особенностью является то, что платеж совершается непосредственно за отгрузкой. Поставщик представляет в банк все соответствующие документы, подтверждающие отгрузку, выполнение услуг и работ и получает соответствующую сумму. Так устраняется возможность задержки и обеспечивается его своевременность. Аккредитив выставляется на срок по договору поставки, при этом каждый предназначен для расчетов только с одним поставщиком. Аккредитив может быть открыт за счет собственных средств или кредитов.

Учет расчетов с покупателями должен обеспечить контроль возникновения  дебиторской задолженности в  процессе реализации, сроков и фактов погашения, а также реальной оценки дебиторской задолженности и  времени поступления финансовых средств в организацию. Кроме  того, учет расчетов с покупателями является составной частью учета  реализации и непосредственно влияет на уровень налогообложения.

Все расчеты с покупателями и заказчиками организации строят на основании заключенных договоров-контрактов, в которых указаны сроки, условия  поставки продукции, порядок оплаты и т.п. Документами при расчетных  взаимоотношениях с покупателями и  заготовительными организациями являются специальные приемные квитанции. В  приемных квитанциях отражают, какая  продукция принята, ее количество (в  натуральной и зачетной массе), дата, причитающаяся оплата и т.п. Эта  квитанция является основанием для  записей в учетные регистры по счету 62.

На суммы реализованной  продукции организация предъявляет  расчетные документы покупателю или заказчику, дебетуя при этом счет 62 «Расчеты с покупателями и  заказчиками» и кредитуя счет 90 «Продажи». При погашении покупателями и  заказчиками своей задолженности  они списывают ее с кредита  счета 62 в дебет счетов денежных средств (табл. 9.2).

При продаже амортизируемого  имущества, то есть основных средств  и нематериальных активов, а также  другого имущества, стоимость имущества  по ценам продажи списывают в  дебет счета 62 с кредита счета 91 «Прочие доходы и расходы». Поступление  платежей за проданное имущество  отражают по дебету счетов по учету  денежных средств (50, 51, 52, 55) и кредиту  счета 62.

 

 

 

 

№ п/п	Cодержание операции	Корреспондирующиеся счета		Первичные документы
		дебет	кредит
1	Отраженны задолженность  по предъявленным расчетным документам за проданную продукцию,включая  товарообменные операции:			Приемные,квитанции,счета- фактуры,товано-транспортные накладные и др.
	На сумму доходов от продаж,включая НДС;	62	90
	На себестоимость проданных  ценностей;	90	43
	На сумму НДC	90	68
2	Получены векселя от покупателей  и заказчиков за проданную продукцию,оказанные  услуги:			Акт приема векселей
	стоимость продукции включая  НДС	62-3	90
	на величину вексельного  процента	62-3	91
	на сумму НДС	90	68
3	Отражена  задолженность  покупателей за проданные основные средства:			Акт о списании объекта  основных средств (ф. №ОС-4), счета- фактуры
	на остаточную стоимость	91	1
	на сумму доходов от продаж, включая НДС	62	91
	на сумму НДС	91	68
4	Отражена задолженность  покупателей за проданные материальные ценности:			Счета- фактуры
	на балансовую стоимость	91	10
	на сумму доходов от продажи,включая одновременно НДС	62	91
	на сумму НДС	91	68

 

 

 

 

 

 

 

5	Погашена покупателем  задолженность путем взноса наличных,включая  оплату векселей	50	62	Приходной, кассовый ордер (ф № КО-1)
6	Погашена задолженность  покупателей путем перечислений при поступлении денежных средств  на счета в банках	51,52,55	62	Выписки банка. Платежные  поручения ( ф.№0401060)
7	Списана посоченная дебиторская  задолженность, по которой истек  сок давности	91	62	Бухгалтерская справка
8	Списана сомнительная задолженность  покупателей и заказчиков за счет ранее созданного резерва	63	62	Бухгалтерская справка
9	Присоеденены неиспользованные суммы резервов к прибыли отчетного периода, следующего за пеиодом создания	63	91	Бухгалтерская справка
10	Создан резев по сомнительным долгам	91	63	Бухгалтерская справка

Поступление дебиторской  задолженности признается в учете  как формирование прочих доходов.

Действующее законодательство предусматривает погашение дебиторской  задолженности путем уступки  права требования первоначальным кредитором новому кредитору. Данный порядок регулируется п. 1 ст. 382 ГК РФ.

