Место и роль налога на прибыль организации в налоговой системе РФ

В рамках совершенствования амортизационной политики будет рассмотрен вопрос о концептуальном пересмотре подходов к начислению амортизации в налоговых целях, начиная с 2010-2011 годов. В частности, предлагается отказаться от по объектного начисления амортизации и перейти к начислению амортизации методом убывающего остатка по укрупненным амортизационным группам (пулам).

Можно утверждать, что действующая система начисления амортизации при налогообложении прибыли организаций может оказывать существенное искажающее воздействие на инвестиционные решения. Рациональным в этих обстоятельствах является решение, которое приводило бы к таким искажениям, которые в совокупности влияли бы на инвестиционные решения желательным образом (например, стимулировали бы приобретение качественных активов в тех случаях, когда производство с их участием предполагается осуществлять длительное время), и при этом, чтобы способ начисления амортизации приводил к меньшим издержкам администрирования и исполнения налогового законодательства в сравнении с другими способами.

Такой способ разработан и применяется в ряде стран. Это способ начисления амортизации по методу убывающего остатка в составе укрупненных групп (пулов). Применение данного способа основывается на следующих положениях:

1) определяется период, за который  начисляется амортизация (в тех  странах, где отчетный период  равен налоговому, для начисления  амортизации используется такой  же период, обычно это год). Каждому  пулу при этом методе соотнесена  определенная норма амортизации;

2) амортизация начисляется по  методу убывающего остатка, то  есть в каждом периоде, для  которого начисляется амортизация, сумма начисленной за период  амортизации равна остаточной  стоимости пула активов, умноженной  на норму амортизации. Остаточная  стоимость пула при этом уменьшается  на сумму начисленной амортизации;

3) при приобретении актива стоимость  вновь приобретенного актива  включается в соответствующую  этому активу амортизационную  группу (пул);

4) при реализации актива из  стоимости амортизационной группы (пула) вычитается цена, по которой  актив был реализован;

5) применение ускоренных норм  амортизации в рамках данного  способа реализуется путем выделения  субгрупп (субпулов) для каждой из  групп, к которой применяются  повышенные коэффициенты амортизации .

Представляется необходимым отметить следующие достоинства предлагаемого метода начисления амортизации:

- во-первых, при использовании пулов  стимулируется использование активов, выполняющих те же функции, но  имеющих большую продолжительность  службы;

- во-вторых, данному методу свойственна  чрезвычайная простота начисления  амортизации и контроля правильности  начисления, что приводит к значительному  снижению издержек на исполнение  налогового законодательства .

В частности, для определения сумм начисленной амортизации достаточно проделать весьма простой расчет для каждой группы (которых может быть до 10). Это существенно экономит время в сравнении с начислением амортизации по отдельным видам активов. Не требуется отслеживать срок эксплуатации отдельного актива. Для включения актива в группу выполняется простая арифметическая операция, а отнесение актива к той или иной группе не представляет сложности. Исключение актива из группы также сопровождается очень простым расчетом. Все эти расчеты могут быть очень легко и с минимальными затратами времени проверены контролирующими органами за нужное число лет. При этом основной объект контроля - проверка правильности отнесения актива к нужной амортизационной группе.

Также следует отметить, что данный способ начисления амортизации настолько прост, что может легко использоваться малым бизнесом, не применяющим специальные налоговые режимы.

Предполагается решить вопросы, связанные с налогообложением доходов иностранных организаций, полученных на территории Российской Федерации. Так, с целью привлечения к налогообложению иностранных организаций, следует установить, что постоянное представительство иностранной компании должно возникать и при отсутствии у нее привязки к определенному месту деятельности в России (например, при осуществлении деятельности в качестве коммивояжера, деятельности по обслуживанию клиентов и т.д.) .

Также следует предусмотреть в налоговом законодательстве положения, в соответствии с которыми участие иностранной компании в простом товариществе должно приводить к образованию у нее постоянного представительства в Российской Федерации.

Необходимо урегулировать в налоговом законодательстве вопрос об определении рыночного уровня процентов по кредитам, займам, векселям и прочим операциям, доходы по которым не относятся к доходам от реализации товаров (работ, услуг). Соответственно, к таким доходам не могут применяться положения статьи 40 Налогового кодекса. В рамках совершенствования норм законодательства о контроле за трансфертным ценообразованием в налоговых целях следует распространить правила определения рыночной цены с необходимой спецификой и на финансовые операции, совершаемые между взаимозависимыми лицами.

В среднесрочной перспективе внесение изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации, а также развитие правоприменительной практики должно быть направлено на обеспечение учета при налогообложении прибыли организаций всех экономически обоснованных расходов организации по обучению, лечению, пенсионному обеспечению работников.

В настоящее время к расходам на оплату труда относятся, в частности, суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации.

С 1 января 2008 г. расширены возможности по отнесению на расходы сумм страховых взносов по добровольному личному страхованию работников. Установлено, что взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты исключительно в случаях смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 15 000 рублей в год, рассчитанном как отношение общей суммы взносов, уплачиваемых по указанным договорам, к количеству застрахованных работников.

В предыдущей редакции Налогового кодекса Российской Федерации размер взноса учитывался только на случай наступления смерти застрахованного работника или утраты застрахованным работником трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей и не мог превышать 10 000 рублей на одного застрахованного работника.

К расходам на оплату труда также относятся начисления, в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, по основному месту работы работникам, руководителям или иным специалистам налогоплательщика во время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации или переподготовки кадров.

К расходам налогоплательщика на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с образовательными учреждениями относятся расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой (в том числе с повышением квалификации кадров), в соответствии с договорами с такими учреждениями.

