Учет валютных операций

- средства в расчетах (включая  по заемным обязательствам) с  юридическими и физическими лицами.

Стоимость вложений во внеоборотные активы, МПЗ и других активов, не перечисленных выше, принимается  в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату совершения операции, в результате которой эти активы были приняты к бухгалтерскому учету (на счета 01, 04, 10 и пр.), и впоследствии пересчету не подлежит.

В бухгалтерском учете курсовая разница отражается:

1) положительная – по кредиту  счета 91, субсчет «Прочие доходы»;

2) отрицательная – по дебету  счета 91, субсчет «Прочие расходы».

Положительная курсовая разница (доход) есть результат падения курса  иностранной валюты по отношению  к российскому рублю.

Отрицательная курсовая разница (убыток) имеет место в случае роста  курса иностранной валюты по отношению  к рублю.

В бухгалтерском учете и отчетности курсовая разница показывается в  том отчетном периоде, к которому относится дата по расчету конкретной операции или за который составлена бухгалтерская отчетность. При этом в целях налогообложения валовая  прибыль уменьшается на сумму  положительных курсовых разниц (увеличивается  на сумму отрицательных курсовых разниц), образовавшихся в результате изменения курса рубля по отношению  к котируемым Банком России иностранным  валютам, действующего на день поступления  валютных средств на валютный счет предприятия, и курса по отношению  к котируемым Банком России иностранным  валютам на день определения предприятием суммы налогооблагаемой прибыли  с целью расчетов с бюджетом.

Уменьшение (увеличение) валовой прибыли  производится на сумму курсовых разниц, отнесенных на счет 91 "Прочие доходы и расходы" по всем счетам бухгалтерского учета, по которым отражаются операции в иностранной валюте.

Курсовые разницы включаются в  состав внереализационных доходов, а затем вычитаются с обратным знаком и при налогообложении  не учитываются. То есть положительные  курсовые разницы вычитаются из промежуточного результата, потому что это еще  не реальная прибыль, а отрицательные - прибавляются к нему. Таким образом, в конце отчетного периода для приведения в соответствие данных валютного и рублевого учета остатки по валютным счетам переоцениваются по следующим счетам:

Таблица 4

Перечень  активов и обязательств, подлежащих пересчету в рубли

№ счета	Вид актива или обязательства	Отражение курсовой разницы в учете
		Положительной	Отрицательной
50-4	Наличная  валюта	Дебет 50-4, Кредит 91-1	Дебет 91-2, Кредит 50-4
50-3	Денежные  документы в иностранной валюте	Дебет 50-3, Кредит 91-1	Дебет 91-2, Кредит 50-3
52	Денежные  средства на валютных счетах в банке	Дебет 52,Кредит 91-1	Дебет 91-2, Кредит 52
55-3	Депозитные  счета в банке	Дебет 55-3, Кредит 91-1	Дебет 91-2, Кредит 55-3
58	Краткосрочные финансовые вложения	Дебет 58,Кредит 91-1	Дебет 91-2, Кредит 58
60	Расчеты с поставщиками и подрядчиками	Дебет 60, Кредит 91-1	Дебет 91-2, Кредит 60
62	Расчеты с покупателями и заказчиками	Дебет 62,Кредит 91-1	Дебет 91-2, Кредит 62
66, 67	Расчеты по кредитам и займам	Дебет 66, 67, Кредит 91-1	Дебет 91-2, Кредит 66, 67
71	Расчеты с подотчетными лицами	Дебет 71,Кредит 91-1	Дебет 91-2, Кредит 71
75	Расчеты с учредителями	Дебет 75,Кредит 83	Дебет 83,Кредит 75
76	Расчеты с разными дебиторами и кредиторами	Дебет 76,Кредит 91-1	Дебет 91-2, Кредит 76
79	Внутрихозяйственные расчеты	Дебет 79,Кредит 91-1	Дебет 91-2, Кредит 79
86	Целевое финансирование	Дебет 86,Кредит 91-1	Дебет 91-2, Кредит 86

Не переоцениваются остатки  по счетам: 01; 04; 07; 08; 10; 20; 40; 41; 43; 44; 45 80; 83; 84; 90; 91; 94; 96; 97; 98; 99.

В налоговом учете понятие «курсовая  разница» упоминается в составе  внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ) и внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ).

Во внереализационных расходах поименованы:

- расходы в виде отрицательной  курсовой разницы, возникающей  от переоценки имущества в  виде валютных ценностей (за  исключением ценных бумаг, номинированных  в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ);

- расходы в виде отрицательной  (положительной) курсовой разницы,  образующейся вследствие отклонения  курса продажи (покупки) валюты  от официального курса ЦБ на  дату перехода права собственности  на иностранную валюту (пп. 6 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Аналогично к внереализационным  доходам отнесены:

- доходы в виде положительной  (отрицательной) курсовой разницы,  образующейся вследствие отклонения  курса продажи (покупки) иностранной  валюты от официального курса  ЦБ на дату перехода права  собственности на валюту (п. 2 ст. 250 НК РФ);

- доходы в виде положительной  курсовой разницы, возникающей  от переоценки валютных ценностей,  проводимой в связи с изменением  официального курса ЦБ (п. 11 ст. 250 НК РФ).