Не допускается переход  прав кредитора к другому лицу по регрессным требованиям. В подобной ситуации имеется в виду, что к  поставщику, выполнившему свои обязательства  и уступившему право требования на удовлетворение этих обязательств новому кредитору, последний не вправе предъявить данное требование первоначальному  кредитору.

Сумма обязательств согласно уступке требования к новому кредитору  может быть ниже или выше суммы  первоначальной дебиторской задолженности. Это зависит не только от финансовой устойчивости первоначального кредитора, но и от сложившейся ситуации на соответствующем сегменте его предпринимательской  деятельности.

Дебиторскую задолженность  можно разделить на истребованную, т.е. признанную не удовлетворенной  должником, несмотря на принятые меры по ее возврату кредитором, и неистребованную. В последнем случае считается, что  кредитор не предпринял необходимых  действий, подтвержденных документально, по ее возврату, включая попытку  возврата через суд. Не исключено, что  такие действия могут быть результатом  умысла одной из сторон. Согласно ст. 169 ГК РФ в подобной ситуации имущество, полученное по сделке, должно быть возвращено другой стороне. Полученное же этой стороной имущество либо причитавшееся ей в возмещение исполненного подлежит взысканию в доход федерального бюджета, т.е. налогооблагаемая база по налогу на прибыль уменьшению не подлежит.

Неистребованная дебиторская  задолженность списывается кредитором на убытки только по истечении трех лет со дня фактического получения  организацией-должником товаров (работ, услуг). Если в дальнейшем сумма дебиторской  задолженности поступит, то ее оприходование  относится на прочие результаты.

Признание дебиторской задолженности  нереальной к погашению в силу неплатежеспособности должника и отнесение  ее на убытки организации по истечении  срока исковой давности (три года) не дает основания прекратить текущий  контроль за ней. Она принимается  к учету с момента отнесения  на убытки на забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» и продолжает числиться  в течение пяти лет для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения  должника.

Аналитический учет по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» ведется по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету, а при  расчетах плановыми платежами - по каждому  покупателю и заказчику. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения  необходимых данных по:

• покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил;
• покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам;
• авансам полученным;
• векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил;
• векселям, дисконтированным (учтенным) в банках;
• векселям, по которым денежные средства не поступили в срок.

Аналитический учет по каждому  покупателю ведется в ведомости  № 38. В конце месяца данные по счету 62 переносятся в журнал-ордер  № 11, а из него - в Главную книгу.

2.2 Оценка учета расчетов с дебиторами и кредиторами

Расчеты с покупателями и  заказчиками у поставщиков –  возмещение издержек и реализация, получение определенного дохода. Порядок учета расчетов с покупателями зависит от выбранного метода учета  реализации. Если по оплате (кассовый метод) – задолженность покупателей учитывается на счете 45 «Товары отгруженные» по фактической производственной себестоимости:

Дебет счета 45 «Товары отгруженные», кредит счета 43 «Готовая продукция» – отгружена продукция.

При поступлении платежа:

1. Дебет счета 51 «Расчетный счет», Кредит счета 90 «Продажи»;
2. Дебет счета 90 «Продажи»,Кредит счета 45 «Товары отгруженные» – списана реализованная продукция по производственной себестоимости;
3. Дебет счета 90 «Продажи», кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» – на сумму НДС.

Если учет реализации идет по отгрузке, то учет ведется на активном счете 62, на котором задолженность  покупателей отражается по стоимости  реализации (цене продажи).

В учетных регистрах может  быть открыто несколько субсчетов:

1. расчеты в порядке инкассо;
2. расчеты в порядке плановых платежей и т. д.

На субсчете «Расчеты в  порядке инкассо» учитываются расчеты  по предъявленным и принятым банком к оплате документам по отгрузке. На втором субсчете учитываются расчеты, которые носят систематический  характер и не завершаются оплатой  одного расчетного документа. На счетах бухгалтерского учета делаются записи:

1. Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 
   Кредит счета 90 «Продажи» – отгружена продукция и предъявлен счет покупателю;
2. Дебет счета 90 «Продажи», 
   Кредит счета 43 «Готовая продукция» – списана реализованная продукция по производственной себестоимости;
3. Дебет счета 90 «Продажи», 
   Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» 
   – на сумму НДС.

