Аудит наявності та руху нематеріальних активів

 

 

 

 

 

 

 

 

Рис. 2.1 Система внутрішнього контролю суб’єкта господарювання

 

При аналізі системи внутрішнього контролю аудитор звертає увагу на наступне:

• чи визначено коло осіб, відповідальних за схоронність нематеріальних активів;

• яким чином організація забезпечує нерозголошення комерційної таємниці;

 

• чи створена комісія з приймання нематеріальних активів;

• чи проводиться інвентаризація нематеріальних активів.

Щоб зробити висновок про організацію бухгалтерського обліку, аудитор аналізує облікову політику на момент розкриття в ній інформації:

• про способи оцінки нематеріальних активів, придбаних не за грошові кошти;

• прийнятих організацією терміни корисного використання нематеріальних активів (за окремими групами);

• способи нарахування амортизаційних відрахувань по окремих групах нематеріальних активів;

• способах відображення в бухгалтерському обліку амортизаційних відрахувань по нематеріальних активів.

Відсутність контролю з боку керівництва організації над нематеріальними активами, а також незадовільна організація системи їх бухгалтерського обліку підвищує аудиторський ризик. У такому разі аудитор збільшує обсяг вибірки нематеріальних активів, які перевіряються. [12, С.253]

Однією з найгостріших проблем в Україні є визначення реального розміру амортизаційних відрахувань. Амортизаційні відрахування є важливим елементом витрат на виробництво і основним джерелом капітальних вкладень, тому що правильність нарахування амортизації впливає на розмір прибутку, суму податкових платежів, собівартість продукції та цінову політику підприємства. [25, С.78]

Особливістю функціонування основних засобів і нематеріальних активів є їхня постійна втрата вартості в процесі експлуатації в результаті фізичного і морального застарівання. Критерієм оцінки необоротних активів і нематеріальних активів є показник залишкової вартості, який характеризує первісну вартість мінус сума зносу.

Наступним напрямком контролю необоротних активів є переоцінка основних засобів. Високої ефективності такого контролю можливо досягти, здійснюючи пооб’єктний облік результатів переоцінки основних засобів у

регістрах аналітичного обліку [28, С. 56]. В процесі контролю основних засобів потрібно встановити своєчасність проведення переоцінки відповідно з обліковою політикою. При прийнятті рішення про переоцінку основних засобів слід врахувати, що в майбутньому вони переоцінюються регулярно, щоб вартість основних засобів в бухгалтерському обліку і звітності суттєво не відрізнялася від поточної вартості. Також потрібно проконтролювати правильність відображення результатів переоцінки основних засобів в бухгалтерському обліку. При здійсненні переоцінки важливим є контроль результатів всіх минулих переоцінок об’єкта основних засобів.

Важливим завданням контролю необоротних активів є перевірка правильності відображення в обліку руху основних засобів. Для цього здійснюють контрольні вибіркові обстеження об'єктів основних засобів, виявляють відповідність їхнього фактичного стану згідно з технічною документацією. Первинні документи на прийняття основних засобів порівнюють із даними складського обліку, бухгалтерськими реєстрами, журналом реєстрації доручень та платіжними документами. При цьому встановлюють розходження у цих документах, з'ясовують їхні причини, виявляють факти підміни дорогих товарів малоцінними [39, С. 125].

Забезпеченню достовірності обліку нематеріальних активів сприяє організація пооб’єктного аналітичного обліку. Для цього кожному інвентарному об’єкту надається відповідний номер.

Вирішення вказаних завдань обумовлює створення ефективної системи внутрішнього контролю необоротних активів. Узагальнена послідовність тестування системи внутрішнього контролю наведена нижче на рис. 2.2.

Розглянемо кожний з етапів:

1. Аналіз операційних  неоматеріальних активів підприємства в попередньому періоді передбачає оцінку динаміки загального їхнього об’єму і складу, ступеню їх придатності, інтенсивності оновлення і ефективності використання.

      Рис. 2.2 Послідовність внутрішнього контролю  в управлінні нематеріальних активів

 

2. Аналіз структури та  стану необоротних активів здійснюється  з метою виявлення можливих  резервів підвищення потенціалу  ефективності використання нематеріальних активів в майбутньому періоді. При розрахунках оптимізації обсягу нематеріальних активів з їхнього складу виключаються ті види, які не беруть участь у виробничому процесі різних причин.

