Учет затрат и калькуляция себестоимости

Затраты в  бухгалтерском учете группируются по местам возникновения (по производствам, цехам, участкам), а также по видам  продукции и расходов (по статьям  калькуляции себестоимости продукции  и элементам).

В сельском хозяйстве  затраты группируются по видам производства [45]:

• затраты основного производства: растениеводство, животноводство, промышленное производство;
• затраты вспомогательных производств и хозяйств: подразделения, которые заняты ремонтом основных средств, транспортировкой грузов, а также подразделения, обеспечивающие основные производства электроэнергией, водой, тарой ;
• затраты в обслуживающих хозяйствах, что включают жилищно-коммунальные хозяйства; столовые, буфеты, детские дошкольные учреждения; дома отдыха, учреждения культурно-бытового назначения.

Деление затрат на постоянные и переменные, а также  выделение общих, средних и предельных затрат не позволяет осуществить  необходимый для предприятия  анализ себестоимости продукции. С  точки зрения анализа себестоимости  продукции важна классификация  затрат по экономическим элементам  и статьям калькуляции.

Расходы операционной деятельности группируются по следующим  экономическим элементам [8]:

• - материальные расходы;
• - расходы на оплату труда;
• - отчисления на социальные мероприятия;
• - амортизация;
• - прочие операционные расходы.

Группировка затрат по калькуляционным  статьям расходов отражает их состав в зависимости от направления (назначения) расходов (на производство или его  обслуживание) и места возникновения (основное производство, вспомогательные  службы, обслуживание хозяйства).

Большое значение для правильной организации расходов организации имеет их классификация (табл.1.1.). Расходы по обычным видам  деятельности группируют по месту их возникновения, видам продукции (работ, услуг) и видам расходов.

По месту  возникновения расходы группируют по производствам, бригадам, отделениям, фермам и другим структурным подразделениям предприятия. Такая группировка  затрат необходима для организации  внутрихозяйственного хозрасчета и  определения производственной себестоимости  продукции.

 

Таблица 1.1 - Классификация  затрат [28]

Признак классификации	Группы затрат
1. По экономическому содержанию	затраты на потребление средств труда; затраты на определение предметов  труда; затраты на оплату живого труда
2. По отношению к объему производства	основное - технологические; организационно-управленческие
3. По отношению к объему производства	чистые переменные; чистые постоянные
4. По месту возникновения, видам  продукции, работ, услуг	хозрасчетные (центра ответственности); отраслевые (отрасли); хозяйственные (организации); единицы продукции, работ, услуг
5. По составу и степени однородности (по статьям) затрат	простые статьи затрат; комплексные статьи затрат (элементы)
6. По способу распределения и  отнесения на объекты производства, учета и калькуляции	прямые; косвенные
7. По длительности действия (отношению  к времени определению фактов)	текущие; периодически; расходы будущих периодов;
8. По отношению к планированию (нормированию)	плановые (нормативные) затраты; отклонение от плановых (нормативных) затрат
9. По роли (участию) и целесообразности  расходов и производственном  процессе	производственные затраты; внепроизводственные (коммерческие) расходы; производительные затраты; непроизводительные затраты
10. По отношению к доходности  производства продукции	предельные (маржинальные) затраты; приростные  затраты; инфляционные расходы
11. По отношению к биологическим  активам и их продуктивности	материальные поддерживающие затраты; материальные продуктивные затраты

 

По видам  продукции (работ, услуг) расходы группируются для исчисления их себестоимости. На основании типовой номенклатуры статей затрат с учетом конкретных условий хозяйствования в сельскохозяйственных предприятиях для каждой отрасли  формируется конкретная номенклатура статей затрат, которая позволяет  более точно группировать затраты  и, как следствие, более правильно  сформировать себестоимость по статьям  затрат в зависимости от условий, в которых работает сельскохозяйственная организация. Затраты фактически включают в себя как капитальные расходы организации, так и расходы, которые направлены на предоставление конкретной услуги [24]

В зависимости  от принадлежности к отчетным периодам различают затраты текущего финансового  года и затраты планового периода. Таким образом, затраты могут  включать в себя ресурсы, направляемые на выполнение поставленных целей (задач) как в течение одного финансового  года (текущего финансового года), так  и направляемые на достижение заявленных результатов в течение нескольких лет (текущий финансовый год и  плановый период).

