Учёт резервов, кредитов и займов и других средств организации

1. УЧЁТ РЕЗЕРВОВ, КРЕДИТОВ И ЗАЙМОВ И ДРУГИХ СРЕДСТВ ОРГАНИЗАЦИИ
1. Учет целевых финансирования и поступлений

 

 К целевым финансированию  и поступлениям относят средства, получаемые организацией на строго  определенные цели: научно-исследовательские  работы, подготовку кадров, содержание  детских учреждений и др.

 Источниками целевых  финансирования и поступлений  являются:

 – ассигнования из государственного;

 – регионального или  местного бюджета; 

 – взносы родителей;  средства, поступающие от других  организаций;

 – средства фондов  специального назначения и др.

 Средства целевых финансирования  и поступлений расходуются в  соответствии с утверждаемыми  сметами. Использование указанных  средств не по назначению запрещается.

 Для учета средств  целевого назначения используют  пассивный счет 86 «Целевое финансирование».  Поступление средств отражают  по кредиту данного счета в  корреспонденции со счетом 76 «Расчеты  с разными дебиторами и кредиторами», а расходование – по дебету  корреспонденции со счетами:

– 20 «Основное производство»  или 26 «Общехозяйственные расходы» - при

направлении средств целевого финансирования на содержание некоммерческой организации;

– 83 «Добавочный капитал»" - при использовании средств целевого финансирования, полученного в виде инвестиционных средств;

– 98 «Доходы будущих периодов» - при направлении коммерческой организацией бюджетных средств на финансирование расходов.

 Аналитический учет  по счету 86 ведут по назначению  целевых средств и в размере  источников поступления.

Согласно пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов и расходов, полученных или произведенных в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета организация обязана включить полученные средства в налогооблагаемый доход с даты их получения.

 Приватизируемые организации,  реализующие пакеты своих акций  на конкурсах (торгах) и получающие  по условиям таких конкурсов  от их победителей средства  на инвестиции, отражают их в  учете как целевое финансирование  на кредите счета 86 в корреспонденции  со счетами учета денежных  средств. Расходование указанных  средств осуществляется в порядке,  предусмотренном инвестиционной  программой, которая разработана  в соответствии с условиями  инвестиционных конкурсов. Суммы  полученных инвестиций, которые  используются по прямому назначению  в сроки, предусмотренные инвестиционной  программой, не увеличивают налогооблагаемую  базу. Если указанные средства  использованы не по назначению, то в этой части они подлежат  включению в налогооблагаемую  базу по прибыли в общеустановленном  порядке.

 

2.  Учёт оценочных резервов

 

Исходя из действующего законодательства и своего финансового состояния, организация в учётной политике вправе предусмотреть формирование различных видов резервов:

– по сомнительным долгам;

– по судебным искам;

– под снижение стоимости  материальных ценностей;

– под обесценение финансовых вложений;

– на предстоящую оплату отпусков;

– на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание своей  продукции, отгруженной потребителям;

–  расход на ремонт основных средств;

– на выплату вознаграждений по итогам работы за год;

– затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

– на предстоящие производственные затраты по ремонту предметов, предназначенных  для сдачи в аренду по договору проката;

– на предстоящие затраты  по рекультивации земель и осуществлению  иных природоохранных мероприятий;

– на возмещение других расходов и на иные цели, в частности, не противоречащие законодательству.

Некоторые виды резервов образуют так называемые оценочные резервы (по сомнительным долгам, под обесценение  финансовых вложений, под снижение стоимости материальных ценностей).

Оценочные резервы в бухгалтерском  учете играют уточняющую роль в оценке отдельных активов. Они позволяют  учитывать отклонения в стоимости  финансовых вложений, материальных ценностей, дебиторской задолженности и  прочих активов.

 Оценочные резервы  существенно повышают достоверность  и качество финансовой отчетности, позволяя пользователям видеть  в отчетности те или иные  активы не в оценке по фактическим  затратам, а в реальной оценке  на отчетную дату.

 Такие резервы формируют в соответствии с правилами бухгалтерского учета вне зависимости от финансового результата деятельности организации в целях обеспечения требования осмотрительности, которое согласно п.7 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.08 № 106н, означает большую готовность к признанию в учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов.

1. Резерв под обесценение финансовых вложений.

По ценным бумагам, по которым  рыночная стоимость не определяется (или перестала определяться), компания вправе создавать резерв под обесценение. Его сумму отражают по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 2 «Прочие расходы») и кредиту  счета 59 «Резервы под обесценение  финансовых вложений».

Такой резерв создают при  одном условии - произошло устойчивое снижение их стоимости. Это случается, если, например, у компании - эмитента ценных бумаг появились признаки банкротства или она признана банкротом, произошло существенное снижение дивидендов по финансовым вложениям, на рынке зафиксировано большое количество сделок с аналогичными ценными бумагами по цене ниже их балансовой стоимости, по которой они отражены в учете компании, и т.д.

Снижение стоимости финансовым вложений считают устойчивым, если в их отношении одновременно соблюдаются 3 условия:

 – на отчетную дату  и на предыдущую отчетную дату  балансовая стоимость существенно  выше их расчетной стоимости;

 – в течение отчетного  года расчетная стоимость существенно  изменялась исключительно в сторону  уменьшения;

 – на отчетную дату  нет оснований полагать, что в  будущем возможно существенное  повышение их расчетной стоимости.

Расчетную цену финансовых вложений ПБУ 19/02 предписывает определять по формуле (см. формулу 1.1):

 

       Балансовая              Сумма снижения экономических              Расчетная

        стоимость         –          выгод, которые компания           =       стоимость    

    ценных бумаг                  рассчитывает получить                     ценных бумаг

(1.1)

Ее компания вправе определить самостоятельно (например, основываясь  на данных о чистых активах эмитента) или при помощи независимого оценщика.

