Выездная и камеральная проверки правильности исчисления НДС

Непосредственно проверка начинается с того, что необходимо проверить  соблюдение налоговыми агентами установленного НК РФ порядка представления деклараций по НДС. В соответствии со ст. 174 НК РФ налоговые агенты обязаны представлять в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую  декларацию в срок не позднее 20 числа  месяца, следующего за истекшим налоговым  периодом, определяемым в соответствии со ст. 163 НК РФ. Налогоплательщики, являющиеся также и налоговыми агентами, заполняют  разделы I и II налоговой декларации «Расчет суммы налога, подлежащей перечислению налоговым агентом».

Следует иметь в виду, что раздел «Расчет суммы налога, подлежащей перечислению налоговым агентом» заполняется отдельно по каждому налогоплательщику - иностранному лицу, не состоящему на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, и арендодателю (органу государственной власти и управления и органу местного самоуправления).

В случае наличия нескольких договоров с одним арендодателем (органом государственной власти и управления и органом местного самоуправления) раздел II заполняется  налоговым агентом на одной странице.

В строках 040 - 080, 110, 120 данной формы налоговыми агентами показываются суммы НДС, исчисленные и (или) подлежащие удержанию из дохода от реализации товаров (работ, услуг), выплачиваемого и перечисляемого продавцу этих товаров (работ, услуг), либо по его поручению  иным лицам.

Согласно ст. 162 НК РФ налоговая  база по НДС увеличивается на суммы  получаемых предприятиями денежных средств, связанных с расчетами  по оплате товаров (работ, услуг), в частности  авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг. [1]

Таким образом, суммы авансовых  и иных платежей, перечисленные иностранным  лицам, не состоящим на учете в  налоговых органах, а также суммы  авансовых платежей, перечисленные  арендодателям федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества, отражаются по строкам 110, 120 указанного раздела.

При этом если в предшествующих налоговых периодах налоговый агент  включил авансовые и иные платежи, перечисленные поставщикам за эти  товары (работы, услуги), по строкам 110, 120, налоговая база по товарам (работам, услугам), поставленным (выполненным, оказанным) иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах, услугам  по аренде федерального либо муниципального имущества, а также имущества  субъектов Российской Федерации  не показывается по строкам 040 - 080 раздела II декларации.

По строке 150 раздела показывается итоговая сумма налога на добавленную  стоимость, подлежащая уплате в бюджет за данный налоговый период.

При проверке показателей  декларации по НДС на предмет соответствия налоговому законодательству в первую очередь уделяется внимание правильности применения налоговых ставок.

Следует иметь в виду, что в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ при удержании налога налоговыми агентами сумма налога определяется расчетным методом: «налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100, и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки». Это процентное отношение в зависимосит от применяемой налоговой ставки может составлять 10/110 или 18/118.

При реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория России, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах  в качестве налогоплательщиков, налоговая  база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога. При этом налоговая  база, определенная налоговым агентом  как сумма дохода от реализации иностранными лицами товаров (работ, услуг) с учетом налога, и исчисленная сумма налога отражаются по строкам 040 - 070, 110, 120 раздела II декларации.

Налоговая база определяется налоговыми агентами отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории России.

В ходе камеральной налоговой  проверки инспекторам рекомендуется  проанализировать правильность определения  налогоплательщиком места реализации товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории России. Порядок определения места реализации товаров (работ, услуг) для целей  обложения НДС определен соответственно ст. 147 «Место реализации товаров» и 148 «Место реализации работ (услуг)» НК РФ.

В целях правильного применения положений указанных статей следует  иметь в виду несколько особенностей. В соответствии со ст. 147 НК РФ местом реализации товаров признается территория РФ в случаях, если товар находится  на территории РФ, не отгружается и  не транспортируется, либо товар в  момент начала отгрузки или транспортировки  находится на территории РФ.

При определении места  реализации работ (услуг) для целей  обложения НДС следует руководствоваться  положениями ст. 148 НК РФ. По общему правилу  местом реализации работ (услуг) является место деятельности организации  или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают  услуги). Подпункты 1 - 4 п. 1 ст. 148 НК РФ являются исключениями из данного правила.

Методические рекомендации напоминают налоговым инспекторам, что при проведении камеральной  налоговой проверки налоговый орган  вправе на основании ст. 31, 88, 93 НК РФ истребовать у налогоплательщика  или налогового агента дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания  и перечисления) налогов. Поэтому  налоговая инспекция при проведении камеральной налоговой проверки вправе истребовать документы, установленные  п. 4 ст. 148 НК РФ и подтверждающие место  выполнения работ (оказания услуг). Такими документами являются контракт, заключенный  с иностранным лицом, а также  документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

При проверке полноты и  правильности исчисления, а также  своевременности удержания из доходов  налогоплательщика и перечисления сумм НДС в бюджет налоговая инспекция вправе истребовать у налогового агента соответствующие документы, подтверждающие суммы дохода, выплачиваемые иностранному лицу, которыми могут являться контракт, заключенный с иностранным лицом, документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг), а также расчетно-платежные документы, подтверждающие дату и сумму фактически выплаченного дохода иностранному лицу.

При предоставлении на территории РФ органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов  РФ и муниципального имущества налоговая  база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым  агентом отдельно по каждому арендованному  объекту имущества. [8, с.96]

В ходе налоговой выездной или камеральной проверки необходимо проверить факт удержания суммы налога из доходов, выплачиваемых продавцу: товаров (работ, услуг), а также факта уплаты налогов в бюджет. Для этого суммы, указанные в платежных документах на оплату приобретенных товаров (работ, услуг) необходимо сопоставить с суммами, отраженными в банковских выписках по движению денежных средств на счетах организации, а также соответствие их условиям контракта/договора и актам выполненных работ. При этом необходимо иметь в виду, что сумма выплаченного дохода продавцу товаров (работ, услуг) должна быть без учета сумм удержанного НДС налоговым агентом.

