Розробка і впровадження системи бюджетування діяльності на торговельному підприємстві

За широтою номенклатури витрат бюджети бувають функціональними представленими короткостроковим планом за «однією статею витрат» (бюджет на витрат на оплату праці, бюджет рекламних заходів); комплексний бюджет – короткостроковий план за сукупністю статей витрат, які формуються в межах підрозділу підприємства(бюджет виробничого цеху, бюджет адміністративних витрат).

За способами бюджетування виокремлюють бюджетування через прирощення та бюджетування з нуля. Бюджетування через прирощення (Incremental Budgeting)(з використанням екстраполяції) – як базис передбачає використання показників діяльності підприємства за минулі періоди та екстраполяції тенденцій, що склались. Такий метод до обґрунтування бюджету є прийнятним за відносно стабільних позитивних тенденцій у діяльності підприємства. Це дозволяє використати більш технологічно прості прийоми для обгрунтуваня  планових показників, які полягають у коригуванні показників попередніх періодів із врахуванням наявних тенденцій їхніх змін та прогнозу зміни впливу основних факторів, які визначають такі зміни.[17,с.127]. Перевагою такого методу є простота, оскільки він не потребує великих витрат на розрахунки. Завдяки цьому бюджетування через прирощення набуло чималого практичного поширення. Однак цей метод має суттєву ваду. Передусім у процесі бюджетування не аналізують ефективність витрат, а досягнені результати автоматично переносять на наступний період.

В процесі  розробки бюджетів через бюджетування "з нуля" (Zero Base Budgeting ) (нуль-базис-бюджетування) розробляється документ, що обґрунтовується при заснуванні нового підприємства чи на початку нового виду діяльності, розширенні діючих виробничих потужностей, визначенні оптимального рівня витрат і обсягу ресурсів і т.п. Розроблення такого бюджету здійснюється за умов відсутності( мінімального використання) ретроспективної інформації, що унеможливлює перенесення тенденцій минулих періодів, як найбільш простого для практичного застосування підходу до планування. Це передбачає розрахунок потреби у капіталі з використанням широкого масиву інформації щодо технологічних процесів, норм та нормативів, калькулювання собівартості продукції, ціноутворення.

Бюджетування "з нуля" потребує від кожного бюджетного центру детального аналізу діяльності для виявлення неефективних операцій і вибору найвигідніших напрямів використання ресурсів.

На  відміну від бюджетування через  прирощення бюджетування «з нуля» дає змогу виявити проблеми і вирішити їх на стадії планування. Водночас бюджетування "з нуля" – дорожчий підхід, оскільки потребує чималих витрат часу та коштів. Цей метод бюджетування актуально використовувати у випадках  коли підприємство лише створюється, запускаеться новий проект чи продукт і необхідно всі величини показників обгрунтовувать.

Згідно  підходу до організації процесу бюджетування через "згори–вниз" (Top–Down) означає, що вище керівництво компанії цілком здійснює процес бюджетування з мінімальним залученням менеджерів підрозділів і відділів нижчого рівня. [19,с.225].Такий підхід дає змогу повністю врахувати стратегічні цілі компанії, зменшити витрати часу й уникнути проблем, пов'язаних з узгодженням та узагальненням окремих бюджетів. Водночас вадою такого підходу є слабка мотивація менеджерів нижчої та середньої ланки щодо досягнення цілей, у розробці яких вони не брали участі, та нехтування джерелом інформації, яке перебуває на цьому рівні управління.

Тому  підхід "згори–вниз" є виправданим  лише в жорстко централізованих організаціях або невеликих фірмах, де не існує великої дистанції між головним керівництвом і операційними підрозділами. Такий підхід може бути застосований також у разі відсутності в керівників середньої та нижчої ланки необхідних знань і досвіду в розробленні бюджетів.

Підхід "знизу–вгору" (Bottom–Up) означає, що спочатку керівники різних підрозділів (відділів, ділянок, служб та ін.) складають бюджети щодо діяльності, за яку вони відповідають. Далі бюджети послідовно узагальнюють і координують на вищому щаблі управління. [19,с.227].

Наприклад, керівники ділянок складають  бюджети, які потім узагальнюють у бюджеті відповідного цеху. Своєю чергою, бюджети цехів узагальнюють у бюджети заводу. На підставі бюджетів заводів складають загальний бюджет виробництва компанії. За такого підходу керівництво компанії відповідає головним чином за координацію бюджетного процесу та схвалення генерального (зведеного) бюджету.

