Аудит операцій з основними засобами на підприємстві

Первинна вартість нематеріального  активу, створеного (виготовленого) самим  підприємством, включає прямі матеріальні витрати, витрати на оплату праці та інші витрати, які безпосередньо пов'язані із створенням такого нематеріального активу і доведенням його до стану придатності для використання за призначенням (оплата реєстрації юридичного права тощо). При цьому право інтелектуальної власності, одержаного в процесі виконання завдання, належить його автору, але право використання — підприємству (юридичній особі), за завданням якого право створено.

Аналітичний облік нематеріальних активів ведеться по кожному об'єкту з поділом на такі групи:

• права користування природними ресурсами (право киристування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природні середовища);
• права користування майном (права користування земельною ділянкою, будівлею, право на оренду приміщень тощо);
• право на знаки для .товарів і послуг (товарні знаки, торгові марки, фірмові назви та ін.);
• права на об'єкти промислової власності (право на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, сорт рослин, породи тварин, ноу-хау, захист від недобросовісної конкуренції та ін.);
• авторські і суміжні з ними права (право на літературні й музикальні твори, право власності на програми для ЕОМ, на базу даних, які систематизовані для обробки за допомогою ЕОМ, та ін.);
• гудвіл (перевищення вартості придбання над часткою покупця у справедливій вартості придбаних ідентифікованих активів та зобов'язань на дату придбання);
• інші нематеріальні активи (право на здійснення діяльності, використання економічних та інших привілей, місце на фондовій, товарній біржі, до вартості якого входять усі витрати, пов'язані з практичним використанням цього місця для самого підприємства) та ін.

Облік надходження нематеріальних активів

Синтетичний облік нематеріальних активів ведуть на рахунку 12 «Нематеріальні активи» за субрахунками:

121 «Права користування природними ресурсами»,

122 «Права користування майном»,

123 «Права на знаки для товарів і послуг»,

124 «Права на об'єкти промислової власності»,

125 «Авторські та суміжні з ними права»,

126 «Гудвіл»,

127 «Інші нематеріальні  активи».

По дебету рахунка 12 «Нематеріальні активи» та його субрахунків ведуть облік надходження (придбання, виготовлення, безоплатне одержання від Інших юридичних осіб) нематеріальних активів, а також суми дооцінки; по кредиту — вибуття нематеріальних активів (внаслідок реалізації, ліквідації, безоплатної передачі), а також суми 
їх уцінки.

Операції по внесенню засновниками (учасниками) до статутного капіталу нематеріальних активів (у вигляді нерухомого і  рухомого майна; майнових прав, які  виникають з авторського права, досвіду та інших інтелектуальних  цінностей; сукупності технічних, комерційних та інших знань, оформлених у вигляді технічної документації, необхідних для організації того або Іншого виду діяльності та ін.) у бухгалтерському обліку відображаються записами:

1) в сумі, узгодженій сторонами,  що підлягає внесенню відповідно до установчих документів:

Д-т рах. 46 «Неоплачений капітал»

К-т рах. 40 «Статутний капітал»;

2) на вартість фактично  внесених об'єктів нематеріальних  активів до статутного капіталу:

Д-т рах. 12 «Нематеріальні активи»

К-т рах. 46 «Неоплачений капітал».

Згідно з Законом України  «Про податок на додану вартість»  операції по передачі основних засобів  у порядку внеску до статутного фонду  юридичної особи для формування його цілісного майнового комплексу  в обмін ні емітовані ним корпоративні права не підлягають оподаткуванню ПДВ.

Якщо в порядку внесення до статутного капіталу виступають будь-які  інші матеріальні і нематеріальні  активи крім основних засобів, то така операція оподатковується ПДВ на загальних підставах (це положення підтверджене також Листом ДПАУ від 31.12.99 № 19832 /7/16-1220-26). 
Придбані за плату нематеріальні активи відображаються виходячи із фактичних витрат на їх придбання і доведення до стану, придатного до використання. При цьому роблять записи:

1) на покупну вартість  об'єктів:

Д-т рах. 154 «Придбання (створення) нематеріальних 
активів» 
 К-т рах. 63 «Розрахунки з постачальниками І підрядчиками» (або