1.3. Документальная проверка  расчетов по налогу на добавленную  стоимость

Документальная проверка расчетов по налогу на добавленную  стоимость производится работниками  налоговых инспекций на предприятиях и в организациях по данным бухгалтерского учета и отчетности с использованием необходимых документов, имеющихся у плательщиков налога.

 Проверке должны быть подвергнуты все данные в налоговом отчете, а именно: полнота отражения налога и стоимости реализованных товаров, выполненных работ и оказанных услуг; налога и стоимости поступивших сырья, материалов, комплектующих и других изделий, топлива, товаров, работ и услуг, относимых на издержки производства, а также обоснованность сумм налога по основным средства и нематериальным активам, подлежащих отнесению на расчеты с бюджетом.

 У предприятий и организаций, осуществляющих экспортные операции, необходимо проверить:

 а) при экспорте непосредственно предприятиями - собственниками товаров собственного производства, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам материальных ресурсов, израсходованных на производство экспортных товаров, и отраженные по дебету счета 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет «Расчеты по НДС», засчитываются в уплату предстоящих платежей или возвращаются предприятиям - собственникам продукции в порядке, предусмотренном пунктом 23 инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 09.12.91 N 1 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость», при предъявлении ими в налоговые органы следующих документов, подтверждающих экспорт:

 - контракта с инофирмой на экспорт продукции или приравненный к нему документ, подтверждающий факт совершения экспортной сделки;

 - платежных документов на покупку материальных ресурсов (работ, услуг), израсходованных на производство экспортной  продукции, в которых выделена сумма уплаченного налога;

 - грузовой таможенной декларации, товаросопроводительных документов, подтверждающих пересечение грузом границы (коносамента, международной товарно-транспортной накладной о перевозках международным автотранспортом, международной авиационной накладной, железнодорожной накладной);

 б) при экспорте товаров, приобретенных с налогом на добавленную стоимость, засчитываются в уплату предстоящих платежей или возмещаются из бюджета только суммы налога по материальным

 ценностям (работам, услугам), отнесенным (списанным) на издержки обращения, связанные с реализацией указанных товаров, при предъявлении в налоговые органы вышеперечисленных документов;

 Проверка расчетов по налогу на добавленную стоимость производится в следующем, примерно, порядке:

 1. Проверка перечня облагаемых оборотов по реализации товаров (работ, услуг) и показанных в соответствующих графах и строках расчета по налогу на добавленную стоимость (в 1992 - 1993 гг.:  для предприятий торговли и общественного питания - в графе 3 строки 3 расчета (Приложение N 2 к инструкции N 1), для всех остальных предприятий - в графе 2 строки 7 расчета по НДС (Приложение N 1 к инструкции N 1 в редакции изменений и дополнений N 1 к названной инструкции от 31 августа 1992 г.); с 1 октября 1993 г.: для всех предприятий независимо от порядка исчисления НДС - в графе 3 строк 4 и 5 расчета по НДС (Приложение N 1 к инструкции N 1 в редакции изменений и дополнений N 3 от 31 августа 1993 г.) должна установить, по всем ли реализуемым товарам (работам, услугам) имеются обороты в налоговом расчете.

 В первую очередь должно быть проверено соответствие показанной в расчетах суммы оборота данным бухгалтерского учета.

 Для этого указанная сумма сличается с суммой, отраженной в главной книге по кредиту счетов 46 «Реализация продукции (работ, услуг), 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств», 48 «Реализация прочих активов», а также по данным журналов - ордеров 11 и 13, ведомостей 16 и 16а.

 Для проверки общих оборотов по реализации товаров (работ, услуг), показанных в налоговом расчете, также используются: выписки из расчетного (текущего) счета предприятия в учреждении банка, банковские и кассовые документы, ведомость реализации товаров и расчетов с поставщиками, счета, оплаченные покупателями, и другие бухгалтерские документы.

 Показатели, отражаемые в расчетах по налогу на добавленную стоимость, представляемых к установленному сроку в налоговые органы, должны соответствовать также показателям, отражаемым в формах бухгалтерского отчета (в разделе 3 пассива баланса по строке 700 - форма N 1, по строкам 015 «Налог на добавленную стоимость» и 355 «Налог на добавленную стоимость причитается по расчету» формы N 2 «Отчет о финансовых результатах и их использовании»).

 При обнаружении ошибок при составлении годовой (квартальной) бухгалтерской отчетности плательщики НДС вправе произвести соответствующие уточнения в налоговых расчетах только в пределах установленного срока для их представления в налоговые органы, то предусмотренные действующим законодательством финансовые санкции к таким предприятиям не применяются.

 В соответствии с пунктом 13 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 г. N 552, выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется либо по мере оплаты (при безналичных расчетах - по мере поступления средств за товары (работы, услуги) на счета в учреждения банков, а при расчетах наличными деньгами - по поступлении средств в кассу), либо по отгрузке товаров (выполнении работ, услуг) и предъявлении покупателю (заказчику) расчетных документов.

ГЛАВА 2. ПРОВЕРКА ПРАВИЛЬНОСТИ ИСЧИСЛЕНИЯ НДС

2.1. Проверка полноты отражения в соответствующих документах НДС, полученного за реализацию продукции, товаров, выполнение работ и услуг и при других поступлениях средств

Проверка перечня облагаемых оборотов по реализации товаров (работ  услуг) и показанных в соответствующих  графах и строках расчета по налогу на добавленную стоимость должна установить, по всем ли реализуемым  товарам (работам, услугам) имеются  обороты в налоговом расчете.