Если компания делает это  сама, то расчетную стоимость акций  можно определить по формуле (см. формулу 1.2):

 

 

Стоимость чистых активов

фирмы-эмитента                 _{=   Расчетная стоимость ценных бумаг}

   Общее количество  акций,                                                                           

выпущенных фирмой-эмитентом

(1.2)

Информацию о чистых активах  эмитента компания может получить из его бухгалтерской отчетности. Порядок  их расчета для акционерных обществ  определен совместным приказом Минфина  России и ФКЦБ России. Он может применяться  и в отношении долей в уставных капиталах обществ с ограниченной ответственностью.

При этом в ПБУ 19/02 нет  определения термина существенности. Поэтому его необходимо установить в учетной политике компании. За основу можно взять общий принцип  бухгалтерского учета, по которому существенным признают изменение показателя на 5 или более процентов от той  или иной суммы. Например, балансовой стоимости ценных бумаг от их расчетной  цены или расчетных цен, определенных в разных периодах. В учетной политике также нужно указать и порядок  определения расчетной стоимости  финансовых вложений.

Порядок создания резерва  регламентирует пункт 38 ПБУ 19/02. При  наличии признаков обесценения  финансовых вложений компания должна произвести проверку наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений. Ее проводят не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря. Однако компания вправе делать это и чаще. Например на дату формирования промежуточной бухгалтерской отчетности.

Если такая проверка подтверждает устойчивое и существенное снижение стоимости финансовых вложений, компания формирует резерв под обесценение. Он должен быть равен разнице между  балансовой и расчетной стоимостью ценных бумаг. В дальнейшем сумма  резерва должна корректироваться в  сторону увеличения (при последующем  обесценении финансовых вложений) или  уменьшения (при повышении их расчетной  стоимости).

2. Резервы под снижение стоимости материальных ценностей

 В соответствии с  требованием осмотрительности в  случаях, когда рыночная (продажная)  цена материальных ценностей  отпускается ниже покупной себестоимости организация создает резерв под обесценение. Как только рыночная стоимость увеличивается, резерв восстанавливается. При этом резерв имеет исключительно оценочный характер и служит для уточнения бухгалтерской отчетности.

 Увеличение или создание  резерва происходит по кредиту  счета 14, а уменьшение по дебету  счета 14 «Резервы под снижение  стоимости материальных ценностей».

Резерв предназначен для  обобщения информации о резервах под отклонения стоимости сырья, материалов, топлива и других ценностей, определившейся на счетах бухгалтерского учета, от рыночной стоимости. Создается  за счет доходов организации:

 Дт 91/2   Кт 14 – «Создан  резерв под снижение стоимости  материальных ценностей».

Главой 25 НК РФ не предусмотрено  уменьшение налогооблагаемой прибыли  на суммы создаваемых налогоплательщиками  резервов под снижение стоимости  материальных ценностей. Следовательно, в соответствии с  ПБУ 18/02 сумма  созданного резерва, уменьшающая бухгалтерскую  прибыль и не участвующая в  формировании налогооблагаемой прибыли, признается постоянной разницей.

Аналитический учет ведется  по каждому резерву.

Допускается создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей по отдельным видам (группам) аналогичных или связанных запасов.

Нельзя создавать резерв под снижение стоимости материальных ценностей по таким укрупненным  группам (видам) запасов, как основные материалы, вспомогательные материалы, готовая продукция, товары, запасы определенного  операционного или географического  сегмента и т.п.

3. Резервы по сомнительным долгам

Сомнительным долгом может  быть признана дебиторская задолженность  организации, которая не погашена в  срок и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Резерв по сомнительным долгам создается на основе  проведенной  инвентаризации дебиторской задолженности  на последний день отчетного периода. Размер резерва определяется отдельно в отношении каждого должника.  Оцениваются  его реальное финансовое положение и вероятность погашения задолженности.

 Учет резерва ведется  на счете 63 «Резервы по сомнительным  долгам». Создание резерва по  сомнительным долгам происходит  за счет дохода организации  и отражается проводкой:

Дт 91/2 Кт 63 –  «Создан резерв по сомнительным долгам»

В активе бухгалтерского баланса  дебиторская задолженность, по которой  созданы резервы сомнительных долгов, показывается за вычетом резерва, в  пассиве сумма не отражается.

Списанная сумма дебиторской  задолженности учитывается на забалансовом счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов", в течение пяти лет для наблюдения за возможностью ее взыскания.

Списание безнадежной  к получению дебиторской задолженности  за счет резерва отражается проводками:

Дт 63 Кт 62,76 – «За счет средств резерва списана нереальная ко взысканию задолженность»

Дт 007 – «Списанная задолженность  учтена за балансом» 

В налоговом учете суммы  отчислений в резерв по сомнительным долгам включается в состав прочих расходов на последнее число отчетного (налогового) периода. В силу того, что  резерв, определяемый налоговым кодексом, имеет ограничение признания, появляется различие между бухгалтерским и  налоговым учетом. Возникает постоянная разница.

В налоговом учете исчисление резерва по сомнительным долгам производится следующим образом:

По сомнительным долгам со сроком возникновения  свыше  90 дней в сумму создаваемого резерва. включается полная сумма задолженности

По сомнительным долгам со сроком возникновения  от 45 до 90(включительно) дней в сумму резерва включается  50% выявленной задолженности.

По сомнительным долгам со сроком возникновения до 45 дней –  выявленная задолженность не увеличивает  сумму создаваемого резерва.

Одновременно сумма создаваемого резерва не может превышать 10% от выручки отчетного периода.