рах. 685 «Розрахунки з іншими кредиторами»);

2) на суму податкового  кредиту по ПДВ:

Д-т рах. 641 «Розрахунки за податками»

К-т рах. 63 «Розрахунки  з постачальниками і підрядчиками» (або рах. 685 «Розрахунки з іншими кредиторами»);

3) на суму, перераховану  постачальникам (кредиторам) за придбані  об'єкти нематеріальних активів  (включаючи ПДВ):

Д-т рах. 63 «Розрахунки  з постачальниками і підрядчиками»

К-т рах. ЗІ «Рахунки в банках»;

4) оприбуткування на баланс  придбаних об'єктів нематеріальних  активів:

Д-т рах. 12 «Нематеріальні активи» (відповідний субрахунок)

К-т рах. 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів».

Затрати підприємства по самостійному виготовленню (створенню окремих об'єктів нематеріальних активів, наприклад, програмне забезпечення для ЕОМ тощо) відображаються на дебеті рахунка 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів» у кореспонденції з кредитом відповідних рахунків: 20 «Виробничі запаси», 22 «Малоцінні і швидкозношувані предмети» (на вартість використаних належних матеріальних цінностей); 66 «Розрахунки з оплати праці», 65 «Розрахунки за страхуванням» (на суму заробітної плати, нараховану працівникам за виготовлення (створення) нематеріальних активів і доведення їх до стану, придатного до використання, та відрахувань на соціальні заходи тощо), 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» (на вартість послуг сторонніх організацій) та ін.

Після оформлення права власності на такі нематеріальні активи Їх собівартість складає первинну вартість і списується з кредиту рахунку 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів» на дебет рахунка 12 «Нематеріальні активи» (відповідний субрахунок).

Надходження на підприємство нематеріальних активів у порядку безоплатної передачі Іншими юридичними і фізичними особами на підставі належно оформлених документів зараховується до додаткового капіталу записом по дебету рахунка 12 «Нематеріальні активи» (відповідний субрахунок) і кредиту рахунка 42 «Додатковий капітал», 
субрахунок 424 «Безоплатно одержані необоротні активи». 
Згідно з пунктом 19 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи» підприємства мають право переоцінювати за справедливою вартістю на дату балансу ті нематеріальні активи, щодо яких існує активний ринок. При цьому у випадку переоцінки окремого об'єкта нематеріального активу необхідно переоцінювати всі інші активи групи, до якої належить цей нематеріальний актив (крім тих, щодо яких не існує активного ринку).

Переоцінка здійснюється із застосуванням  коефіцієнта переоцінки, який визначається діленням справедливої вартості об'єкта, що переоцінюється, на його залишкову  вартість. Шляхом множення первинної  вартості або зносу об'єкта нематеріальних активів на коефіцієнт переоцінки визначать переоцінену вартість і знос об'єкта. 
Сума дооцінки залишкової вартості об'єктів нематеріальних активів спрямовується на збільшення додаткового капіталу підприємства і в бухгалтерському обліку відображається записом по дебету рахунка 12 «Нематеріальні активи» в кореспонденції з кредитом рахунка 42 «Додатковий капітал», субрахунок 423 «Дооцінка активів». 
Сума уцінки залишкової вартості нематеріальних активів відображається в складі втрат від знецінення необоротних активів записом по дебету рахунка 975 «Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій» у кореспонденції з кредитом рахунка 12 «Нематеріальні активи».

Облік амортизації нематеріальних активів

Вартість нематеріальних активів  погашається шляхом щомісячного  нарахування амортизації. Нарахування  амортизації здійснюється протягом строку їх корисного використання, який встановлюється підприємством у разі визнання такого об'єкта активом (при зарахуванні на баланс), але не більше 20 років.

При визначенні строку корисного використання об'єкта нематеріальних активів ураховують:

• строки корисного використання подібних активів;
• передбачуваний моральний знос;
• правові та інші подібні обмеження щодо строків його використання та інші фактори.

Метод нарахування амортизації  нематеріального активу вибирається  підприємством самостійно, виходячи з умов одержання майбутніх економічних вигод. Якщо такі умови визначити неможливо, то амортизація нараховується із застосуванням лінійного методу, 
Розрахунок амортизації у разі використання різних методів нарахування здійснюється згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби».