Калькуляция себестоимости— исчисление в денежном выражении затрат на производство и  реализацию продукции работ, услуг. Калькулирование представляет собой  систему расчетов, главной целью  которых является определение себестоимости  единицы калькуляционной совокупности. Данные калькуляции используются при  оценке выполнении плана по себестоимости, в расчетах экономической эффективности  инноваций, при определении величины затрат в незавершенном производстве и потерь от брака, в ценообразовании  и контроле рентабельности производства и продаж.

Себестоимость единицы продукции определяется по калькуляционным статьям затрат — группам затрат, выделяемым в  калькуляции. Принципиальное отличие  группировки затрат по статьям затрат от группировки по экономическим  элементам заключается в наличии  в ней комплексных статей, объединяющих элементы, разнородные по экономическому содержанию, по принципу назначения расходов и месту их производства, способу  распределения между отдельными видами продукции и в зависимости  от изменения объема производства. Группировка затрат по статьям калькуляции  позволяет выделить затраты, непосредственно  связанные с технологическим  процессом, и затраты, относящиеся  к обслуживанию производства и управлению. Группировка затрат по статьям расхода  применяется предприятиями при  определении себестоимости отдельных  видов продукции.

В процессе калькуляционных расчетов используются следующие способы вычисления производственных затрат на производство продукции (работ, услуг):

- Изъятие из общих потерь: отходов производства, потерь от брака, незавершенного производства, стоимости попутной продукции

- Суммирование расходов при попередельный метод обобщения данных о производственной себестоимости  продукции и при выполнении заказав течение периода свыше одного месяца;

- Прямого асчета (в простых производствах затраты делятся на выпуск продукции в натуральных единицах);

- Распределения затрат пропорционально обоснованно выбранной базы распределения массы продукции, плановой себестоимости, затрат по переделу, коэффициентов.

Так, объектом калькуляции выступают отдельные  виды продукции (выполненные работы, оказанные услуги) в результате производственной деятельности предприятия, по которым  исчисляется себестоимость.

1.3. Методы  учета затрат и калькулирования  себестоимости продукции: отечественный  и зарубежный опыт

 

Калькулирование себестоимости продукции взаимоувязано  с процессом учета затрат на производство и реализацию продукции, с группировкой затрат по отдельным калькуляционным  статьям и элементам затрат. Учет затрат на производство и калькулирование  себестоимости продукции представляют собой два взаимосвязанных этапа  учетного процесса.

Калькуляция позволяет рассчитывать и моделировать цены на продукцию (товары, работы, услуги), осуществлять управление затратами и определить финансовые результаты и рентабельность хозяйственной деятельности предприятия, что достаточно важно для эффективного функционирования предприятия [27].

Калькулирование на любом предприятии, независимо от его вида деятельности, размера и формы собственности, организуется в соответствии со следующими принципами:

- Научно обоснованная классификация производственных затрат;

- Установление объектов учета затрат, объектов калькулирования и калькуляционных единиц;

- Выбор калькуляционной единицы зависит от особенностей производства и производимой продукции;

- Выбор метода распределения косвенных расходов чрезвычайно важен для правильного расчета себестоимости единицы продукции;

- Разграничение затрат по периодам;

- Обособленный учет текущих затрат на производство продукции и капитальных вложений;

- Выбор метода учета затрат и калькулирования.

Вычисления (калькулирования) производственной себестоимости продукции (работ, услуг) предприятия осуществляется по следующей схеме [21]:

а) формируют производственные потери и определяют объемы хозяйственной деятельности по центрам затрат;

б) определяют потери, которые формируют производственную себестоимость продукции (работ, услуг) отчетного периода;

в) определяют затраты по объектам калькулирования и производственную себестоимость единицы продукции (работ, услуг).

Так, статья калькуляции - это определенный вид затрат, образующих себестоимость. Статьи калькуляции показывают, как формируются эти расходы для определения себестоимости продукции - одни расходы показываются по их видам (элементами), другие - по комплексным статьям (включают несколько элементов). При этом один элемент затрат может присутствовать в нескольких статьях калькуляции.

Кроме методов учета затрат существуют и методы калькулирования, которые представляют собой совокупность способов и приемов, необходимых для расчета себестоимости конкретного вида продукции калькулирования; совокупность приемов распределения расходов по калькуляционным статьями отнесения их к объекту калькуляции [18].