3. Формування амортизаційної  політики здійснюється на основі  використання контролю аналітичної  інформації. На амортизаційну політику  впливають такі фактори: структура об’єктів нематеріальних активів; окупність; методи нарахування амортизації. При визначенні терміну корисного використання (експлуатації) слід враховувати: очікуване використання активу підприємства з урахуванням його потужності , продуктивності або іншого корисного ефекту; передбачуваний фізичний або моральний знос; правові або інші обмеження по термінах використання окремих видів активу; інші чинники, що відображають специфіку експлуатації відповідного активу в операційному процесі.

Важливу роль у формуванні амортизаційної політики нематеріальних активів відіграє відповідність обираних методів амортизації політиці формування фінансових ресурсів для оновлення цих активів.

Критеріями оновлення нематеріальних активів підприємства є рівень інтенсивності оновлення окремих груп нематеріальних активів; загальний рівень активів, що підлягають оновленню в майбутньому періоді; форми і вартість оновлення різних груп активів.

Контроль за використанням нематеріальних активів полягає в розробці системи заходів, спрямованих на підвищення коефіцієнтів рентабельності і виробничої віддачі нематеріальних активів. На основі контрольної інформації визначаються резерви ефективного використання нематеріальних активів

– зниження потреб в них за рахунок підвищення коефіцієнтів їхнього використання в часі і по потужності, оскільки між цими двома показниками існує зворотна залежність. Критеріями ефективності використання нематеріальних активів є: рентабельність (відношення суми прибутку до середньої вартості нематеріальних активів) та фондовіддача (відношення обсягу зробленої або реалізованої продукції до середньої вартості основних засобів). Звідси ефективність використання основних засобів є важливим фактором оптимізації собівартості продукції, що впливає на фінансовий результат діяльності підприємства. Отже, контроль за ефективним використанням нематеріальних активів можна розглядати як заходи щодо скорочення потреби в обсязі їхнього фінансування.

Внутрішній контроль нематеріальних активів передбачає дві форми: внутрішній аудит нематеріальних активів та структурно-функціональна форма. Вибір форми контролю залежить від таких факторів: видів та обсягів діяльності; доцільності охоплення контролем різних сторін діяльності; ставлення керівників підприємства до контролю.

Таблиця 2.1

 Взаємозв `язок компонентів аудиторського ризику

Аудиторська оцінка невід`ємного ризику	Аудиторська оцінка ризику системи контролю
	Висока	Середня	Низька
Рівень ризику невиявлення, який повинен забезпечити аудитор в процесі аудиту
Високий	Найбільш низька	Найбільш низька	Середня
Середній	Більш низькіша	Середня	Найбільш висока
Низький	Середня	Найбільш висока	Більш висока

 

З метою планування та ефективності аудиторської перевірки аудитору необхідно мати уявлення і розуміння про системи бухгалтерського обліку та внутрішнього контролю клієнта.

Аудиторський ризик включає наступні компоненти: невід'ємний ризик, ризик системи контролю і ризик невиявлення. Поняття «Аудиторський ризик» означає, що аудитор висловить невідповідну аудиторську думку у випадках, коли у фінансовій звітності містяться суттєві викривлення.

Приклад документу, що фіксує тестування внутрішнього контролю обліку нематеріальних активів наведений в додатках, зокрема такі документи:

1. Анкета опитування керівника  підприємства - замовника;

2.Тест внутрішнього контролю  обліку нематеріальних активів (ДодатокО).

 

 

 

 

 

3. Методика аудиторської перевірки нематеріальних активів та її удосконалення

Основними складовими методики проведення аудиту нематеріальних активів є план, програма їх перевірки та нормативне забезпечення. Планування забезпечує вироблення головної стратегії та напрямків проведення перевірки. У програмі аудиту передбачається перелік аудиторських доказів, тобто джерел інформації, на підставі вивчення яких будуть розроблені висновки за результатами перевірки.

