Развитие и совершенствование налогового администрирования в Российской Федерации

            Достижение результатов в проекте такого масштаба возможно только при реализации широкой сбалансированной программы реформ, которая должна затронуть все элементы существующей системы. Законодательство, культура организации, технологические процессы и процедуры - все это в совокупности создает налоговую систему. Эти компоненты взаимосвязаны, и изменение одного без соответствующего изменения остальных взаимосвязанных компонентов не принесет желаемого эффекта. Изменение существующих процессов налогового администрирования в значительной степени устранят причины, порождающие коррупцию, и процедуры, создающие условия для нарушения профессиональной этики. Создание эффективно функционирующей налоговой системы, базирующейся на высоком потенциале управления со стороны федерального центра, а также типовых налоговых структурах и технологиях низовых звеньев системы, современных информационных платформах и развитой системе гарантий государственных служащих позволят выполнять возложенные на налоговые органы функции на более высоком уровне

2.2. Проблемы налогового администрирования и пути их решения

Развитие экономики зависит  от качества ее налоговой системы. За последние годы сделано много: сформирована налоговая система, уменьшено число  налогов, снижается налоговая нагрузка, эффективнее становится налоговое  администрирование.

В России проблемы совершенствования  налогового администрирования всегда были актуальны. Действующая система  налогового администрирования страдает целым рядом недостатков, которые  определяют ее низкую эффективность  и высокую конфликтность (при том, что в большинстве случаев выигрывают споры налогоплательщики).

Исходя из этого и на основе данных предоставленных ранее  автор работы предлагает выделить следующие проблемы налогового администрирования:

1. Конфликтность судебной практики по одним и тем же налоговым спорам;
2. Оптимизация рабочей нагрузки на сотрудников ФНС.

Конфликтность судебной практики или наличие коллизий в налоговом  законодательстве обусловлено тем, что российское налоговое право  создавалось в совершенно новых  условиях хозяйствования, без какой-либо законодательной и практической базы. Приходилось быстро реагировать  на революционные экономические процессы, срочно пополнять бюджеты, и это не могло не повлиять на уровень юридической техники принятых налоговых нормативных актов, их коллизионность.

В энциклопедическом словаре  В.А. Брокгауза и И.А. Ефрона коллизии дано следующее определение: «Коллизия – столкновение юридических норм (законов или статусов), происходящих в том случае, когда судье предстоит решать дело, касающееся: лиц, не имеющих местожительства в пределах местного права, имущества, находящегося в этих пределах, актов или сделок, составленных или заключенных в другом округе под действием иных, чем местные законы. Это своего рода наслоение нескольких отраслей права по одному спору, когда нельзя руководствоваться только налоговым кодексом, либо когда нормы налогового кодекса противоречат другим законодательным актам. Встречаются часто в государствах, в которых действуют, кроме общего права, и местные законы».

В настоящее время в  теории российского права существуют следующие виды коллизий:

1) коллизии между законами  и подзаконными нормативными  правовыми актами;

2) коллизии между Конституцией  РФ и всеми иными актами, в  том числе законами;

3) коллизии между общефедеральными  актами и актами субъектов  Федерации;

4) коллизии между Конституцией  РФ и Федеративным договором,  а также двусторонними договорами  федерального центра с отдельными  территориями;

5) коллизии между национальным (внутригосударственным) и международным  правом.

В науке налогового права  можно выделить накопившиеся за десятилетие  коллизии, которые условно можно  разделить на следующие виды:

– противоречия федерального налогового законодательства, Конституции РФ с принципами налогового права;

– противоречия федеральных налоговых законов между собой;

– нарушения процедуры принятия и введения в действие нормативного налогового акта;

– правоприменительные конфликты;

– проблемы низконалоговых территорий;

– несоответствия подзаконных актов и региональных налоговых законов федеральным налоговым законам.

Все эти виды несоответствий на практике встречаются довольно часто.