При розрахунку вартості, яка амортизується, ліквідаційна вартість нематеріальних активів прирівнюється до нуля, крім випадків: 
— коли існує безумовне зобов'язання іншої особи щодо придбання цього об'єкта після закінчення строку його корисного використання; 
— якщо ліквідаційна вартість може бути визначена на підставі інформації існуючого активного ринку і очікується, що такий ринок буде існувати до кінця строку корисного використання цього об'єкта. 
Так, якщо підприємство придбало нематеріальний актив за 9000 гри., строк корисного використання якого З роки (36 місяців), і iснує безумовне зобов'язання іншої особи щодо придбання цього об'єкта після закінчення строку його використання за 1800 грн., то щомісячна сума амортизації активу становитиме 200 грн. [(9000 — 1800) : 36], а щоквартальна — 600 грн. (200 - 3).

Нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, у якому нематеріальний актив став придатним для використання (зарахований на баланс), і припиняється, починаючи з місяця, наступного за місяцем вибуття нематеріального активу. Строк корисного використання нематеріального активу і метод його амортизації переглядаються наприкінці року, якщо в наступному період передбачаються зміни строку корисного використання активу або зміни одержання майбутніх економічних вигод.

У бухгалтерському обліку на суму амортизації, нарахованої по нематеріальних активах, роблять запис по кредиту рахунка 133 «Знос нематеріальних активів» і дебет відповідних рахунків: 
23 «Виробництво», 91 «Загальновиробничі витрати» (на суму амортизації, нарахованої по нематеріальних активах. що використовуються у виробництві);

92. «Адміністративні витрати» (на суму амортизації, нарахованої по нематеріальних активах загальногосподарського значення); 
93 «Витрати на збут» (на суму амортизації, нарахованої по нематеріальних активах, які використовуються для забезпечення збутової діяльності) та ін.

Облік вибуття нематеріальних активів

Нематеріальні активи можуть вибувати з підприємства в результаті:

• ліквідації після закінчення нормативного строку їх корисного використання (фізичного, морального зносу);
• реалізації;
• безоплатної передачі іншим юридичним і фізичним особам;
• передачі (інвестування) до статутного капіталу інших підприємств.

Інвентаризація нематеріальних активів

Інвентаризація нематеріальних активів  проводиться відповідно до вимог  Інструкції з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, документів і розрахунків від 11.08.94 № 69.

Основним завданням інвентаризації є як виявлення наявності нематеріальних активів, так і перевірка реальності визначення їх вартості з урахуванням  зносу та законності оприбуткування, тобто наявності відповідних  документів. Нематеріальні активи записуються  до інвентаризаційних описів за наявності  документів, які є підставою для 
взяття їх на облік, а саме:

• рахунків за ноу-хау відповідно до договору власника;
• договору й активів про приймання наукових і конструкторських розробок;
• рахунка на оплату вартості майнового комплексу, придбаного на аукціоні, і подальшого розрахунку суми гудвілу за наявності різниці між ціною придбання і вартістю активів підприємства;
• рахунків за роботи із створення програмного забезпечення;
• документів, що підтверджують організаційні витрати, 
  яких зазнало підприємство, у зв'язку з його створенням, витрати, пов'язані з розробкою засновницьких документів і техніко-економічних обгрунтувань, оплатою за консультаційні послуги в спеціалізованих організаціях, реєстраційні та інші витрати;
• патенту на винахід відповідно до Закону України «Про охорону прав на винаходи і корисні моделі» від 05.12.93 № 3691-XII;
• свідоцтва на знак для товарів і послуг відповідно до Закону України «Про охорону прав на знаки для товарів і послуг» від 15.12.93 № 3688-ХІІ;ї
• патенту на промисловий знак згідно із Законом України «Про охорону прав на промислові зразки» від 05.12.93 № 3688-ХП;
• патентів на сорт відповідно до Закону України «Про охорону прав на сорти рослин» від 21.04.93 № 3116-ХІІ та від 25.02.94 № 4042-ХП;
• авторського договору або договору з організаціями, які управляють майновими правами авторів на колективній основі, згідно із Законом України «Про авторське право і суміжні права» від 23.12.93 та ін.