Учет и анализ посреднических операций в торговле на примере ООО “Стэка

2.3. Отчетность агента перед принципалом  
Рассматриваемое предприятие ООО “Стэка” осуществляет посредническую деятельность по агентским договорам. Как было отмечено выше, агент может руководствоваться положениями законодательства, касающимися договора комиссии или договора поручения. Поэтому налогообложение и учет таких операций в ООО “Стэка” проводятся по схеме договора комиссии.  
Согласно агентского договора, ООО “Стэка” является агентом, который по поручению принципала от своего имени за счет принципала осуществляет сделки по реализации аудио-, видео-, бытовой техники и других товаров народного потребления. Агентское вознаграждение ежемесячно согласовывается между агентом ООО “Стэка” и принципалом ООО “СТДЭ”.  
ООО “Стэка” по договору обязано реализовать имущество по ценам, указанным принципалом в накладных передачи товара на реализацию. Если ООО “Стэка” совершит сделку на условиях, более выгодных, чем те, которые были указаны принципалом,  полученная выгода распределяется между сторонами следующим образом; 100% принадлежит принципалу.  
За IV квартал 2001 г. в учете ООО “Стека” при расчете с принципалом были отражены следующие операции: 

ООО “Стека” ежеквартально  предоставляет принципалу отчет, включающий следующие документы:  
1. Отчет агента  
2.  Акт  на  выполнение  услуг  и  протокол согласования агентского вознаграждения  
- Счет-фактура на агентское вознаграждение.  
3. Акт взаимных расчетов  
4.  Акт  зачета  расходов  по  выполнению поручения принципала  
- Реестр платежей на оплату расходов, перепредъявляемых принципалу.  
-  Копии  платежных  документов,  подтверждающих  расходы, перепредъявляемые принципалу.  
Копии  документов  (сч.-ф., акты  выполненных  работ), подтверждающих расходы, перепредъявляемые принципалу.  
- Счет-фактура на расходы, перепредъявляемые принципалу.  
5. Акт зачета платежей  
-  Реестр перечислений на р/с Принципала в счет погашения задолженности за реализованный товар.  
-  Реестр  перечислений  по  письмам  Принципала  в  счет погашения задолженности за товар.  
6. Справка о возвращенном товаре  
7. Формирование агентского вознаграждения  
8. Товарный отчет  
9. Отчет о проведении рекламной акции  
Кроме того: Счет-фактура на торговую наценку, реестр приходных накладных, реестр возвратных накладных.  
Обращает на себя внимание достаточно большое количество отчетных регистров агента перед принципалом. Причем принципал может в любой момент увеличить количество документов, которые агент (ООО “Стэка”) должно будет предоставить. Это, конечно, отнимает много времени, ресурсов и отрицательно сказывается на эффективности деятельности.  
Согласно договора, агентское вознаграждение которое должно быть выплачено агенту (ООО “Стэка”), согласовывается ежемесячно между агентом и принципалом и оформляются актом. Субагенту по его желанию может быть выплачен аванс в размере 10000 (десять тысяч) рублей, засчитываемый при окончательных расчетах между сторонами.  
В сумму расходов агента по исполнению поручения принципала входят, подтвержденные соответствующими документами следующие расходы: транспортные расходы, расходы по погрузке, разгрузке, хранению имущества принципала, суммы страховых платежей, иные расходы, оговоренные сторонами. Указанные выше расходы возмещаются принципалом по требованию агента.  
2.4. Особенности применения счетов-фактур в учете  
посреднических операций  
Порядок ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по НДС (утв. Постановлением Правительства РФ от 29 июля 2001 г. № 108) не учитывает особенности комиссионной торговли. В связи с этим на практике сложились два механизма использования счетов-фактур между комитентом, комиссионером и покупателем.  
Сторонники первой позиции считают, что комитент должен составлять счет-фактуру на стоимость передаваемых комиссионеру товаров.  
Сторонники второй позиции считают, что комитент вообще не составляет счетов-фактур, так как не производит непосредственной продажи товаров. Поскольку налоговое законодательство не устанавливает порядок применения счетов-фактур при осуществлении комиссионных операций, предприятие вправе самостоятельно выбрать один из существующих способов документооборота.  
Главным критерием выбора способа должен являться факт правильного определения суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет.  
Способ 1  
(счет-фактура передается комитентом комиссионеру)  
Собственник товара (комитент) при передаче товаров комиссионеру составляет (и передает комиссионеру) счета-фактуры с указанием цены, по которой товары принимаются на забалансовый учет у комиссионера.  
Данный способ рекомендован налоговыми органами [6],[7].  
Способ 2  
(комитент не передает комиссионеру счет-фактуру)  
Собственник товара (комитент) при передаче товаров комиссионеру счета-фактуры (утв. Постановлением Правительства РФ от 29 июля 2001 № 108) не составляет, а передает накладные, счета, приемо-сдаточные акты и др. с указанием цены, по которой товары принимаются на забалансовый учет у комиссионера.  
Вместе с тем, для соблюдения единого документооборота, комитент может составлять для себя в одном экземпляре счета-фактуры и учитывать их в книге продажна всю стоимость реализуемых покупателям товаров на основе данных, предоставленных   комиссионером   (копий   счетов-фактур,   переданных комиссионером покупателям).  
Посмотрим, как выбор вышеперечисленных способов отразится на предприятии -комиссионера:  
Первый способ  
(комитент передает счет-фактуру комиссионеру)  