Таким образом, в налоговом учете  учитываются два вида внереализационных  доходов и расходов:

1) отклонения, образующиеся вследствие  различий курсов ЦБ и банка  на дату покупки-продажи валюты;

2) отклонения, образующиеся вследствие  разницы курсов ЦБ на разные  даты совершения операций.

Таким образом, расходы в виде положительных  и отрицательных курсовых разниц по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в  иностранной валюте, признаются на дату перехода права собственности  на иностранную валюту при совершении операций с иностранной валютой, а также последнее число текущего месяца (пп. 7 п. 4 ст. 271, пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ).

 

3 Практическая часть

 

3.1 Финансово-хозяйственные  операции по отражению валютных  операций.

     Как отразить в учете ООО «Хоттей » (продавца) получение предоплаты за товар и его отгрузку, если стоимость товара выражена в евро, а оплата производится в рублях РФ по курсу евро к рублю РФ, установленному ЦБ РФ на дату осуществления платежа ООО «ВебГранула» (покупателем)?

Стоимость товара составляет 11 800 евро (в том  числе НДС 1800 евро); предоплата перечислена  покупателем 20.03.2012, зачислена на расчетный счет организации на следующий день; товар отгружен 06.04.2012. Курс евро к рублю РФ, установленный ЦБ РФ на 20.03.2012, составляет 36,0992 руб/евро.

Корреспонденция счетов:

Бухгалтерский учет

     Сумма полученной предоплаты не признается доходом организации и отражается как дебиторская задолженность (п. п. 3, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). В бухгалтерском учете зачисление денежных средств на счет организации в банке отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" в корреспонденции с кредитом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

В данном случае стоимость договора выражена в евро, а оплата производится в  рублях РФ, в связи с чем организация  применяет Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в  иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденное Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н (п. 1 ПБУ 3/2006).

В соответствии с п. п. 4, 20 ПБУ 3/2006 записи в регистрах  бухгалтерского учета по счетам учета  обязательств и требований (в том  числе средств в расчетах) производятся в рублях и в валюте расчетов и  платежей. Организация принимает  к учету возникшую кредиторскую задолженность в сумме полученной в рублях РФ предоплаты (то есть по официальному курсу, устанавливаемому ЦБ РФ на дату перечисления денежных средств) (абз. 2 п. 5, п. п. 6, 9 ПБУ 3/2006). После принятия к учету кредиторской задолженности, образовавшейся в связи с получением предоплаты, ее пересчет не производится (п. п. 7, 10 ПБУ 3/2006).

Согласно  п. 5 ПБУ 9/99 выручка от реализации товаров  является для организации доходом  по обычным видам деятельности. В  соответствии с п. п. 6, 12 ПБУ 9/99, абз. 3 п. 9 ПБУ 3/2006 выручка принимается  к учету на дату отгрузки товаров  в сумме поступивших денежных средств. В соответствии с Инструкцией  по применению Плана счетов выручка  отражается по дебету счета 62 в корреспонденции  со счетом 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка".

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Реализация  товаров на территории РФ облагается НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса  РФ).

Организация исчисляет НДС с суммы полученной предоплаты по расчетной ставке 18/118 (абз. 2 п. 1 ст. 154, пп. 2 п. 1 ст. 167, п. 4 ст. 164 НК РФ); исчисленная сумма НДС  составляет 64 978,56 руб. (11 800 евро x 36,0992 руб/евро x 18/118). Исчисленный НДС отражается в бухгалтерском учете обособленно, например, в аналитическом учете  по счету 62 или на счете 76 "Расчеты  с разными дебиторами и кредиторами", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и  сборам".

На дату отгрузки товара ООО «Хоттей» в соответствии с п. 1 ст. 154, п. 14 ст. 167 НК РФ исчисляет НДС с суммы полученной выручки. Поскольку сумма выручки равна сумме полученной предоплаты, то организация начисляет НДС в той же сумме, что и при получении предоплаты. Сумма НДС отражается записью по дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", и кредиту счета 68.

При этом согласно п. 8 ст. 171 НК РФ сумма НДС, исчисленная  с предоплаты, подлежит вычету. Принятие к вычету данной суммы НДС отражается в бухгалтерском учете записью  по дебету счета 68 и кредиту счета 62 (76).