Перевагою такого підходу є мотивація керівників нижчої та середньої ланки щодо досягнення цілей, у розробці яких вони беруть участь, посилення комунікації між  різними підрозділами компанії, що сприяє точності та ув'язуванні запланованих показників.

Недолік цього підходу – зростання витрат часу на підготовку бюджетів, оскільки залучення до процесу бюджетування численних людей потребує відповідних зусиль з координації їхніх дій та узгодження даних.

Крім  того, за такого підходу посилюється  вплив поведінки та кваліфікації окремих людей на бюджетний процес. Зокрема в практиці непоодинокими є випадки застосування "бюджетного зазору", тобто завищення запланованих витрат або заниження запланованих доходів для забезпечення в майбутньому високих показників діяльності та гарантованої винагороди. У разі недостатніх знань і досвіду бюджетування керівників нижчої та середньої ланки зростає кількість помилок, що також знижує надійність бюджетів.

Виходячи  з цього, підхід "знизу–вгору" застосовують лише в разі, коли структура компанії забезпечує надійну комунікацію підрозділів, а керівники нижчої та середньої ланки здатні складати релевантні й достовірні бюджети та є довіреними особами вищого керівництва.

У практиці найпоширеніший комбінований підхід "знизу–вгору/згори–вниз" (Bottom–Up/Top–Down), який узагальнює й збалансовує найкращі моменти двох раніше розглянутих підходів. За такого підходу вище керівництво надає загальні директиви щодо цілей компанії, а керівники нижчої та середньої ланки готують бюджети, спрямовані на досягнення цілей компанії.

Види бюджетів, що використовуються у фінансовому плануванні можна  поділити на чотири основні групи: основні бюджети; операційні бюджети; допоміжні бюджети; додаткові (спеціальні)  бюджети. (див. Рис. 1.2).

Рис.1.2 Види бюджетів. [20,с.410].

Всі ці бюджети потрібні для складання так званого  зведеного виробничого чи основного  бюджету (майстер-бюджету).

Майстер-бюджет (зведений виробничий (основний) бюджет) — це сукупність взаємозалежних між собою трьох основних бюджетів компанії, плюс набір операційних і допоміжних бюджетів, необхідних для їхнього складання.

 Якщо майстер-бюджет  складається для підприємства в цілому, то розрахунок доходів і витрат ведеться для всіх продуктів (виробів і послуг), усіх видів бізнесу без виділення бюджетної (фінансової й інвестиційної)  складової кожної з них. Майстер-бюджет може бути складений і для окремої складової компанії (структурного підрозділу, бізнесу, контракту, групи продуктів) з наступною консолідацією в зведені майстрів-бюджети вже для всієї організації. Природно, що одержана в результаті складання майстра-бюджету інформація в другому випадку буде цінніше, ніж у першому, з погляду вироблення і прийняття управлінських рішень.

Основні бюджети призначені для управління фінансами підприємства, оцінки його фінансового стану та для виконання всіх управлінських задач. Основні бюджети дозволяють керівникам мати всю необхідну інформацію для оцінки фінансового стану компанії і контролю за його зміною, для оцінки фінансової спроможності підприємства й інвестиційної привабливості проекту. От чому для повноцінного бюджетування необхідно обов'язкове складання всіх трьох основних бюджетів.

Бюджет доходів  і витрат (БДіВ) чи, як його ще називають, бюджет прибутку і витрат, план фінансових результатів (від англ. income statement), є найбільш розповсюдженим і найбільш звичним для розуміння  керівниками будь-якого рівня управління. Призначення даного бюджету — показати співвідношення всіх доходів, від реалізації у плановий період, з усіма видами витрат, що може понести в цей же період підприємство, пов'язаних з одержанням доходів і з виділенням найбільш важливих (критичних) статей витрат. Іншими словами, мова йде про структуру відпускної вартості продукції підприємства.[20,с.414].

Основний зміст бюджету доходів і витрат — показати керівникам компанії ефективність її господарської діяльності в майбутньому, тобто чи буде прибуток більше витрат. БДіВ дозволяє також встановити ліміти (нормативи) основних видів витрат, цільові показники прибутку, проаналізувати і визначити резерви формування і збільшення прибутку, оптимізації податкових і інших відрахувань у бюджет, можливості повернення позикових засобів, формування фондів нагромадження і споживання і т.п. Проблема полягає в тому, що в цьому документі не відбивається рух реальних коштів.