Комиссионер участвует  в расчетах

1. Собственник товара (комитент) при передаче товаров комиссионеру  составляет (и передает комиссионеру) счета-фактуры с указанием цены, по которой товары принимаются  на забалансовый учет у комиссионера.  
2. Полученные от комитента счета-фактуры по переданным для реализации товарам хранятся у комиссионера в журнале учета получаемых счетов-фактур.  
3. При отгрузке товара, принятого на комиссию, комиссионер должен составить счета-фактуры от своего имени с указанием полной цены продажи товара, включая комиссионное вознаграждение.  
4. После перечисления собственнику товара причитающейся ему суммы выручки за реализованный товар комиссионер делает соответствующую запись в книге покупок на основании счета-фактуры, полученного ранее от комитента.  

Комиссионер не участвует  в расчетах

1. Счета-фактуры, полученные  комиссионером от поставщиков  товаров, оприходованные в учете  комиссионера и находящиеся у  него на хранении, хранятся у  него журнале учета получаемых  счетов-фактур, но в книге покупок  у комиссионера не регистрируются.  
2. Счета-фактуры покупателям товаров составляются комиссионером на полную сумму отгружаемого в их адрес товара и сумму дохода, получаемого в виде вознаграждения (платы) за оказание посреднических услуг. При этом счета-фактуры, составленные комиссионером, регистрируются у комиссионера в книге продаж только в части полученного дохода (вознаграждения), являющегося оборотом, облагаемым налогом на добавленную стоимость у этих организаций.  
В заключении отметим, что этот способ рекомендован налоговыми органами ( см., например, письмо ГНС РФ от 23 мая 2000 г. № ПВ-6-03/393 “О счетах фактурах”, письмо ГНИ по г. Москве от 24 ноября 2000 г. № 11-13/30414 “О налоге на добавленную стоимость”, письмо Минфина РФ от 30 декабря 2000 г. №04-03-11).  
Второй способ  
(комитент не передает комиссионеру счет-фактуру)  
1. Собственник товара (комитент) при передаче товаров комиссионеру счета-фактуры (утв. Постановлением Правительства РФ от 29 июля 2001 г. № 108) не составляет, а передает накладные, приемо-сдаточные акты и другие документы с указанием цены, по которой товары принимаются на забалансовый учет у комиссионера.  
2. При отгрузке товара, принятого на комиссию, комиссионер должен составить счет-фактуру от своего имени с указанием полной цены продажи товара, включая комиссионное вознаграждение. Указанный счет-фактура учитывается в специальном журнале    учета счетов-фактур, выданных в порядке комиссионной торговли; в книге продаж он не отражается.  
3. После выполнения услуги комиссионер составляет счет-фактуру на стоимость своей услуги. Первый экземпляр передается комитенту для учета в книге покупок, второй отражается в книге продаж.  
000 “СТЭКА” при расчетах с принципалом использует 1-й способ, т.е. при передаче товара агенту  принципал составляет счет-фактуру. Данная счет-фактура регистрируется 000 “СТЭКА” в журнале учета и заносится в книгу покупок при оплате.  
Итак, в книгу покупок предприятие-агент 000 “СТЭКА” заносит:  
1 ) Счета-фактуры на товар в части оплаты принципалу на расчетный счет или по письмам  
2) Счета-фактуры на товары и услуги, относимые на затраты  
3) Счета-фактуры на расходы (например, гарантийный ремонт), в последствие перепредъявляемые принципалу  
4) Счета-фактуры на наценку за период  
5) В случае возврат товара принципалу, в книге покупок сторнируется сумма возврата, а затем на эту сумму регистрируются новые счета-фактуры принципала в порядке их поступления.  
6) Счета-фактуры по договорам на закупку товаров у других поставщиков  
В книге продаж делаются следующие записи:                          
1) Ежедневно регистрируется сумма выручки за день по Z-отчету чековой ленты ККМ с обязательным указанием номера чека  
2) Счета-фактуры на продажи по безналичному расчету  
3) Сторнируется  счет-фактура  на  агентское  вознаграждение,  так  как вознаграждение чаще всего удерживается агентом из выручки, а не выплачивается принципалом дополнительно, затем счет-фактура на агентское вознаграждение заносится ещё раз.  
4) Счет-фактура на расходы за счет принципала. 