Для учета затрат и калькулирования себестоимости сельскохозяйственной продукции, которая имеет свои особенности, на практике применяются следующие методы учета затрат и определения себестоимости продукции, как: позаказный, попередельный и нормативный.

Вместе с тем, используются и методы калькулирования, а именно: метод прямого отнесения затрат на объекты учета (простой метод учета затрат), при котором расходы списываются прямо на объекты учета, а затем на основании учетных данных вычисляется себестоимость продукции; коэффициентный, пропорциональный; исключения побочной продукции и комбинированный.

Основной  задачей нормативного метода учета  затрат (стандарт-костинг) на производство является своевременное предупреждение нерационального расходования всех видов ресурсов. С этой целью учет затрат на производство ведется раздельно  в части: затрат по нормам, изменений  норм, отклонений от норм [22].

Сравнительный анализ методов стандарт-кост и нормативного свидетельствует о том, что существенной разницей между ними является то, что  в первом расходы, которые превышают  установленные нормы, относят к  результатам деятельности предприятия  и не включаются в производственных затрат, тогда как при втором выявлены отклонения документируются и относятся на себестоимость продукции.

Метод учета "стандарт-кост" не регламентируется законодательными актами, не имеет  единой методики ведения учетной  документации и установления стандартов, связано с отсутствием регламентации  со стороны государства. Кроме того, за такого метода не ведется учет изменения норм, их причин и виновников, а поэтому на практике используют различные нормы в пределах предприятия, за счет чего возникает неоднозначность в отображении нормативных затрат.

Для углубленного анализа себестоимости, поиска путей ее снижения и усовершенствования учета расходов большое значение имеет распределение постоянных затрат по видам продукции и местам возникновения расходов. Неправильное распределениепостоянныхзатратможет привести к ошибкамвассортиментнойполитике предприятия. Оно будет вынуждено продавать большиеколичествавидов продукции, которые требуют большихпостоянных затрат иснять по производствуубыточнывиды, хотя ихубыточности может быть вызвана тем, что наэту продукцию искусственноприходится большее количествопостоянныхзатрат, чем онадействительно нуждается.

Решению этой проблемы помогает использование системы  директ-кост, основная идея которой  заключается в определении себестоимости  только на основе переменных расходов, т.е. расходов, размер которых зависит  от объема производства. При этом только переменные затраты распределяются по видам продукции и включаются в оценку товарных запасов. Постоянные затраты рассматривают как текущие  расходы отчетного периода и  отражают на счете «Финансовые результаты»  по тот период, когда они произошли. Основным показателем при этом является маржинальный доход (разница между  выручкой и суммой переменных расходов).

Директ-кост применяется в нескольких вариантах:

• простой директ-кост (калькуляция только по переменным затратам);
• развитдирект-кост (калькуляция по переменным затратам, в которые входят прямые расходы и переменные косвенные расходы);
• система учета затрат в зависимости от загрузки производственных мощностей (в калькуляцию включаются все переменные расходы и часть постоянных, которая определяется в соответствии с коэффициентом производственных мощностей) [37, с. 100-106].

Среди преимуществ  системы директ-кост можно выделить следующие:

1. обособление учета постоянных и переменных расходов позволяет контролировать статьи переменных расходов на основе их соотношение с каждым единицей продукции, а статьи постоянных затрат - на основе учета их фактической величины за отчетный период;
2. дает возможность сокращать статьи расходов, упрощать их нормирования;
3. информация для принятия большинства управленческих решений и оперативных расчетов будет обоснованной только при условии четкого выделения переменных и постоянных затрат;
4. дает возможность определять наиболее рентабельную продукцию с помощью маржинального дохода, рассчитывать порог рентабельности. Иногда использование этого метода может быть затруднено, поскольку в разных условиях часто очень трудно четко разграничить постоянные и переменные затраты [46, с. 32-37]

При калькулировании  себестоимости по системе «директ-костинг» переменные затраты зависят от загрузки мощностей или от объема продукции, а потому только они могут быть отнесены на объекты затрат.

При организации  учета результатов по системе  «директ-костинг» переменные затраты  на единицу вычитаются из цены изделия  и на основе этой разницы исчисляется  маржинальный доход, который еще  называют суммой покрытия. Маржинальный доход представляет собой важную информацию для принятия управленческих решений. Эта величина показывает «вклад»  изделия в покрытие постоянных затрат, а тем самым в том же объеме и в прибыль предприятия.