Оформляем ТОРГ-12: печать или доверенность?

По нашему мнению, существуют две причины, по которым налоговый  орган не может требовать представления  документов, подтверждающих правомочия иных лиц на подписание входящих счетов-фактур у покупателя:

1) в соответствии с п. 7 ст. 88 НК РФ налоговый орган  при проведении камеральной проверки  не вправе истребовать у налогоплательщика  дополнительные сведения и документы,  если иное не предусмотрено  п. 8 ст. 88 НК РФ. Согласно абз. 2 этого пункта налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, которые в соответствии со ст. 172 НК РФ подтверждают правомерность применения налоговых вычетов. Но в этой статье указано, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг); документов, подтверждающих уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию РФ; документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, после принятия на учет товаров (работ, услуг) (Постановление ФАС Московского округа от 26.02.2008 N КА-А40/602-08, Определение ВАС РФ от 30.05.2008 N 7057/08, Постановление от 28.08.2008 N КА-А40/7946-08);

2) в Постановлении Пленума  ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" отмечено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного акта, принятого государственным органом, и его соответствия закону или иному нормативному правовому акту возлагается на соответствующий орган.

ФАС Московского округа в  Постановлении от 24.08.2009 N КА-А40/7943-09 по делу N А40-63147/08-127-267 (о начислении недоимки, пеней и налоговых санкций по налогу на прибыль и НДС по поставкам продукции недобросовестными контрагентами) сделал вывод, что налоговым органом доказан факт подписания документов контрагентов заявителя неустановленными лицами и указал, что общество не проявило достаточной осмотрительности при заключении сделки, поскольку не удостоверилось в наличии надлежащих полномочий у лица, действовавшего от имени общества, не идентифицировало лицо, подписавшее документы от имени генерального директора.

В Постановлении ФАС Московского  округа от 18.12.2009 N КА-А40/14263-09 по делу N А40-51602/09-141-326 суд также указал, что неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности возлагаются на лицо, заключившее сделки, и не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат.

Согласно п. 10 Постановления  Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым  органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

В Письме от 23.01.2009 N ШС-21-3/40 ФНС России указывает, что добросовестный налогоплательщик не должен нести ответственность за действия организаций, участвующих во всех стадиях процесса уплаты и перечисления налогов в бюджет. Борьба с неплательщиками в полном объеме возлагается на налоговые органы.

Минфин России в Письме от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177 разъясняет, что меры, включающие получение налогоплательщиком от контрагента копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, проверку факта занесения сведений о контрагенте в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ), получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от лица контрагента, использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента, предпринимаемые налогоплательщиком в целях подтверждения добросовестности его контрагента, свидетельствуют о его осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 12.08.2009 N Ф04-4836/2009(12610-А03-14) суд указал, что НДС может быть принят к вычету, даже если экспертиза установила, что счет-фактура подписан неизвестными лицами, не являющимися руководителем и главным бухгалтером организации-продавца.

Суд пришел к такому выводу, поскольку налогоплательщик доказал  свою добросовестность тем, что сделал все возможное для проверки своих  контрагентов: истребовал у них копии  учредительных документов, свидетельств о государственной регистрации  и постановке на налоговый учет, выписок из ЕГРЮЛ, решений о назначении директоров, а также запросил в  ОВД информацию об их дисквалификации.

На наш взгляд, налогоплательщик не должен проверять правомочия лиц, подписывающих счет-фактуру, и нести  ответственность при их отсутствии, что подтверждается судебной практикой.

Согласно Определению  Конституционного Суда РФ от 16.10.2003 N 329-О истолкование ст. 57 Конституции РФ в системной связи с другими положениями Конституции не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

В силу п. 7 ст. 3 НК РФ в сфере  налоговых отношений действует  презумпция добросовестности. Правоприменительные  органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные  законодательством.

В Постановлении ФАС Северо-Западного  округа от 21.05.2009 по делу N А42-5547/2008 суд указал, что п. 6 ст. 169 НК РФ не обязывает налогоплательщика проверять наличие у поставщика полномочий на подписание счетов-фактур для предъявления сумм налога к вычету.

ФАС Северо-Западного округа (Постановление от 04.06.2009 по делу N А44-3522/2008) признал правомерным применение вычета на основании счетов-фактур, подписанных неуполномоченными лицами. Суд указал, что у общества не было оснований усомниться в реальной деятельности контрагентов. Кроме того, налоговая инспекция не доказала, что компания была осведомлена об отсутствии у этих лиц права подписи счетов-фактур.

В Постановлении ФАС Московского  округа от 13.01.2009 N КА-А40/12650-08 по делу N А40-12830/08-98-35 суд сделал вывод, что подписание счетов-фактур неуполномоченным лицом не является основанием для отказа в возмещении НДС, поскольку налоговым законодательством не предусмотрена ответственность налогоплательщика за неправомерные действия его контрагентов.

2. В счетах-фактурах за  индивидуального предпринимателя  подписывается его представитель.  Отсутствуют реквизиты о государственной  регистрации индивидуального предпринимателя.

В соответствии с п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура подписывается  индивидуальным предпринимателем с  указанием реквизитов свидетельства  о его государственной регистрации.

По мнению налоговых органов, индивидуальный предприниматель не имеет права уполномочить иное лицо подписывать счета-фактуры, так как  п. 6 ст. 169 НК РФ предоставляет право  подписывать счет-фактуру через  уполномоченного представителя  только организациям (Письмо ФНС России от 09.07.2009 N ШС-22-3/553@).