Налоговая отрасль права  стала поистине одной из самых  коллизионных в современной России. Динамика налоговых конфликтов с  каждым годом возрастает. Это говорит, в частности, о неравнозначном толковании норм налогового права, что ведет  к спорной правоприменительной  налоговой практике. По словам судьи  Высшего Арбитражного Суда РФ А.И. Бабкина, «немало положений актов законодательства (включая Налоговый кодекс) по-прежнему содержат нечеткие формулировки, отсюда неопределенность в их восприятии, толковании и применении». Кроме того, «некоторые положения Налогового кодекса уже сейчас нуждаются в законодательном корректировании».

При данных условиях существенно  возросла роль судебных инстанций в  толковании и разрешении коллизионных вопросов налогового администрирования. Арбитражные суды являются в настоящее  время, по сути, последней инстанцией в разрешении сложных вопросов между  участниками налоговых отношений  по порядку исчисления и уплаты налогов, применению мер налогового контроля и налоговой ответственности. По силе влияния решения, вынесенные по конкретным делам судами надзорной  и кассационной инстанций, приближаются к судебным прецедентам.

Судебный прецедент (от лат. praecedentis – предшествующий) – решение по конкретному делу, являющееся обязательным для судов той же или низшей инстанции при решении аналогичных дел либо служащее примерным образцом толкования закона, не имеющим обязательной силы.

Некоторые ученые относят  судебный прецедент к источникам права, например, ввиду того, что  судебные решения служат источниками  правового регулирования местного самоуправления в силу большой значимости конституционного контроля в России, решения Конституционного Суда РФ, Высшего Арбитражного Суда РФ носят  характер прецедента.

Хотя в России право  и является кодифицированным, а не прецедентным, но в настоящее время  происходит смешение этих прав. Это  связано с тем что судебная система России борется за единообразие судебной практики из чего выходит что суждения вышестоящего суда применяется нижестоящим по идентичным вопросам в качестве юридической нормы.

По мнению Д.А. Фурсова, материальный и процессуальный законы имеют множество пробелов и противоречий, предвидеть которые законодатель объективно не в состоянии. Вызванные пробелы и противоречия законодатель также не в состоянии устранить оперативно, поскольку деятельность, связанная с принятием нормативных актов, по своей природе не может быть поспешной. Законодателю, прежде чем вносить изменения в закон или принимать новый закон, необходимо убедиться в обоснованности законопроектных предложений. В этих условиях неизбежно судебное нормотворчество, которое существует наряду со статутным правом до тех пор, пока статутное право не приходит на смену судебному толкованию закона.

Налоговые отношения регулируются нормами не только НК РФ и принятых в соответствии с ним законов, но и административно-правовыми  нормами – в части функций  государственных органов исполнительной власти и финансовыми – в части  бюджетного устройства и учетной  политики

Нормы различных отраслей российского права традиционно  взаимоприменяемы, и состав норм любой отрасли не исчерпывается только отраслевым кодифицированным актом. Необходимость учета принципов системного подхода в нормотворческой деятельности, обусловленная комплексным характером регулируемых отношений, – одна из основополагающих в праве.

Требование отсутствия пробелов в налоговом законодательстве закреплено в ст. 3 НК РФ. Данная статья содержит норму, обязывающую законодателя определять в нормативном порядке все существенные элементы юридического состава налога. Также в целях ликвидации пробелов в налоговом праве действует правило, позволяющее толковать все неустранимые сомнения в налоговых нормах в пользу налогоплательщика. Для обеспечения эффективности действия норм налогового права необходим высокий уровень законодательной техники при разработке и принятии, а также введении в действие указанных норм. Под законодательной техникой понимается система правил и приемов подготовки наиболее совершенных по форме и структуре нормативных актов. Законодательная техника призвана давать указания законодателю относительно правильного, юридически строгого формирования и конструирования нормативных актов. В случае нарушения законодателем правил юридической техники при создании нормы налогового права норма не сможет действовать эффективно. Например, при формулировании нормы ст. 32 НК РФ были нарушены правила законодательной техники, что выразилось в закреплении обязанности налоговых органов предоставлять бесплатную информацию налогоплательщикам без установления процедурного механизма. Отчасти проблемы могут быть сглажены путем издания так называемых коллизионных норм, которые, являются нормами-» арбитрами» и составляют коллизионное право.

В ст. 2 НК РФ к предмету регулирования отнесен далеко не полный круг налоговых отношений, а только властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов, отношения, возникающие в процессе налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. В то же время налоговые отношения охватывают также сферу реализации налоговой политики Правительства РФ и других государственных органов исполнительной власти в пределах предоставленных им законодательством прав; вопрос о предмете налогового законодательства субъекта РФ; вопросы перераспределения налогов между бюджетами разного уровня; финансовой (налоговой) дисциплины; финансовой информации (налогового консультирования); бухгалтерского учета; специфику оценочной деятельности и ценообразования при исчислении налогооблагаемой базы по всем видам налогов; порядок возмещения убытков и вреда, причиненного действиями налоговых органов; порядок возврата налогов из бюджета, налогово-бюджетные зачеты; вопросы международного налогообложения, применения иностранного права в налоговых отношениях с иностранным элементом; особенности налогообложения в зависимости от форм организации капитала (бизнеса) и многие другие.

Применительно к налоговому праву любого государства системный  подход более эффективно обеспечивает регулирование всего комплекса  налоговых отношений и каждого  его элемента в отдельности.

В НК РФ отсутствуют базовые  положения, необходимые при регулировании  любых властных отношений, в том  числе и в налоговой сфере:

– нет упоминания о Конституции РФ, т.е. о том, что к налоговым властным отношениям применяются конституционные принципы и нормы;

– кроме функций налоговых органов и органов внутренних дел, подробно не определяется участие (функции) в налоговых властных отношениях ни одного государственного органа, включая Правительство РФ, которое согласно ст. 15 Федерального конституционного закона «О Правительстве Российской Федерации» разрабатывает и реализует налоговую политику;

– нет системы общих принципов налогообложения, которые на основании Конституции России составляют конституционную основу правового регулирования налоговой системы и реализации совместного ведения Российской Федерации и ее субъектов в сфере налогообложения.

Некоторые «основные начала»  законодательства о налогах и  сборах, изложенные в ст. ст. 3 и 5 НК РФ, нельзя считать в полном смысле конституционными «общими принципами», поскольку вместе они должны составлять специальную главу Кодекса с постатейным разъяснением каждого принципа как конституционной гарантии прав государства и гражданина (как это сделано, например, в БК РФ).

Эти концептуальные недоработки  и положения ст. 1 НК РФ о том, что налоговое законодательство состоит из НК РФ и соответствующих ему налоговых законов, побуждают правоприменителя к «узкому» подходу при толковании и реализации норм налогового законодательства, когда при внутренних противоречиях норм НК РФ или при пробелах правового регулирования в НК РФ неясности решаются исходя из смысла тех же сложных, объемных или противоречивых норм НК РФ.

Необходимым условием разрешения и преодоления коллизий нормативных  актов, а также создания эффективного режима их предотвращения является уяснение причин, порождающих указанные явления  в правовой сфере. При этом необходимо помнить, что коллизии правовых предписаний  неразрывно связаны с иными противоречиями, возникающими в правовой системе, поэтому  анализ правовых коллизий нельзя свести лишь к юридическо-техническим изъянам. Юридическая коллизия выступает как свидетельство естественных противоречий, нормального развития и функционирования государственно-правовых институтов. Следовательно, возникновение коллизий в системе права не следует понимать как нечто противоестественное. Напротив, развитие правовой системы российского общества должно сопровождаться преодолением ее внутренних коллизий и формально-логических противоречий, причинами которых является сознательная деятельность субъекта правотворчества. Однако детерминирующая деятельность последнего всегда происходит в системе определенных общественных отношений, вне которых деятельность субъекта правотворчества, создающего формально-логические противоречия и их преодолевающего, не может реализовываться.