Аудит расходов некоммерческих орагнизациях

    Учетная политика некоммерческих организаций формируется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утвержденным приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. № 60н. Данное Положение определяет основные принципы формирования и раскрытия учетной политики организации.

    Учетная политика  разрабатывается главным бухгалтером  (бухгалтером) и утверждается приказом или распоряжением руководителя некоммерческой организации  (статья 6 Закона о бухучете).

    Одним из  этих допущений является имущественная  обособленность. Любая некоммерческая организация, должно иметь самостоятельный баланс или смету (пункт 1 статьи 3 Закона о НКО, пункт 1 статьи 48 ГК РФ). В данном случае под сметой понимается не смета доходов и расходов, а документ, показывающий всю совокупность активов и пассивов некоммерческой организации и отражающий важнейший гражданско-правовой признак юридического лица — имущественную обособленность. Имущество, принадлежащее другому юридическому лицу, должно учитываться отдельно, за балансом (пункт 2 статьи 8 Закона о бухучете).

    При формировании учетной политики предполагается, что некоммерческая организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у него отсутствует намерение ликвидации или значительного сокращения деятельности (допущение непрерывности деятельности) (пункт 6 ПБУ 1/98). Некоммерческая организация обязана ежегодно информировать орган, зарегистрировавший его, о продолжении своей деятельности с указанием действительного места нахождения постоянно действующего органа управления, его названия и данных о руководителях.         

    При формировании учетной политики также предполагается, что:

• выбранная  предприятием учетная политика применяется  последовательно от одного

отчетного года к другому (допущение последовательности применения учетной политики);

• факты хозяйственной  деятельности предприятия относятся к тому отчетному

периоду (и, следовательно, отражаются в бухгалтерском учете), в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) (пункт 6 Положения об учетной политике).

    При формировании  учетной политики организации  по конкретному направлению (вопросу) ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного из нескольких способов, допускаемых законодательными и нормативными актами, входящими в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации. Если указанная система не устанавливает способа ведения бухгалтерского учета по конкретному вопросу, то организации вправе самостоятельно разработать способы ведения бухгалтерского учета, соответствующие Положению об учетной политике.

    Некоммерческие организации обязаны раскрывать в учетной политике избранные при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решения пользователей бухгалтерской отчетности.

    Рассмотрим  отражение в учетной политике некоммерческой организации отдельных способов ведения бухгалтерского учета.

    1. Форма бухгалтерского учета.

Некоммерческие  организации обобщают все хозяйственные операции, отраженные в первичных документах, в регистрах бухгалтерского учета, которые могут вестись как на бумажных, так и на машинных носителях. Содержание регистров бухучета и внутренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной (пункт 4 статьи 10 Закона о бухучете).

Некоммерческие  организации в своей работе часто используют такой учетный регистр, как Книга учета хозяйственных операций. В ней производится хронологическая запись операций и их разноска по счетам. Для ежемесячного контроля за правильностью отражения операций в этом случае следует составлять оборотную, или шахматную, ведомость.

Другой формой ведения учета является машинно-ориентированная (автоматизированная) форма на основе бухгалтерских программ для ПЭВМ. Для некоммерческих организаций, имеются компьютерные программы, отражающие специфику их бухгалтерского учета.

    2. Организационная форма бухгалтерской работы.

    В крупных некоммерческих организациях создается бухгалтерия, которую возглавляет главный бухгалтер, являющийся одновременно и финансовым директором. Небольшие некоммерческие организации могут иметь в штате только главного бухгалтера. В отдельных случаях руководитель некоммерческой организации может совмещать обязанности главного бухгалтера.

    3. Рабочий план счетов.

Рабочий план счетов утверждается на основе Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (пункт 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации). Организация самостоятельно определяет перечень используемых субсчетов с исключением и/или добавлением новых субсчетов, необходимых для достоверного и полного учета хозяйственной деятельности организации с учетом специфики ее деятельности.

Для более  детального учета некоммерческим организациям рекомендуется открывать дополнительные субсчета к счету 86 «Целевое финансирование» по направлениям получения средств, например:

86-1   «Пожертвования  от иностранных физических лиц»;

86-2  «Гранты от иностранных  организаций»;

86-3   «Целевое финансирование от российских организаций»;

86-4 «Пожертвования российских  физических лиц»;

86-5  «Бюджетное целевое  финансирование»;

86-6  «Членские и вступительные  взносы»;

86-7   «Иное финансирование».

Внутри каждого  субсчета следует вести подробный  аналитический учет по источникам получения средств.

4. Порядок проведения инвентаризации  имущества и обязательств.

Количество  инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, и другие положения, которые зависят от организационно-правовой формы организации и специфики ее деятельности, определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно (пункт 26 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации).

5. Отнесение предметов к основным  средствам и порядок начисления амортизации.

С 1 января 2001 г. вступил  в действие порядок, согласно которому устанавливается только один критерий для отнесения средств труда к основным средствам — срок полезного использования. По новым правилам предмет со сроком пользования более 12 месяцев учитывается в составе основных средств. Если срок полезного использования предмета составляет менее 12 месяцев, то он учитывается на счете «Материалы» и его стоимость списывается на расходы полностью по мере отпуска в производство (эксплуатацию).

    Приказом Минфина  РФ от 24 марта 2000 г. № 31н был  отменен порядок начисления амортизации некоммерческими организациями по основным средствам. Такая позиция Минфина РФ связана с тем, что некоммерческие организации покупают или получают основные средства не за счет собственных источников. При этом Минфин РФ предлагает отражать источник приобретения имущества по дебету счета 86 «Целевое финансирование» в корреспонденции со счетом 83 «Добавочный капитал». Амортизация начисляется только по основным средствам, используемым в предпринимательской деятельности.

    Отражение в  бухгалтерском балансе основных  средств по первоначальной стоимости не учитывает реальной стоимости имущества организации, что приводит к неправильным выводам у пользователей отчетности. Вместе с тем Положение о бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, утвержденное приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н, требует отражения основных средств в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости. При отражении в балансе основных средств по первоначальной стоимости нарушается также требование ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» о приоритете отражения в бухгалтерском учете содержания операций перед формой. Международный опыт свидетельствует, что некоммерческие организации должны начислять амортизацию по основным средствам.

    В  соответствии с новым Планом  счетов, действующим с 1 января 2001 г., предполагается учет износа основных средств некоммерческими организации на забалансовом счете 010 «Износ основных средств» (Инструкция по применению Плана счетов).

    6. Порядок учета доходов и расходов.

В случае, когда  некоммерческая организация не занимается предпринимательской деятельностью, все доходы следует учитывать в кредите счета 86 «Целевое финансирование» в разрезе источников финансирования и направлений использования средств (Инструкция по применению Плана счетов). Счет 86 «Целевое финансирование» заменил счет 96 «Целевые финансирование и поступления», который использовался до 1 января 2001 г. Назначение счета не изменилось: на счете 86 «Целевое финансирование» обобщается информация о движении средств, предназначенных для осуществления мероприятий целевого назначения, средств, поступивших от других организаций и лиц, бюджетных средств и др. Средства целевого назначения, предназначенные для финансирования разного рода мероприятий, учитываются по кредиту счета 86 «Целевое финансирование» в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» является счетом, на котором отражается задолженность по финансированию тех или иных мероприятий. Основанием для отражения операций на этом счете могут служить договоры целевого финансирования. К счету 76 следует открыть субсчет «Расчеты по средствам целевого финансирования». Аналитический учет следует вести по каждому жертвователю. Планом счетов предусмотрена также корреспонденция счета целевого финансирования со счетами денежных средств. Поэтому операция по поступлению целевых средств, за исключением средств, полученных по договорам целевого финансирования или гранта, может отражаться проводкой: дебет счетов денежных средств — кредит счета 86 «Целевое финансирование».

    Использование  целевого финансирования на общехозяйственные (управленские) цели отражается по дебету счета 86 «Целевое финансирование», на котором отражаются расходы на содержание организации (административные расходы). Однако Инструкцией не определена периодичность отнесения этих расходов на счет целевого финансирования. Возможно несколько вариантов. Расходы на содержание некоммерческой организации могут относиться на счет целевого финансирования в конце отчетного периода, в конце периода, определенного органом управления и отраженного в учетной политике (например, в конце каждого месяца), либо по окончании программы (проекта). Следует отметить, что Инструкция по применению Плана счетов не дает рекомендаций по поводу учета прямых расходов, связанных с осуществлением благотворительных и иных некоммерческих программ. Целесообразно исходить из специфики деятельности некоммерческой организации и учитывать расходы на проведение целевых программ в дебете счета 86 «Целевое финансирование». Тем самым достигается принцип учетной политики — приоритет содержания перед формой. Действующее законодательство допускает возможность неприменения принципов бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации (пункт 4 статьи 13 Закона о бухучете).

    7. Способ распределения административных расходов.

В случае если некоммерческая организация осуществляет несколько проектов, возникает вопрос о распределении административных расходов между этими проектами. Существует несколько способов такого распределения. Первый заключается в том, что все административные расходы списываются на одну программу в пределах соответствующей статьи сметы, затем административные расходы будут списываться на следующий проект и т.д. Второй способ состоит в том, что все административные расходы в конце отчетного периода списываются на программы пропорционально их удельному весу в общей сумме перечислений по проекту.

8. Состав отчетности и порядок ее представления.

Составление сметы доходов и расходов и  отчет об ее исполнении жертвователем средств не избавляет некоммерческую организацию от необходимости представления бухгалтерской, налоговой и статистической отчетности.

Некоммерческая организация, которая занимается только уставной непредпринимательской деятельностью и не имеет оборотов по реализации товаров (работ, услуг), за исключением выбывшего имущества, представляет бухгалтерскую отчетность в упрощенном составе: бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о целевом использовании средств (пункт 2 статьи 13 Закона о бухучете). В случае если некоммерческая организация отвечает вышеуказанным критериям, в учетной политике следует оговорить возможность представления упрощенного состава бухгалтерской отчетности.

Спецификой некоммерческих организаций является то, что годовая бухгалтерская отчетность должна быть утверждена высшим органом управления некоммерческой организации.

9. Отражение в отчетности сведений  об обособленных подразделениях.

Некоммерческие  организации, имеющие обособленные подразделения (филиалы, представительства, организации или отделения), в учетной политике отражают порядок наделения их имуществом, порядок представления ими отчетности.

Филиалы и представительства действуют на основании положений о филиалах и представительствах. В этих положениях оговариваются функции, для выполнения которых создается филиал или представительство, порядок наделения их имуществом, порядок назначения директора, порядок представления отчетности.

Отделение и  организация могут действовать  как на основании устава организации, которая их учредила, так и на основании собственного устава, который должен соответствовать уставу организации, структурными подразделениями которой они являются.