При погашении задолженности  кредитуется счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

При применении метода начисления учета реализации предприятиям разрешается  создавать резервы по сомнительным платежам за счет прибыли, при этом налогооблагаемая прибыль уменьшается.

Невостребованная в срок дебиторская задолженность после  истечения срока исковой давности списывается в уменьшение резервов по сомнительным долгам.

Списанная задолженность  принимается на счет 007 и учитывается  там в течение 5 лет. В случае погашения  задолженности полученная сумма  зачисляется в прибыль как  внереализационный доход.

2.3 Инвентаризация расчетов с покупателями и заказчиками. 

В бухгалтерском учете  дебиторская задолженность, как  правило, формируется на счете 62 "Расчеты  с покупателями и заказчиками", а также 76 "Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами".    Инвентаризация расчетов с дебиторами непосредственно заключается в проверке правильности и обоснованности, числящихся на счетах бухгалтерского учета сумм дебиторской задолженности.  
     При проведении инвентаризации выявляют две группы обязательств - задолженности, которые будут погашены, а также долги, не реальные для взыскания. Также необходимо особое внимание обратить на наличие сумм дебиторской задолженности, по которой истекли сроки исковой давности.  
     В соответствии с п.77 Положения по ведению бухгалтерского учета дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты деятельности предприятия.  За счет сумм резерва сомнительных долгов производится списание сумм дебиторской задолженности, не погашенной в установленный договором срок и не обеспеченной соответствующими гарантиями. На счетах бухучета данная операция отражается следующим образом: Дт.82 - Кт.62, 61, 76 - списана дебиторская задолженность в части, покрываемой резервом. При этом необходимо учитывать, что за счет резерва списание дебиторской задолженности производится в полном объеме с учетом НДС (п.29 Разъяснений ГНС РФ от 23.09.93 N ВЗ-4-05/150н).  
     Напомним, что право создавать данный резерв предоставлено лишь тем предприятиям, которые применяют при налогообложении метод определения выручки по отгрузке (п.3.54 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, п.3 Письма ГНС РФ от 05.01.96 N ПВ-4-13/3н "О проверке правильности исчисления организациями налогооблагаемой базы").  
     Если суммы сомнительных долгов на предприятии не были соответствующим образом зарезервированы, то по решению руководителя предприятия они подлежит отнесению непосредственно на финансовые результаты. В бухгалтерском учете предприятия при этом делается проводка: Дт.80 - Кт.62 (76).  
     Если подобное списание производится вследствие неплатежеспособности должника, то эта задолженность должна отражаться за балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника. Указанные суммы подлежат отражению на счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных кредиторов". Аналитический учет по счету 007 ведется по каждому должнику, чья задолженность списана в убыток, и по каждому списанному в убыток долгу.   Убытки, возникшие от списания приведенных выше видов дебиторской задолженности, при исчислении налога на прибыль учитываются в составе внереализационных расходов (п.15 Положения о составе затрат..., утв. Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552).  
     По мнению Минфина РФ объект по исчислению НДС у предприятия, применяющего учетную политику для целей налогообложения "по оплате", возникает по мере списания невостребованной дебиторской задолженности на убытки предприятия. В том случае, если сумма денежных средств получена организацией-кредитором в счет оплаты товаров (работ, услуг) после уплаты НДС в бюджет, повторно в оборот, облагаемый этим налогом, она не включается (см. Письма МФ РФ от 06.01.2000 N 04-02-05/1, от 29.12.99 N 04-05-11/116, от 22.05.96 N 04-03-11). При этом МФ ссылается на Информационное письмо ВАС РФ от 14.11.97 N 22, в котором говорится, что к оплате для целей налогообложения приравнивается погашение дебиторской задолженности иными способами.  
     По мнению налоговых органов списание на убытки невостребованной дебиторской задолженности в целях налогообложения нужно рассматривать как безвозмездную передачу товаров (работ, услуг) и следовательно исчислять с нее НДС. При этом по мнению налоговых органов списать на убытки дебиторскую задолженность можно либо при наличии решения (постановления) судебного органа о признании сделки недействительной и взыскании в доход РФ всего полученного сторонами и причитающегося им по указанной сделке, либо по истечении общего срока исковой давности, который в согласно ст. 196 ГК РФ установлен в три года, за исключением случаев, регулируемых в ином порядке в соответствии с действующим законодательством (см. Письмо ГНИ по г. Москве от 26.02.99 N 12-14/6898 "О налоге на добавленную стоимость").  
     Однако по нашему мнению, требования МФ и налоговых органов о включении в облагаемый НДС оборот суммы дебиторской задолженности, списываемой на убытки предприятия вследствие неплатежеспособности должника, являются недостаточно обоснованными.  В соответствии с п.2 ст.8 Закона РФ от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", если учетная политика предприятия установлена "по оплате", то датой совершения оборота по реализации товаров (работ, услуг) является день поступления средств за товары (работы, услуги) на счета в учреждения банков, а при расчетах наличными денежными средствами - день поступления выручки в кассу предприятия.      Поскольку должник не исполнил свое обязательство по оплате товаров (работ, услуг), то у предприятия-кредитора, определяющего выручку для целей налогообложения "по оплате", отсутствует оборот по реализации. И следовательно в этом случае у предприятия-кредитора не возникает и обязанности по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость. Кроме того, заметим, что при списании дебиторской задолженности на убытки погашения этой задолженности не происходит, поскольку обязательства должника не прекращаются.  
     По нашему мнению объект обложения НДС может возникнуть в случае списания дебиторской задолженности на убытки в связи с прекращением обязательства дебитора по оплате товаров (работ, услуг). Это может быть например в том случае, когда предприятие-кредитор освобождает дебитора от лежащих на нем обязанностей по оплате товаров (работ, услуг) (см. ст.415 ГК РФ "Прощение долга") или в случае ликвидации предприятия-должника, признанного банкротом (ст.419 ГК РФ). В этом случае для целей исчисления НДС списание дебиторской задолженности приравнивается к безвозмездной передаче товаров (работ, услуг) и обязанность по уплате НДС в бюджет возникает в момент списания дебиторской задолженности на финансовый результат. Во всех остальных случаях, когда списание непогашенной дебиторской задолженности не сопровождается прекращением обязательств должника по оплате товаров (работ, услуг), у предприятия-кредитора не возникает обязанности по уплате НДС в бюджет.  
     Однако в случае принятия нашей точки зрения предприятию надо быть готовым к тому, что правильность своих действий придется доказывать в суде. 