В части пенсионного обеспечения следует отметить включение с 2009 года в состав расходов сумм дополнительных взносов работодателей, уплачиваемые в соответствии с Федеральным законом «О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений».

Начиная с 2009 года реализована возможность учесть при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций расходы на возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения. В случае принятия данной меры она будет носить временный характер (не более 4 лет), а сами расходы должны нормироваться в процентах от суммы расходов на оплату труда (соответствующая оплата также не будет подлежать налогообложению налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом).

Предлагается рассмотреть вопрос о целесообразности установления, начиная с 2010 года, отчетного периода по налогу на прибыль организаций продолжительностью 1 календарный год (т.е. совпадающего с налоговым периодом). При принятии такого решения ежемесячные авансовые платежи в течение года будут уплачиваться на основании финансового результата предыдущего года без ежемесячного или ежеквартального определения базы для расчета авансовых платежей.

Глава 3. Направления  совершенствования  налогообложения прибыли организации

3.1.Зарубежный  опыт   налогообложения  прибыли корпораций

Налог на прибыль с корпораций в целом является наиболее характерной формой изъятия части прибыли в бюджетные системы современных государств. В Западной Европе этот налог действует в Австрии, Бельгии, Великобритании, Германии, Греции, Дании, Испании, Италии, Нидерландах, Норвегии, Португалии, Турции, Финляндии, во Франции, в Швейцарии, Швеции. Самая низкая ставка налога - 9,8% - установлена в Швейцарии. В Швеции до 1991 г. была самая высокая ставка налога - 51%, в настоящее время она составляет 28% .

Вместе с тем налог имеет свои особенности в каждой отдельно взятой стране, которые зависят от многих факторов - экономических, политических, демографических, социальных и т.д. Например, во Франции налогообложению подлежит чистая прибыль, которая определяется с учетом сальдо по всем операциям. Общая ставка налога составляет 34% (однако она может повышаться до 42%). При расчете чистой прибыли отчетного периода возможно перенесение убытков как на будущие периоды (что является традиционным подходом), так и на предыдущие периоды. Льготы применяются в основном через ускоренную амортизацию основных фондов, льготируется также прирост инвестиций в развитие производства. Очевидно, что в этом проявляется забота государства об обновлении основных фондов и расширении процесса производства.

Американский опыт налогообложения интересен для РФ, в первую очередь, из-за сходности государственного устройства и экономических принципов. Фискальная роль налога на прибыль в США не столь значительна по сравнению с подоходным налогам, однако он представляет собой важный финансовый инструмент, который правительство использует для влияния на соотношения и пропорции в экономике с целью обеспечения стабильных темпов ее развития. Налог на прибыль корпораций формирует около 9% доходов федерального бюджета и в среднем не более 5% доходов бюджетов штатов. В общей структуре налоговых поступлений налог на доходы корпораций занимает лишь третье место в доходах бюджета.

При налогообложении прибыли корпораций используются прогрессивные ставки 15, 25 и 34% в зависимости от суммы налогооблагаемой прибыли.

Вносится налог на прибыль корпораций по следующей схеме — корпорация уплачивает 15% за первые 50 тыс. долл. налогооблагаемого дохода, 25% - за следующие 25 тыс. долл. и 34% — на оставшуюся сумму. Кроме того, на доходы в переделах от 100 до 335 тыс. долл. установлен дополнительный сбор в размере 5% . Такое ступенчатое налогообложение имеет чрезвычайно важное значение для средних и малых предприятий. Ставки налога на прибыль, установленные законодательством штатов, различаются от 3 до 15% и могут носить как пропорциональный, так и прогрессивный характер. Наиболее высок этот налог в Штатах Айова -12%, Коннектикут 11,5%, федеральном округе Колумбия (административный центр-г. Вашингтон) - 10,25%. Наиболее низкие налоги в штатах Миссисипи - от 3 до 5%, Юта-5% .

С точки зрения использования регулирующего потенциала США, то он реализуется через следующие главные элементы:

- применение норм ускоренной  амортизации основных фондов  предприятий, позволяющих увеличивать  долю издержек и соответственно  снижать долю прибыли в цене  продукции и услуг, что представляет  собой форму льготы в части  налога на прибыль, а также  способ стимулирования инвестиций  в развитие хозяйствующих субъектов;

- масштабные льготы, касающиеся  инвестиций в научно - исследовательские  и опытно - конструкторские работы  вплоть до полного освобождения  соответствующих затрат и результатов  от большинства видов налогообложения  и др.

Вместе с тем в США иногда применяется механизм изъятия сверхприбыли у сверхрентабельных субъектов (например, в нефтяном бизнесе) через установление и введение налога на сверхприбыль.

Налог на доходы корпораций имеет большое количество льгот. Многие штаты предоставляют налоговые льготы для тех корпораций, которые инвестируют свои средства на данной территории. Значительные скидки имеют и те компании, деятельность которых необходима для штата. В общем, льготы уменьшают общую ставку налога на прибыль примерно на 8%.

В Канаде налог на прибыль с корпораций, как и в США, носит многоступенчатый характер, т.е. применяются как федеральный, так и провинциальный налоги. Фискальная функция системы налогообложения Канады, имеющая в основном ту же ориентацию, что и в США, предполагает использование в качестве основного источника налоговых доходов государства подоходный налог с физических лиц. Налогообложение доходов хозяйствующих субъектов в данном случае еще более либерально, чем в США, и налог на прибыль корпораций формирует около 7% доходов федерального бюджета и менее 4% - провинциальных .