Враховуючи результати тесту внутрішнього контролю, аудитор приступає безпосередньо до процедури аудиту нематеріальних активів. Можна виділити наступні етапи аудиту нематеріальних активів, які узагальнені у таблиці 3.1:

1. ознайомчий етап, при якому аналізується склад нематеріальних активів організації;
2. інвентарізація нематеріальних активів;
3. перевірка відповідності показників фінансової звітності показникам синтетичного та аналітичного обліку;
4. аналітичні процедури;
5. перевірка первинної документації, що підтверджує рух об’єктів нематеріальних активів;
6. правильність оцінки нематеріальних активів;
7. нарахування амортизації об’єктів нематеріальних активів;
8. перевірка правильності складання кореспонденції рахунків щодо руху нематеріальних активів;
9. узагальнення аудиту нематеріальних активів.

Розглянемо ці етапи докладніше.

При ознайомчому етапі аудитор підтверджує обгрунтованість класифікації об'єкта як нематеріального активу. Значну увагу слід приділити аналізу договорів, патентів, свідоцтв про реєстрацію права власності та інших документів, що підтверджують право власності організації на нематеріальні активи. Крім того, враховані в якості нематеріальних активи повинні відповідати вимогам П(С)БО 8 «Нематеріальні активи». На цьому етапі з'ясовується, чи враховуються у складі бухгалтерського рахунку 12 активи, що не є нематеріальними, тобто вартістю нижче від 2500 грн. Аудитору слід перевірити, щоб до складу визнаних підприємством необоротних активів не були включені створені підприємством об’єкти, які не визнаються як необоротні активи (гудвіл, газетні заголовки, назви видань, список клієнтури та інші об’єкти).

Дуже важливо пам’ятати, що згідно з П(С)БО 8, отриманий в результаті розробки, варто відображати в балансі при умові, якщо підприємство має:

• Намір, технічну можливість та ресурси для доведення нематеріального активу до стану, в якому він придатний для реалізації або використання;
• Можливість отримання майбутніх економічних вигід від реалізації або використання нематеріального активу;
• Інформацію для достовірного визначення витрат, пов’язаних з розробкою нематеріального активу.

Якщо нематеріальний актив не відповідає вказаним критеріям визнання,то витрати, пов’язані з його придбанням чи створенням визнаються витратами того звітного періоду.

Проводячи інвентаризацію нематеріальних акивів, аудитор має перевірити факт наявності обєктов нематеріальних активів документації, в якій цей об’єкт описаний, зображений або іншим способом зафіксований на матеріальних носіях інформації. Головним критерієм на даному етапі аудиту є можливість ідентифікації об’єкта і встановлення факту його наявності в документації підприємства. Необхідно також перевірити наявність документів, що підтверджують права на їх використання, а також правильність і своєчасність відображення нематеріальних активів на балансі підприємства.

На етапі звірки регістрів із даними фінансової звітності аудитор приділяє значну увагу таким обліковим регістрам синтетичного та аналітичного обліку, як журнал – ордер №4.А с-г та відомість аналітичного обліку по рахунку 12 (Ф 3.2 с.-г.) та відповідності їх показників фінансовій звітності підприємства.

Переревіряючи правильність оцінки нематеріальних актиі аудитор звертає увагу на канал надходження даного об’єкта. В таблиці 3.1 неведено спосіб оцінки вартості об’єкта нематеріальних активів в залежності від каналу надходження.

Таблиця 3.1

Оцінка об’єктів нематеріальних активів в залежності від каналу надходження

№ з/п	Канал надходження	Оцінка
1	Придбання нематеріальних активів	Первісна вартість складається з ціни (вартості) придбання, мита, непрямих податків, що не підлягають відшкодуванню, та інших витрат безпосередньо пов’язаних з його придбанням та доведенням до стану, у якомі він придатний до використання за призначенням.
2	Обмін на подібний об’єкт	Залишкова вартість переданого нематеріального активу
3	Обмін на неподібний об’єкт	Справедлива вартість переданого нематеріального активу
4	Безоплатне отримання	Справедлива вартість на дату отримання з урахуванням витрат зазначених у р.1
5	Внесення до статутного капіталу	Погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість з урахування витрат зазначених у р.1
6	Об`єднання підприємств	Справедлива вартість
7	Створення власними силами	Прямі витрати на оплату праці, прямі матеріальні витрати, інші витрати, пов’язані із створенням цього нематеріального активу та приведеням його до стану, придатного до використання за призначенням