2.4. порядок отражения в первичных документах, регистрах учета и формах годовой бухгалтерской отчетности

Термин «обязательства»  в первоначальном значении - это  отношения, в силу которых одна сторона  обязана совершить в пользу другой стороны определенные действия. В  бухгалтерском учете отражаются и обобщаются не все обязательства, а лишь долговые, составляющие часть  имущества и оборотного капитала организации (предприятия). В соответствии с международными стандартами финансовой отчетности к ним относятся экономические обязательства хозяйствующего субъекта, которые признаны и оценены в соответствии с общепринятыми правилами бухгалтерского учета. К основным видам долговых обязательств относится дебиторская и кредиторская задолженность. Наиболее полно определение обязательств дано в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России. В соответствии с данным документом обязательство - это существующая на отчетную дату задолженность организации, которая является следствием свершившихся проектов ее хозяйственной деятельности и расчеты, по которой должны привести к оттоку активов. Система документирования в учете с покупателями и заказчиками является одной из немаловажных составляющих.

      Общими  источниками информации для анализа  дебиторской и кредиторской задолженности  предприятия являются: приказы и  распоряжения по предприятию,  оправдательные документы, используемые  для отражения расчетов предприятия  с разными организациями и  лицами, Главная книга, баланс  предприятия, данные аналитического  и синтетического учета по  счетам расчетов.

      Источниками  информации для анализа расчетов  с покупателями и заказчиками  являются первичные документы,  фиксирующие переход готовой  продукции из сферы производства  в сферу обращения: приемо-сдаточные  накладные, акты, ведомости и др. Следующим источником информации, использующимся для анализа расчетов  с покупателями за отгруженную  им готовую продукцию является  Ведомость № 16 (раздел 2) - "Отгрузка, отпуск и реализация продукции  и материальных ценностей", в  которой совмещены аналитический  и синтетический учет отгрузки (отпуска), реализации продукции  и расчетов с покупателями. На основании данных этого регистра учета можно сделать вывод об отгрузке продукции по отдельным ее видам в натуральном выражении, а также в разрезе платежных документов в двух оценках - по фактической себестоимости и продажной цене. Также источником информации для анализа задолженности покупателей и заказчиков является Главная книга и данные актива баланса.