Необходимость разделения затрат на переменные и постоянные

Инженерно-технологический метод  применяется широко компаниями, которые используют нормативный метод учета затрат (систему «стандарт-кост»). При нормировании затрат сразу выделяют переменные и постоянные затраты — эта информация используется для разработки нормативов и для целей планирования.

Данный метод может использоваться не только для производственных компаний, он может быть полезным для оценки затрат для хорошо структурированных операций по общему администрированию или в коммерческо-сбытовой деятельности, например для операций по выписыванию счетов, процесса осуществления заку¬пок, печатных работ, работ по компьютерному вводу данных и т. п.

К сожалению, при использовании  этого метода возникают труд¬ности в оценке поведения косвенных  затрат, которые не связаны прямо  с конкретной единицей продукции. Как  недостаток данного метода можно  также отметить, что в некоторых  случаях разработка нормативов может оказаться на практике слишком дорогим про¬цессом. Поэтому использование инженерного метода эффективно там, где прямые затраты составляют значительную часть в общей сумме затрат и когда взаимосвязь вход-выход является достаточно стабильной в течение времени. Этот метод также может оказаться полезным в случае, когда нет информации о поведении прошлых затрат.

Метод совещаний (Conference method). Данный метод представ¬ляет собой сбор результатов для получения оценки поведения за¬трат собирает результаты анализа и обсуждения мнений специали¬стов в различных подразделениях компании. Преимущества этого вида анализа: быстрота и легкость, а также синтез знаний экспер¬тов в различных функциональных областях. В качестве недостатка можно отметить субъективность данного подхода.

Метод анализа счетов (Account analysis, account classification, in¬spection of the accounts). Руководитель подразделения и бухгалтер анализируют каждую статью затрат на счетах главной книги за опре¬деленный период и классифицируют их соответственно как пере¬менные, постоянные или смешанные затраты. Для переменных за¬трат определяется их средняя величина для единицы продукции, для постоянных затрат используется общая сумма затрат за период. Для смешанных затрат согласовывается функция затрат, которая, по мнению руководителя и бухгалтера, наилучшим образом описы¬вает поведение затрат.

Рассмотрим пример. Допустим, что  выпуск продукции в про¬изводственном  подразделении за последний месяц  составил 10,000 единиц и известна следующая информация о затратах на счетах бухгалтерского учета за этот месяц:

Прямые материальные затраты Прямые трудовые затраты Косвенные затраты  труда Амортизация оборудования Затраты на ремонт и обслуживание Итого производственные затраты

$100,000

140,000

30.000

15.000

10.0  $295,000

 

операций по выписыванию счетов, процесса осуществления заку¬пок, печатных работ, работ по компьютерному вводу  данных и т. п.

К сожалению, при использовании этого  метода возникают труд¬ности в оценке поведения косвенных затрат, которые не связаны прямо с конкретной единицей продукции. Как недостаток данного метода можно также отметить, что в некоторых случаях разработка нормативов может оказаться на практике слишком дорогим про¬цессом. Поэтому использование инженерного метода эффективно там, где прямые затраты составляют значительную часть в общей сумме затрат и когда взаимосвязь вход-выход является достаточно стабильной в течение времени. Этот метод также может оказаться полезным в случае, когда нет информации о поведении прошлых затрат.

Метод совещаний (Conference method). Данный метод представ¬ляет собой сбор результатов для получения оценки поведения за¬трат собирает результаты анализа и обсуждения мнений специали¬стов в различных подразделениях компании. Преимущества этого вида анализа: быстрота и легкость, а также синтез знаний экспер¬тов в различных функциональных областях. В качестве недостатка можно отметить субъективность данного подхода.

Метод анализа счетов (Account analysis, account classification, in¬spection of the accounts). Руководитель подразделения и бухгалтер анализируют каждую статью затрат на счетах главной книги за опре¬деленный период и классифицируют их соответственно как пере¬менные, постоянные или смешанные затраты. Для переменных за¬трат определяется их средняя величина для единицы продукции, для постоянных затрат используется общая сумма затрат за период. Для смешанных затрат согласовывается функция затрат, которая, по мнению руководителя и бухгалтера, наилучшим образом описы¬вает поведение затрат.

$100,000

140,000

30.000

15.000

10.1  $295,000

Рассмотрим пример. Допустим, что  выпуск продукции в про¬изводственном  подразделении за последний месяц  составил 10,000 единиц и известна следующая  информация о затратах на счетах бухгалтерского учета за этот месяц:

Прямые материальные затраты Прямые трудовые затраты Косвенные затраты  труда Амортизация оборудования Затраты на ремонт и обслуживание Итого производственные затраты

и в будущие периоды для рассматриваемого подразделения. Поэтому при использовании данного метода лучше опираться на серию наблюдений за ряд периодов, анализировать динамику затрат за прошлые периоды. Этот метод также является субъективным, опирается на опыт и интуицию менеджеров, которые анализируют скорее качественно, чем количественно. Так как метод включает частные и, возможно, произвольные суждения разных людей, он не может обеспечить точную оценку поведения затрат, и его следует применять осторожно, особенно, когда речь идет о больших суммах денежных и других средств. Тем не менее метод широко применяется на практике, полезен как первый шаг в оценке поведения затрат.

Графический или визуальный метод (Graphical or scattergraph method, visual fit approach). Данный метод реализует на практике принцип «Лучше один раз увидеть, чем сто раз услышать». Сущность метода очень проста и заключается в нанесении на график сумм затрат для каждого уровня деятельности. Значения величин затрат представляются по вертикальной оси, уровни деятельности — по горизонтальной оси. Затем проводится прямая линия, которая наилучшим образом приближает нанесенные точки (наименее уклоняется от этих точек). В принципе, следует стремиться к тому, чтобы расстояния от точек выше прямой до нее были равны расстояниям от точек, расположенных ниже прямой.

Рассмотрим графический метод оценки функции затрат на следующем примере. Местная «Скорая помощь» имеет парк автомобилей, который обслуживает данный город и прилегающие районы. Известна информация об общих суммах затрат на техническое обслуживание парка автомобилей за последние шесть лет и соответствующие данные о километрах пробега.

Год	Затраты на тех. обслуживание ($)	Километраж
20x3	410,000	3,600,000
20x4	570,000	5,100,000
20x5	360,000	3,100,000
20x6	460,000	3,900,000
20x7	530,000	4,700,000
20x8	610,000	5,600,000

 

 

 

 

 

В 20x9 году предполагается, что общий пробег всего парка автомобилей составит 5 млн километров. Также известно, что некоторые из затрат на обслуживание изменяются в соответствии с количеством пройденных километров, а другие, например затраты на поддержание внутреннего медицинского оборудования, составляют постоянную сумму за год. Ставится задача получить оценку общей суммы затрат на 20x9 год.

Анализируя данные о затратах на техническое обслуживание и количество пройденных километров за шесть лет, можно предположить, что затраты (по крайней мере, в некоторой части) изменяются с изменением километража. С увеличением количества пройденных километров увеличиваются и затраты. Возникает закономерный вопрос, какая часть затрат изменяется пропорционально километрам пробега, а какая часть является постоянной независимо от пройденных километров? Первым шагом в оценке затрат для 20x9 года будет нанесение соответствующих точек на график (рисунок 9-4), исходя из информации прошлых лет.

Визуально оценивая полученные точки, «подгоняем» прямую линию, продлеваем ее влево до пересечения с вертикальной осью (рисунок 9-5). Можно увидеть, что наша оценочная линия суммарных затрат пересекает ось в точке $100,000.

600

1,000 2,000 3,000 4,000 5,000 6,000

Суммарный пробег (тыс. км)

| ⁵⁰⁰

| 400 &

300

о

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Рисунок 9—5. Линия суммарных затрат на техобслуживание

Очевидно, что разные специалисты могут провести различные прямые линии, с разным углом наклона, так как оценка производится визуально, на глазок, и, следовательно, точность полученной линии затрат может быть крайне спорной. Но в нашем случае нанесенные точки прошлых затрат достаточно близки к проведенной линии. Точка пересечения нашей линии затрат с вертикальной осью ($100,000) представляет постоянную компоненту общих затрат на техобслуживание. Даже если автомобили скорой помощи не пройдут ни одного километра, затраты в сумме $100,000 все равно будут иметь место.

Теперь, зная сумму оценки для постоянных затрат, можно получить переменные затраты на один километр, используя данные одного года из представленных шести лет, например, 20x3 г.:

410.000

• $310,000

Суммарные затраты в 20x3 году Минус постоянные затраты Переменные затраты

Далее

Переменная компонента в общих затратах 20x3 г.

 

Общий километраж 20x3 г.

Таким образом, получив данные по постоянным и переменным элементам затрат, можно  рассчитать общую сумму затрат на техническое обслуживание на 20x9 год при плановом пробеге на этот год 5 млн километров:

Постоянные затраты $100,000

Переменные затраты

(5,000,000 х $0.086) 430,000

Суммарные затраты $530,000

Рассмотренный графический подход к оценке функции  затрат прост в применении, обеспечивает визуальное выявление ситуации, когда  затраты не коррелируют или слабо  коррелируют с предполагаемым носителем затрат, или поведение затрат очень изменчиво. К недостаткам метода, как уже отмечалось, следует отнести субъективность построения прямой линии и получение при этом разных оценок затрат. Для преодоления этой проблемы следует воспользоваться известным в математике методом наименьших квадратов.

Другим недостатком  графического метода, как и в методе анализа счетов, является использование предположения, что затраты в будущем будут вести себя таким же образом, как и в прошлом. Поэтому для предсказания затрат в будущем для анализа лучше брать самые последние данные, характеризующие самое последнее состояние. Чем длиннее берется прошлый период, тем менее релевантными, полезными могут оказаться соответствующие им данные. При выборе данных за большой промежуток времени, как было в нашем примере (шесть лет), не учитываются многие внешние факторы, например влияние инфляции. Быстрые изменения в организационной среде и методах производства могут привести к тому, что даже самые последние данные будут служить плохой основой для оценки затрат в будущем.

Графический метод  предполагает линейное поведение затрат, т. е. постоянная составляющая суммарных  затрат не изменяется при любых объемах  деятельности, а переменные затраты  на единицу являются постоянными. Тем самым игнорируется возможный ступенчатый характер изменения постоянных затрат и нелинейность переменных затрат.

Наконец, еще  одним недостатком данного метода является тот факт, что оценка переменных затрат зависит от выбора того значения прошлых затрат, которое берется для расчета. В нашем примере мы определили переменные затраты, исходя из данных 20x3 года.

 

Рассчитаем  сейчас переменные затраты, воспользовавшись данными 20x5 года:

Суммарные затраты 20x5 года $360,000 Минус постоянные затраты 100,000

Переменные  затраты $260,000

Переменные  затраты на единицу будут равны:

$260,000

= $0.084

3,100,000

Но основе полученных данных оценим суммарные затраты на 20x9 год:

Постоянные затраты $100,000

Переменные затраты

(5,000,000 х $0.084) 420,000

Суммарные затраты $520,000

Хотя оценки переменных затрат на один километр получились относительно близкими ($0.086 и $0.084), разница  в суммах общих затрат на 20x9 год составляет уже значительную сумму — $10,000.

Количественные  методы (quantitative methods). Основными количественными методами для оценки функции затрат являются минимаксный метод и методы регрессионного анализа.

Минимаксный метод, его также называют методом двух точек, методом наименьшей и наибольшей точек (high-low method, high- low analysis) в принципе похож на графический метод. Графический метод использует наблюдения за ряд прошлых периодов, в то время как данный метод опирается только на две точки, представляющие:

• наибольший уровень деятельности и соответствующие ему затраты;

К

•  наименьший уровень деятельности и соответствующие ему затраты.

Прямая линия, соединяющая эти  две точки, и будет представлять искомую функцию затрат, т. е. предполагается, что все затраты для любого уровня деятельности в этом промежутке лежат на этой прямой.

Предполагая, что постоянная компонента каждой из этих сумм общих затрат одинакова  и переменные затраты на единицу  не изменяются, получается, что разница в суммарных затратах двух уровней

Рассчитаем сейчас переменные затраты, воспользовавшись данными 20x5 года:

Суммарные затраты 20x5 года $360,000 Минус постоянные затраты 100,000

Переменные затраты $260,000

Переменные затраты на единицу будут равны:

$260,000

= $0.084

3,100,000

Но основе полученных данных оценим суммарные затраты на 20x9 год:

Постоянные затраты $100,000

Переменные затраты

(5,000,000 х $0.084) 420,000

Суммарные затраты $520,000