Организация контрольной работы налоговых органов и пути ее совершенствования

     Рассмотрим данные  формы контроля.

     Предварительный налоговый контроль осуществляется на стадии формирования бюджета, а также при разработке и рассмотрении проектов законов и других нормативных актов, касающихся вопросов налогов и налогообложения. Цель данного вида контроля — предотвратить возможные противоречия в действующем налоговом законодательстве, предупредить налоговые нарушения и их отрицательные последствия еще на стадии планирования, то есть до совершения финансово-хозяйственных операций, до уплаты налогов и других обязательных платежей. Действительно, эффективным является проведение превентивных мер, направленных на недопущение налоговых нарушений. Хотя, с точки зрения поступления средств в бюджет, применение экономических санкций за уже имевшие место нарушения в ходе последующего налогового контроля также результативно.

     Уполномоченные контрольные  органы осуществляют предварительный  налоговый контроль при разработке  проектов бюджетов, при разработке  мероприятий по совершенствованию  системы налогообложения и направлений реформирования налоговой политики. Налоговые органы обеспечивают полный учет в реестре налогоплательщиков, субъектов хозяйствования и иных юридических лиц, граждан, получающих доходы; контроль за своевременностью их постановки на учет. Также предварительный налоговый контроль осуществляется при приемке и проверке расчетов по налогам и платежам до наступления срока уплаты обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды.

     Текущий  налоговый контроль проводится на стадии исполнения финансовых документов и осуществления хозяйственно-финансовых операций, связанных с вопросами налогообложения. Цель его—исключить возможные нарушения налоговой дисциплины в момент совершения операции, обеспечить своевременность и правильность перечисления налогов и других обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды. Данная форма контроля является частью процесса оперативного управления финансовой деятельностью субъектов хозяйствования и иных юридических лиц в части контроля за соблюдением установленных форм финансовых отношений, касающихся налогообложения. Она применяется во внутрихозяйственном контроле. Необходимо отметить, что текущий налоговый контроль непосредственно связан с бухгалтерским учетом и осуществляется бухгалтериями предприятий в момент перечисления налогов и других обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды. При этом проверяется правильность определения суммы налогов, подлежащих к уплате, соблюдение установленных сроков уплаты.

     Значение данной формы  контроля в том, что он позволяет  оперативно вносить изменения, не допуская серьезных налоговых нарушений, избегая применения возможных финансовых санкций.

     Заключительная форма  налогового контроля — последующий контроль, который осуществляется после совершения тех или иных хозяйственных операций и завершения отчетного периода. Данная форма налогового контроля имеет целью проверить законность совершенных налогоплательщиком финансово-хозяйственных операций, выполнение норм и требований налогового законодательства, полноту и своевременность перечисления налогов и других обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды, а в случаях установления нарушений — принять соответствующие меры по их устранению, привлечь к ответственности виновных посредством применения финансовых санкций для возмещения ущерба.

     Для последующего  налогового контроля характерны  определенные особенности: он  вскрывает недостатки двух ранее  охарактеризованных форм налогового  контроля, позволяет устранить их, возместить ущерб и привлечь  к административной и финансовой ответственности виновных лиц.

     Таким образом, выделяют  три основных формы налогового  контроля, в основе классификации  которых лежит фактор времени.  Статья 82 Налогового кодекса РФ  в качестве форм выделяет конкретные  мероприятия налогового контроля, такие как:

- налоговые проверки;

- получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков  сборов;

- проверка данных учета и  отчетности;

- осмотр и обследование помещений  и территорий, используемых для  извлечения доходов (прибыли);

- другие формы (такие, например, как создание налоговых постов и т. д.).

     Вообще, в финансовой  литературе нет единства между  авторами по поводу определения  форм налогового контроля. Например, некоторые выделяют формы, альтернативные  закрепленным законодательно: ревизию, проверку и надзор. Но несмотря на многочисленность точек зрения по этому поводу, наиболее предпочтительной представляется позиция специалистов, выделяющей предварительный, текущий и последующий налоговый контроль в качестве его форм.

     Важнейшими элементами налогового контроля, помимо его форм, являются его виды и методы.

     Налоговый контроль  осуществляется посредством следующих  контрольных мероприятий:

- проверок;

- обследований;

- опроса налогоплательщиков и  других лиц;

- анализа.

     В неразрывном единстве с видами контрольных мероприятий находятся методы их осуществления.

    Под методом налогового контроля понимается совокупность приемов, применяемых уполномоченными органами для установления объективных данных о полноте и своевременности уплаты налогов и сборов в соответствующий бюджет или внебюджетный фонд, а также об исполнении возложенных на лиц иных налоговых обязанностей, то есть при помощи методов налогового контроля происходит реальное изучение состояние объектов и предметов налогового контроля.

    По поводу методов  налогового контроля, равно как  и по поводу его форм, существует  несколько точек зрения. Например, В. В. Бурцев с составе метода  государственного налогового контроля  выделяет:

  1) общенаучные методические  приемы исследования объектов  контроля (анализ, синтез, моделирование, научное абстрагирование и др.);

  2) собственно эмпирические  методические приемы (инвентаризация, контрольные замеры работ, формальная  и арифметическая проверки, письменный  и устный опросы и т. д.);

  3) специфические приемы смежных экономических наук (приемы экономического анализа, экономико-математические методы, методы теории вероятностей и математической статистики).

     Базируясь  на предложенных авторами концепциях  методов финансового и налогового  контроля, следует говорить о многоуровневой системе методов налогового контроля, которая включает в себя следующие виды методов:

- общенаучные методы, такие как  анализ, синтез, моделирование, статистический  метод и т. д.;

- специальные методы исследования, такие как проверка документов, экономический анализ, экспертиза, инвентаризация, осмотр предметов, помещений, территорий, применение которых характерно для определенных видов деятельности, в частности, для контрольной деятельности;

- методы воздействия на проверяемых  лиц в ходе осуществления налогового контроля, такие как убеждение, поощрение, принуждение и др.

     Применение конкретного  метода налогового контроля зависит  от вида осуществляемого контрольного  мероприятия, поэтому выделять  те или иные методы контроля  целесообразно по ходу рассмотрения его видов.

     Следует согласиться  с мнением ученой Е. В. Шориной,  которая отмечала, что “в зависимости  от научных и практических  задач в основу классификации  видов контроля могут быть  положены различные критерии: природа  субъектов контроля, их задачи, содержание контрольной деятельности, характер контрольных полномочий, характер взаимоотношений субъекта контроля с подконтрольным объектом, стадии управления, на которых проводится контроль, юридические последствия контроля”. Аналогичный подход к классификации контроля нашел свое развитие в трудах многих ученых, и к настоящему времени в экономической науке сложились традиционные классификации финансового и налогового контроля, предполагающие выделение видов контроля в зависимости от субъектов, форм, методов контроля, периодичности, направленности, глубины, времени проведения контрольных мероприятий.

     Так как налоговый  контроль обычно рассматривается  в качестве целостной системы  его элементов, критерии классификации  видов налогового контроля будут определяться, исходя из характеристики положенного в ее основу элемента контроля. Кроме этого, в качестве классификационных признаков в данном случае могут выступать также и внешние характеристики контрольной деятельности, такие как место и время проведения контрольных мероприятий. Исходя из вышесказанного, с известной степенью условности можно предложить следующую классификацию налогового контроля;

1. В зависимости от  субъектов, осуществляющих контрольную  деятельность:

     а) налоговый контроль, осуществляемый налоговыми органами;

     б) налоговый контроль, осуществляемый таможенными и  другими органами.

   В зависимости от подведомственности  и подчиненности контролирующих  налоговых органов можно выделить:

• налоговый контроль, осуществляемый налоговыми органами, где налогоплательщик состоит на налоговом учете;
• налоговый контроль, осуществляемый вышестоящими налоговыми органами в отношении налогоплательщиков и иных лиц в порядке контроля за деятельностью нижестоящего контрольного органа, проводившего проверку соответствующего лица.

2. В зависимости от  характеристики контролируемых  лиц;

      а) налоговый контроль  организаций;

      б) налоговый контроль  индивидуальных предпринимателей;

      в) налоговый контроль  физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями.

3. В зависимости от  объема контролируемой деятельности  проверяемого лица:

      а) комплексный  налоговый контроль, подразумевающий  исследование всего комплекса  деятельности исследуемого лица  по вопросам, касающимся налогообложения;

      б) тематический  налоговый контроль, подразумевающий  проверку отдельных вопросов  уплаты определенных налогов  и сборов и соблюдения налогового  законодательства;

      в) целевой налоговый  контроль, производимый по отдельным  финансовым операциям налогоплательщика, например, по вопросам правильности применения налоговых льгот, правомерности возмещения сумм косвенных налогов из бюджета.

4. В зависимости от  используемых методов и приемов  поверки документов налоговый контроль делится на два подвида:

  1) в зависимости от степени  охвата предметов контроля:

     а) сплошной налоговый  контроль (проверка всех имеющихся  документов, связанных с вопросами  налогообложения);

     б) выборочный налоговый  контроль (проверка только части  специально отобранных документов).

2) В зависимости от источников  получения сведений и данных:

     а) документальный  налоговый контроль (базируется  на изучении документально зафиксированных  данных);

     б) фактический налоговый  контроль (основан на изучении  фактического состояния объектов налогообложения, осуществляется посредством инвентаризации имущества, обследования помещений и т. д.);

     в) встречный налоговый  контроль (предусматривает получение  информации от контрагентов проверяемых  лиц).

5. В зависимости от стадии осуществления мероприятий налогового контроля:

     а) предварительный контроль;

     б) текущий контроль;

     в) последующий контроль.

6. В зависимости от  места проведения мероприятий  налогового контроля:

     а) камеральный налоговый  контроль (осуществляется по месту расположения налогового органа);

     б) выездной налоговый  контроль (проводится по месту  нахождения проверяемого субъекта).

7. В зависимости от  плана проведения контрольных  мероприятий:

     а) плановый налоговый  контроль;

     б) внеплановый налоговый контроль.

    Таким образом, российские  финансовые школы предлагают  классификацию налогового контроля, в основу которой положены  принципы, характеризующие данный  феномен с разных сторон, что  позволяет рассматривать контролирующую  деятельность налоговых органов во многих аспектах. Однако следует иметь в виду, что представленная выше классификация ориентирована на государственный налоговый контроль. Кроме него, можно выделить еще и аудиторский налоговый контроль.

     Основным видом налогового контроля является проверка. Такой вид финансового контроля, как ревизия, в полном смысле этого слова (комплексная проверка всей финансово-хозяйственной деятельности проверяемого субъекта хозяйствования с полной инвентаризацией и контролем постановки бухгалтерского учета и состояния внутриведомственного контроля), как правило, не применяется.

     Налоговая проверка  бывает комплексной и тематической.

     Комплексная налоговая  проверка предполагает проверку  правильности исчисления и уплаты  всех налогов и обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды за весь период от даты завершения предыдущей налоговой проверки до даты сдачи последнего налогового расчета к моменту завершения данной проверки.