Бюджет доходів і  витрат складається і затверджується на весь бюджетний період (звичайно це один календарний рік), прийнятий в компанії, відповідно до її бюджетного регламенту. Індикативно, тобто без затвердження в якості системи цільових показників і нормативів, обов'язкових до виконання, деякі показники БДіВ можуть установлюватися на період від двох до п'яти років. Важливо також, що усередині бюджетного періоду БДіВ повиннен мати досить докладну розбивку на підперіоди. Ця розбивка залежить від ступеня технічної й організаційної підготовленості компанії до постановки бюджетування. Як мінімум розбивка БДіВ здійснюється щомісячно (бухгалтерська звітність, як відомо, ведеться поквартально).

Бюджет руху коштів (БРК, від англ. cash flow statement)  відображає зміни, що відбуваються на розрахунковому рахунку та в касі підприємства, та відбиває всі прогнозовані надходження і списання коштів у результаті господарської діяльності. Він показує можливі надходження авансів і передоплати за продукцію, що поставляється, наявних коштів, а також затримки надходжень за продукцію, відвантажену раніше [20,с.414].

БРК складається на весь бюджетний період (звичайно на один календарний рік) з максимально можливою деталізацією усередині нього. Складати даний бюджет на термін більш одного року можливо і доцільно лише у визначених випадках, коли потрібний більш жорсткий контроль за ліквідністю операцій. Усередині бюджетного періоду БРК повинен мати більш детальний поділ на підперіоди, ніж БДіВ, оскільки його головна задача — забезпечити планування і контроль за його ліквідністю, розрив якого (тобто утворення негативного кінцевого сальдо) небажаний навіть на один день.

Розрахунковий баланс (від англ. balance sheet) - це прогноз співвідношення усього, чим володіє підприємство у даний момент (все майно, зобов'язання споживачів і ін.), тобто  активів, і всього того, що воно винне іншим, тобто постачальникам, бюджету, банку й інвесторам.[20,с.415]. Прогноз цей звичайно робиться у відповідності зі сформованою (фактичною) структурою активів і заборгованостей, її найбільш ймовірною зміною в процесі майбутньої реалізації інших основних бюджетів. Розрахунковий баланс складається з двох основних розділів: активів і пасивів, що повинні бути рівні між собою.

Для бюджетування важливо, щоб у розрахунковому балансі відбивалися всі ресурси, залучені в даний бізнес. Без розрахункового балансу, тобто  без визначення всього того, що  так чи  інакше залучено в даний бізнес, неможливо одержати вихідну інформацію для фінансового аналізу й оцінки інвестиційної привабливості проекту, не можливо прийняти багато управлінських рішень, що стосуються розподілу прав і відповідальності у фінансовій сфері між керівниками центрів фінансової відповідальності чи окремих структурних підрозділів.

Операційні  і допоміжні бюджети потрібні насамперед для ув'язування натуральних показників планування з вартісними, для більш точного складання основних бюджетів, визначення найбільш важливих пропорцій, обмежень і допущень, які варто враховувати при складанні основних бюджетів. Якщо набір основних бюджетів є обов'язковим, то склад операційних і допоміжних бюджетів може визначатися керівниками підприємства насамперед виходячи з характеру цілей, що стоять перед ним, специфіки бізнесу, а також рівня кваліфікації працівників фінансових і планово-економічних служб, ступеня методичної, організаційної і технічної готовності  підприємства .

Серед операційних бюджетів звичайно прийнято виділяти наступні:

• Бюджет продажу показує щомісячні і щоквартальні обсяги продажу по видах продукції у цілому по підприємству, в натуральних і вартісних показниках протягом  бюджетного періоду.
• Виробничий(закупівельний) бюджет показує щомісячні і щоквартальні обсяги виробництва (для виробничих) та закупівлі (для торгівельних) по видах продукції у цілому по підприємству, в натуральних показниках з урахуванням запасів готової продукції на початок і на кінець бюджетного періоду.
• Бюджет запасів продукції містить інформацію про запаси по видах продукції, по підприємству в цілому і по окремих підрозділах в натуральних і вартісних показниках.
• Бюджет прямих матеріальних витрат -  містить інформацію про витрати на закупівлю сировини і матеріалів (для виробничих підприємств) та товарів (для торгівельних підприємств), куплених виробів і комплектуючих у розрахунку на одиницю продукції, за видами продукції у цілому по підприємству  в натуральних і вартісних показниках,  а також інформацію про запаси основних матеріалів у вартісних показниках на початок бюджетного періоду.
• Бюджет прямих витрат праці відбиває витрати на заробітну плату основного персоналу протягом  бюджетного періоду в розрахунку на одиницю готової (реалізованої) продукції по видах продукції, вцілому по підприємству в натуральних і вартісних показниках, тобто з урахуванням витрат робочого часу в людино-годинах і тарифних ст