Согласно п. 1 ст. 26 НК РФ налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о  налогах и сборах, через законного  или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено Налоговым  кодексом. НК РФ не содержит запрета  на подписание счета-фактуры уполномоченным представителем индивидуального предпринимателя. Однако в п. 3 ст. 29 НК РФ указано, что  уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально  удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским  законодательством РФ.

3. Нет расшифровки подписи.

Реквизиты, содержащие фамилию, имя и отчество руководителя и  главного бухгалтера, включены в форму  счета-фактуры в соответствии с  Постановлением Правительства РФ от 16.02.2004 N 84. По мнению налоговых органов, без расшифровки подписи в счете-фактуре вычет по НДС не может быть предоставлен (Письмо УФНС России по г. Москве от 09.03.2005 N 19-11/14768).

Обосновывается данная точка  зрения налоговыми органами следующим  образом (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.12.2007 N А19-8804/07-24-Ф02-9197/07 по делу N А19-8804/07-24):

1) согласно п. 8 ст. 169 НК  РФ порядок ведения журнала  учета полученных и выставленных  счетов-фактур, книг покупок и  книг продаж определяется Правительством  РФ;

2) Правилами ведения журналов  учета полученных и выставленных  счетов-фактур, книг покупок и  книг продаж при расчетах по  налогу на добавленную стоимость,  утвержденными Постановлением Правительства  РФ от 02.12.2000 N 914, установлено, что покупатели и продавцы оформляют счета-фактуры, ведут журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книгу покупок и книгу продаж, а также оформляют книги покупок и дополнительные листы книги продаж по формам согласно Приложениям N N 1 - 5;

3) формой счета-фактуры  (Приложение N 1 Правил) предусмотрена расшифровка подписей руководителя организации и главного бухгалтера;

4) в п. 14 Правил указано,  что счета-фактуры, не соответствующие  установленным нормам их заполнения, не могут регистрироваться в  книге покупок.

Таким образом, налоговые  органы делают вывод, что требования, предъявляемые к форме счета-фактуры, обусловлены установленными требованиями ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС. Суммы по счетам-фактурам, на которых отсутствует расшифровка  подписи, не могут быть приняты к  вычету.

По нашему мнению, отсутствие расшифровки подписи на счете-фактуре  не может быть основанием для отказа в возмещении НДС.

Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных  п. п. 5 и 6 данной статьи, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы НДС, предъявленные продавцом.

В Постановлении ФАС Северо-Кавказского  округа от 11.04.2007 N Ф08-1671/2007-717А по делу N А53-10794/2006-С6-47 суд отметил, что ст. 169 НК РФ прямо не устанавливает наличие такого реквизита, как расшифровки подписей руководителя и главного бухгалтера. Само по себе отсутствие расшифровок подписей на счете-фактуре не является безусловным основанием к отказу в вычете НДС. При этом в совокупности с другими обстоятельствами отсутствие таких расшифровок может свидетельствовать о недостоверности счета-фактуры как документа, подтверждающего право на вычет. Такая позиция отражена и в Постановлении ФАС Московского округа от 20.04.2009 N КА-А41/2882-09 по делу N А41-3326/08.

4. В счетах-фактурах не  указан адрес покупателя.

Налоговые органы при проверке могут отказать в возмещении НДС  по формальным признакам, руководствуясь п. 2 ст. 169 НК РФ, согласно которому счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Однако Конституционный  Суд РФ в Определении от 15.02.2005 N 93-О указал: если допущенная ошибка в первоначально представленных счетах-фактурах не препятствовала осуществлению налогового контроля, поскольку касалась только адреса самого налогоплательщика, отказ налоговых органов в возмещении НДС является неправомерным. При этом в Постановлениях ФАС Московского округа от 20.08.2009 N КА-А41/8079-09, от 19.02.2008 N КА-А40/555-08 сделан такой вывод: согласно п. 3 ст. 88 НК РФ проверяющим предоставлено право истребовать у налогоплательщиков необходимые документы или пояснения в случае выявления ошибок или противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах и имеющимися у налогового органа.

5. Договорами купли-продажи  товаров не предусмотрены сокращения  единиц измерения, не указанных  в Постановлении Госстандарта  России от 26.12.1994 N 366.

Существует риск отказа в  возмещении НДС по формальным признакам  на основании п. 2 ст. 169 НК РФ при невозможности  определения единицы измерения.

В Письме Минфина России от 14.12.2007 N 03-01-15/16-453 указано, что при определении единиц измерения следует руководствоваться Общероссийским классификатором единиц измерения, утвержденным Постановлением Госстандарта N 336.

Для минимизации рисков рекомендуем  в договорах указывать единицу  измерения и при запросе налоговыми органами представить акт о переводе единиц измерения в единицы, предусмотренные  обществом.

6. Первичные документы  при покупке или отгрузке товаров  заполнены с нарушением законодательства  РФ или не содержат необходимых  реквизитов.

Существует риск отказа в  возмещении НДС по причине нарушений  в документообороте налогоплательщика.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ одним  из условий применения НДС к вычету является принятие товаров (работ, услуг) к учету.

Статьей 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины  гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в Налоговом кодексе, применяются  в том значении, в каком они  используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим  Кодексом.

Так как Налоговым кодексом не раскрывается понятие первичного документа, налогоплательщик должен руководствоваться  определением первичного документа, данным в Федеральном законе от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

В ст. 9 данного Закона указано, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться  оправдательными документами. Эти  документы служат первичными учетными документами, на основании которых  ведется бухгалтерский учет. Первичные  учетные документы принимаются  к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных  форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты.