Аудиторские доказательства, способы их получения

 

 

Факторы, влияющие на надежность аудиторских  доказательств

Характер доказательств

Обстоятельства получения доказательств

Источник получения

Рис. 1 - Факторы, влияющие на надежность аудиторских доказательств

 

 

Можно дать следующие общие  принципы оценки доказательств (рис. 2):

Менее надежные

Более надежные

Доказательства

Получены из внешних источников

Получены из внутренних источников

средства контроля функционируют  эффективно

средства контроля функционируют  не эффективно

получены непосредственно самим аудитором

получены косвенным путем или на основании логических умозаключений

документально оформлены, существуют на бумажных носителях, в электронном виде или иной зафиксированной форме

документально не оформлены

представлены в подлинниках (оригиналах документов)

представлены в копиях документов

Рис. 2 - Общие принципы оценки доказательств

 

Не всегда в отношении  надежности различных видов доказательств  могут быть сделаны однозначные  выводы. Например, сам факт получения  доказательств из внешних по отношению  к клиенту источников не является гарантией надежности.

Аудиторская проверка редко  предполагает проверку подлинности  документов. От аудитора не требуется  выступать экспертом по проверке подлинности документации. Вместе с  тем, аудитор анализирует надежность информации, используемой в качестве доказательств, в том числе на основе проверки организации и функционирования средств контроля, относящихся к  подготовке, хранению и применению документов.

Если аудитор при проведении аудиторских процедур пользуется информацией, подготовленной клиентом, то он должен получить доказательства точности и полноты этой информации (рис. 3).

Проверка доходов

Предварительный анализ

Точность данных в отношении  цен

данные о применяемых ценах

данные об учтенном объеме продаж

Полнота и точность данных об объеме продаж

Получение аудиторских доказательств  полноты и точности информации, генерируемой информационными системами клиента

может проводиться

параллельно с текущими аудиторскими процедурами, объектом которых является данная информации, и является составной частью этих процедур

посредством тестирования соответствующих  средств контроля

Рис. 3 - Структура (план) проверки достоверности, точности и полноты  информации, используемой при проведении аудиторских процедур

 

В некоторых случаях аудитор  может сделать вывод о необходимости  проведения дополнительных аудиторских  процедур, которые могут включать применение методов аудита с использованием компьютеров.

Например, подтверждающая информация, полученная из независимого внешнего по отношению к клиенту источника, может укрепить доверие аудитора к заявлениям руководства (рис. 4).

 

Аудиторские доказательства

не противоречат друг другу

получены из различных источников

являются разными по характеру

более убедительны

аудитор может обеспечить более  высокую степень уверенности  по сравнению с той, которая была бы получена в результате раздельного  рассмотрения доказательств

способствуют выявлению отдельных  ненадежных аудиторских доказательств

противоречат друг другу

аудитор должен определить, какие  дополнительные процедуры необходимы для выяснения причин такого несоответствия

Рис. 4 - Метод анализа аудиторских  доказательств

 

Аудитор должен взвешивать соотношение между расходами, связанными с получением доказательств, и полезностью  получаемой при этом информации. Сами по себе сложность работы или понесенные затраты не являются достаточным  основанием для отказа от выполнения необходимой процедуры, для которой  не существует альтернативы. Для формулирования обоснованных выводов, на которых будет  основываться аудиторское мнение, аудитор  обычно использует выборочные методы исследования. Как правило, аудитор  полагается на доказательства, которые  в большей мере предоставляют  доводы в поддержку определенного  вывода, а не на те, которые носят  исчерпывающий характер. Аудитор  не может считать достаточным  получение доказательств, которые  представляются малоубедительными.

 

 

 

 

 

 

2 ОПИСАНИЕ СПОСОБОВ  ПОЛУЧЕНИЯ АУДИТОРСКИХ ДОКАЗАТЕЛЬСТВ

 

Доказательства - документы  и другая соответствующая информация, которую использует аудитор при  формулировке найденных фактов или  выводов (заключений). Доказательства должны позволить аудитору составить  мнение о проверяемой финансовой информации.

Согласно МСА 500 «Аудиторские доказательства» термин «Аудиторские доказательства» - это информация, получаемая аудитором в процессе формулирования выводов, на которых основывается аудиторское  заключение. Аудиторские доказательства включают в себя первичные документы  и учетные записи, лежащие в  основе финансовой отчетности, а также  подтверждающую информацию из других источников

Достоверность аудиторских  доказательств зависит от обстоятельств, при которых они получены. Доказательство, полученное самим аудитором, более  достоверно, чем полученное от предприятия. Доказательства в форме документов и письменных показаний достовернее  устных показаний.

По доказательному значению контролируемые документы разделяются  на четыре группы. Это первичные, сводные, неофициальные и вспомогательные  документы.

Под первичными документами подразумеваются такие документы, которые отражают хозяйственные операции либо являются основой для их происхождения или подтверждают какие-либо события, факты, количество и состояние проверяемых ресурсов.

Сводные документы - это такие документы, которые в укрупненном виде отражают различные данные. Отличительной особенностью является их вторичность. Их составление не связано с хозяйственными операциями. В них лишь зарегистрированы эти операции по данным первичных документов, которые материально ответственные лица и другие работники ведут по своей инициативе, составляют их, не соблюдая установленного порядка оформления аналогичных документов, и фиксируют в них экономические явления, происходящие в контролируемом предприятии.

К вспомогательным относят такие документы, в которых изложено мнение отдельных лиц по экономическим вопросам и явлениям, происходящим на контролируемом предприятии.

По данным первичных документов можно сделать категорический вывод  о недостачах, нарушениях, злоупотреблениях, размере материального ущерба. Неофициальные  и вспомогательные документы  доказательного значения не имеют, однако могут быть успешно использованы при выборе направления контроля, оценке выявленных фактов и определении  степени виновности отдельных работников в допущенных нарушениях.

По данным сводных документов можно сделать вывод при условии  правильной регистрации в них  первичных данных.

Аудиторские доказательства предназначены для получения  представления о предприятии, тестирования операционной эффективности средств  контроля и выявления существенных искажении (рис. 5).

 

Доказательства нужны для

получения правильного представления  о деятельности клиента и среды, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего  контроля, оценки рисков существенного  искажения на уровне отчетности и  на уровне предпосылок подготовки отчетности

тестирования (когда оно обязательно  или если является составной частью выбранного аудитором подхода) операционной эффективности средств контроля для предотвращения или выявлении  и корректировки существенных искажений  на уровне предпосылок подготовки отчетности

выявления существенных искажений  на уровне предпосылок подготовки отчетности

Проводят «процедуры проверки по существу», которые включают детальное тестирование однотипных операций, сальдо счетов бухгалтерского учета

Проводят «тесты средств контроля»

Проводят «процедуры оценки рисков»

 

Рис. 5 - Структура предназначения доказательств

 

2.1 Основные источники  информации

 

Основные источники информации (доказательной информацией) показаны на рис. 6.

бухгалтерская (финансовая) отчетность субъекта

сопоставление одних документов экономического субъекта с другими, а также сопоставление документов экономического субъекта с документами  третьих лиц

результаты инвентаризации имущества экономического субъекта, проводимой сотрудниками экономического субъекта

результаты анализа  финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта

устные высказывания сотрудников  экономического субъекта и третьих  лиц

первичные документы экономического субъекта и третьих лиц

регистры бухгалтерского учета экономического субъекта

Источники получения аудиторских  доказательств

Рис. 6 - Источники получения  аудиторских доказательств

 

Качество доказательств  зависит от их источников. Наиболее ценными аудиторскими доказательствами считаются доказательства, полученные аудитором непосредственно в  результате исследования хозяйственных  операций.

Определение достаточности  аудиторских доказательств зависит  от следующих факторов:

1. степени аудиторского риска, т.е. вероятности принятия неверного решения аудиторской организацией;
2. наличия свидетельства от независимого источника (третьих лиц) как более достоверного, чем полученное непосредственно от сотрудников экономического субъекта;
3. получения аудиторского доказательства на основе данных системы внутреннего контроля, которое является тем более достоверным, чем лучше состояние системы внутреннего контроля;
4. получения информации в результате самостоятельного анализа или проверки аудиторской организации как более достоверной, чем сведения, полученные от других лиц;
5. получения аудиторских доказательств в форме документов и письменных показаний как более достоверных, чем показания в устной форме;
6. возможности сопоставления выводов, сделанных в результате использования доказательств, полученных из различных источников.

Аудиторский риск уменьшается, если аудитор использует доказательства, полученные из различных источников и разные по форме представления. Если доказательства, полученные из одного источника, противоречат доказательствам, полученным из другого источника, аудитору необходимо использовать дополнительные аудиторские процедуры, чтобы разрешить  возникшие противоречия и быть уверенным  в достоверности собранных доказательств  и обоснованности полученных выводов.

Если аудиторской организации  экономическим субъектом не представлены существующие документы в полном объеме и она не в состоянии  собрать достаточные аудиторские  доказательства по какому-либо счету  и (или) операции, аудиторская организация  обязана отразить это в отчете (письменной информации руководству  экономического субъекта) и может  рассмотреть вопрос о подготовке аудиторского заключения, отличного  от безусловно положительного.

 

2.2 Методика получения  доказательств

 

Аудитор должен обладать полной, достоверной и надежной информацией, достаточной для выдачи обоснованных заключений. Источниками информации могут быть учетная система, подтверждающая документация, материальные активы, администрация  и персонал предприятия, клиенты, поставщики и др. Информация, имеющаяся в  распоряжении аудитора, должна позволить ему сделать обоснованное заключение о полноте учета активов и пассивов предприятия, правильности и достоверности учета доходов и расходов, определения прибыли. Аудитор должен сопоставлять выводы, сделанные в результате использования различных источников.

Особое внимание при этом обращается на обнаружение и предупреждение подделок документов, что, в конечном счете, означает раскрытие и предотвращение многих нарушений и злоупотреблений. Анализ качества документов свидетельствует  о том, что наиболее часто подделанные  документы встречаются в торговле и общественном питании, в промышленности, сельском хозяйстве, органах государственного управления, строительстве, заготовительных организациях, финансовых органах, банках и т.д.

Чаще всего подделке подвергаются документы, оформляющие движение ценностей: накладные, требования, счета-фактуры, доверенности, платежные и расчетно-платежные  ведомости, квитанции, приходные и  расходные кассовые ордера. Значительный процент составляют подделки различных  частных расписок, подделки в актах  на списание и передачу материальных ценностей, в нарядах, банковских документах. Среди поддельных реквизитов документов на первом месте стоят подписи, в  два раза реже подделывают текст  и цифровые записи и лишь в 4% случаев  это бывают оттиски штампов и  печатей.