Отметим, что счета-фактуры на полученную предоплату и отгрузку товара организацией могут быть оформлены в евро (п. 7 ст. 169 НК РФ, Письма УФНС России по г. Москве от 06.12.2007 N 19-11/116396, от 12.04.2007 N 19-11/33695).

Налог на прибыль организаций

   Для целей налогообложения прибыли сумма полученной предоплаты также не признается доходом (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ).

   В налоговом учете выручка от реализации товаров (без учета НДС) признается доходом на дату их реализации (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248, абз. 2, 3 п. 3 ст. 248, п. 3 ст. 271 НК РФ).

    В целях исчисления налога на прибыль разница между суммой возникших обязательств и требований, исчисленной по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, и фактически поступившей (уплаченной) суммой в рублях признается суммовой разницей (п. 11.1 ст. 250, пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

    В рассматриваемом случае расчеты по договору производятся на условиях предоплаты по курсу, установленному на дату перечисления денежных средств покупателем, поэтому суммовые разницы не возникают (Письмо ФНС России от 20.05.2005 N 02-1- 08/86@, Письмо Минфина России от 30.09.2004 N 03-03-01-04/60, Письмо УФНС России по г. Москве от 28.06.2007 N 20-12/060981).

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Бухгалтерские записи 20.03.2012
Зачислена предоплата за товар (11 800 x 36,0992)	51	62	425 970,56	Выписка банка по расчетному счету
Начислен НДС на сумму предоплаты (425 970,56 x 18 / 118)	62-ндс (76)	68	64 978,56	Счет-фактура
Бухгалтерские записи 06.04.2012
Признана выручка от реализации товара	62	90-1	425 970,56	Товарная накладная
Начислен НДС с суммы выручки	90-3	68	64 978,56	Счет-фактура
Принят к вычету НДС, исчисленный  с предоплаты	68	62-ндс (76)	64 978,56	Счет-фактура

 

3.2 Задача по формированию финансового  результата

 

Требуется отразить на счетах бухгалтерского учета хозяйственные операции за декабрь. Произвести необходимые расчеты. Составить оборотную ведомость  по синтетическим счетам и баланс на 01.01.09.

При решении учесть следующие аспекты, зафиксированные в учетной политике.

1. Выручка от реализации продукции (работ, услуг) в целях налогообложения признается “по мере отгрузки”.
2. Готовая продукция учитывается по плановой себестоимости с использованием 40 счета «Выпуск продукции (работ, услуг)» (согласно Плана счетов, утвержденному приказом МФ РФ от 31.10.2000 №94н).

Исходные данные

Сальдо по счетам на 01.12.08 года из Главной книги

№ Счета	Сумма, руб.	№ Счета	Сумма, руб.
01 02 04 05 08 10 19 20 43 44 50 51 52	930000  193430  3350  1500  5340  280800  3200  100100  386200  380  940  487980  30000	60 62 68 69 70 71 76 99 80 83 84 66 67	238100  380200  7140  5300  28600  2600  Дт 4000    Кт  2990 28460  1850000  38500  185670  28400  7000

 

 

Хозяйственные операции за декабрь

 

№	Наименование хозяйственной операции	Сумма,руб
1 2   3 4   5 6 7 8   9 10 11 12.     13       14   15         16 17 18 19   20 21 22 23	Оприходована на склад  готовая продукция по плановой себестоимости. Списана фактическая производственная себестоимость готовой продукции. Списано отклонение фактической  себестоимости от плановой. Отгружена продукция и  предъявлен счет покупателям по договорной цене с НДС. Списана себестоимость реализованной  продукции Начислен НДС по реализованной  продукции  Списаны коммерческие расходы Произведен пересчет остатка  средств на валютном счете на сумму  положительной курсовой разницы Начислены налоги в бюджет, относимые на финансовый результат Начислены и поступили  на р/с штрафы за нарушение условий  контракта Зачислены на р/с денежные средства от покупателей. Получено безвозмездно оборудование а) первоначальная стоимость б) износ Произведена ликвидация объекта  основных средств по причине износа а) первоначальная стоимость б) износ на момент выбытия в) оприходован металлолом от ликвидации объекта Оприходованы выявленные при инвентаризации неучтенные объекты основных средств. Проданы нематериальные активы а) первоначальная стоимость б) амортизация на момент продажи в) выставлен счет покупателю по договорной цене с НДС г) начислен НДС по реализованным  активам Возвращен кредит банку Начислена зарплата производственным рабочим Начислен ЕСН на з/плату Определен финансовый результат  от реализации продукции в конце  месяца Определен финансовый результат  по прочим операциям Начислен налог на прибыль  за декабрь Произведена реформация баланса Закрыты субсчета к 90 и 91 счету	29000   28400          ?   23600 10200 3600 150   320 760 500 20100   20000 6500   15000 9500 800   11800   1400 800 1416 216 7000 20000          ?            ?          ?          ?          ?          ?