3. Анализ торговой  деятельности ООО “Стэка” по  
посредническим договорам 
3.1. Анализ динамики товарооборота  
Торговая деятельность ООО “Стэка” характеризуется динамикой объема товарооборота, его ассортиментом и структурой. Проанализируем выполнение плана по общему объему товарооборота.  

Таблица 1

Выполнение плана по общему объему товарооборота, тыс.р.

На 2001 год план товарооборота  планировался из расчета: фактический товарооборот за 2000 г. +10%, т.е. 10555,67*1,1 = 11611,23.  
План по общему объему товарооборота перевыполнен на 19,5%, или на 2262,19 тыс.р. (13873,42-11611,23).  
Анализ выполнения плана товарооборота проводится не только за год, но и по кварталам и месяцам (табл.2). Это помогает установить, ритмично ли выполняется план товарооборота, равномерно ли удовлетворяется спрос покупателей на товары. Если план за каждый месяц выполняется и перевыполняется, то это свидетельствует о равномерном, ритмичном его выполнении. И наоборот.  

Таблица 2

Анализ товарооборота  по месяцам и кварталам, руб. 

Из таблицы 2 видно, что план товарооборота не выполнен только в апреле, и июле. Потери в товарообороте в связи с недовыполнением плана в эти месяцы составили 111383,7 руб. (56971+54412,7) или 0,96% к годовому плановому объему (111383,7 : 11611237  * 100).  
Основной причиной недовыполнения плана товарооборота в вышеуказанных месяцах являются недостатки в снабжении товарами, влияние сезонности. Высокими темпами растет товарооборот по сравнению с соответствующими месяцами и кварталами прошлого года.  
Для оценки равномерности и ритмичности выполнения плана товарооборота целесообразно составить график его выполнения по месяцам, определить и изучить долю каждого квартала в годовом объеме товарооборота, исчислить коэффициенты ритмичности и равномерности выполнения плана.  
В экономической литературе предлагается несколько коэффициентов для оценки ритмичности хозяйствования. Наиболее простым из них является отношение количества периодов, в которых план выполнен, к общему их числу. [39, с.84] Коэффициент ритмичности выполнения плана товарооборота ООО “Стека” по кварталам составил 1,0 (4:4), или 100%, а по месяцам — 0,833 (10:12), или 83,3%, что говорит о достаточно высокой степени ритмичности хозяйствования.  
Для оценки равномерности выполнения плана товарооборота прежде всего следует исчислить среднее квадратическое отклонение d, показывающее степень варьирования (отклонения) изучаемого показателя от средних его данных в ту или другую сторону. Его обычно определяют по следующей формуле:                   

 
где X — процент выполнения плана товарооборота за каждый месяц или квартал; Х — процент выполнения плана товарооборота за год; n — число месяцев или кварталов.  
Далее рассчитывается коэффициент вариации, показывающий степень неравномерности выполнения плана:  

 
Изучим равномерность выполнения плана товарооборота по месяцам 2001 года, предварительно определив  среднее квадратическое отклонение. Для ООО “Стэка” d = 40,33. Отсюда неравномерность выполнения плана равна 33,75%. Следовательно, равномерным выполнение плана по общему объему товарооборота было только на 66,25%, что связано в основном с увеличением потребительского спроса в декабре месяце.  
3.2. Анализ обеспеченности и эффективности  
использования товарных ресурсов  
Основным фактором успешного развития товарооборота является обеспеченность и эффективность использования товарных ресурсов. Товарные ресурсы в ООО “Стэка” составляет теле- аудио- видеотехника и бытовая техника зарубежных стран: телевизоры, магнитофоны, видеомагнитофоны, плееры, телефоны, холодильники, стиральные машины, пылесосы, кухонные комбайны, фены и др. В процессе анализа следует установить, как рассматриваемая организация обеспечена товарными ресурсами, как они способствуют росту товарооборота, более полному удовлетворению покупательского спроса.  
Между наличием товарных ресурсов и их использованием существует определенная зависимость, которая может быть выражена формулой товарного баланса:  
О_н + П = Т + В + О_к,  
где О_н — остатки товаров на начало периода; П — поступление товаров; Т — товарооборот; В — выбытие (прочее) товаров; О_к — остатки товаров на конец периода.  
Зависимость между товарооборотом и показателями товарного баланса может быть определена по следующей формуле:  
Т= О_н + П – В - О_к.  
Используя указанную формулу, можно количественно измерить влияние каждого показателя товарного баланса на выполнение плана и динамику товарооборота. При этом все показатели должны включаться в товарный баланс по розничной стоимости.  
Анализ показателей товарного баланса оформляется с помощью таблицы 3.