Теоретические аспекты аудита учета финансовых результатов

• базовая прибыль (убыток) на акцию, а также величины базовой прибыли (убытка) и средневзвешенного количества обыкновенных акций, находящихся в обращении, используемые при ее расчете;
• разводненная прибыль (убыток) на акцию, а также величины скорректированных базовой прибыли (убытка) и средневзвешенного количества обыкновенных акций в обращении, используемые при ее расчете.

Показатели базовой и разводненной прибыли (убытка) на акцию должны быть представлены за отчетный год, а также, по крайней мере, за один предшествующий отчетный год, за исключением случаев, когда соответствующая информация представляется акционерным обществом впервые. Если акционерное общество не имеет конвертируемых ценных бумаг или договоров, указанных в п. 9 Методических рекомендаций, то в бухгалтерской отчетности отражается только базовая прибыль (убыток) на акцию с обязательным раскрытием соответствующей информации в пояснительной записке.

Данные в части привилегированных акций исчисляются в соответствии с порядком, соответствующим требованиям учредительных документов. Если после отчетной даты состоялись сделки с обыкновенными акциями, конвертируемыми ценными бумагами и договорами, указанными в п. 9 Методических рекомендаций, и эти сделки имеют существенное значение для пользователей бухгалтерской отчетности, информация об таких сделках раскрывается в пояснительной записке. Любая существенная для пользователей бухгалтерской отчетности информация в отношении показателей прибыли (убытка) на акцию также подлежит раскрытию в пояснительной записке.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Глава 3 Выявленные ошибки при проведении аудиторской проверки

Выявленные ошибки в ходе проверки

Типичные ошибки, которые могут быть обнаружены при аудите годовой бухгалтерской отчетности:

• показатели отчетности не подтверждены результатами инвентаризации (инвентаризация проведена формально, не по всем активам и обязательствам);
• допущены арифметические ошибки при подсчете показателей отчетности, округлениях значений показателей;
• неполно или неправильно заполнены обязательные реквизиты отчетности;
• неправильно сформированы данные строк годовой бухгалтерской отчетности;
• нарушен порядок составления бухгалтерской отчетности: выручка от реализации продукции (работ, услуг) отражена по мере оплаты при отсутствии особых условий договора;
• неверно отнесены расходы к операционным или внереализационным;
• неверно отнесены доходы к операционным или внереализационным.

Все ошибки, обнаруженные в ходе аудита учета финансовых результатов, следует расклассифицировать по группам, что поможет аудиторам сформировать профессиональное суждение  относительно достоверности   финансовых результатов и отчетности в целом.  Предложена классификация ошибок по восьми классификационным признакам в табл. 2.

 

Классификация ошибок, выявляемых при аудите учета финансовых результатов

 

Таблица 2

№ п/п	Классификационный Признак нарушения	Группы нарушений, соответствующие выделенным классификационным признакам
1.	По типу ошибки	1. Технические ошибки (описки, неправильный  ввод информации, некорректная корреспонденция  счетов) – не приводят к искажению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и на 2. Бухгалтерские ошибки  – приводят к искажению данных  финансового. налогового учета, искажают  налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
2.	В зависимости от влияния на отчетность	1.Качественные; 2. Количественные. (ПСАД № 4)
3.	В зависимости от возможной ответственности за совершение данных ошибок	1. Налоговые (нарушение требований  НК РФ) 2. Бухгалтерские (нарушение  требований действующего законодательства  в области бухгалтерского учета) 3. Правовые (нарушения в  области ГК, УК, КоАП) 4. Комплексные  предусматривают  привлечение к различным видам ответственности
4.	В зависимости от времени их возникновения	1. Ошибки, возникшие в проверяемом  периоде; 2. Ошибки, возникшие в  предшествующем аудиту периоде (искажение начальных сальдо); 3. Ошибки, возникшие в  предшествующем аудиту периоде  и длящиеся в проверяемом периоде.
5.	В зависимости от их повторяемости	1. Повторяющиеся (повторяются на  протяжении всего проверяемого периода); 2. Оригинальные (нестандартное  отражение операций в бухгалтерском  учете с нарушением требований  действующего законодательства)
6.	По степени типичности	1. Типичные 2. Нетипичные
7.	В зависимости от стадии формирования финансовых результатов	1. Ошибки, возникающие при учете доходов 2. Ошибки, возникающие при  учете расходов 3. Ошибки, возникающие при  учете налогообложении финансовых результатов; 4. Ошибки, возникающие при  учете использования прибыли.
8.	В зависимости от наличия злого умысла	1. Ошибки непреднамеренные, совершенные по неосторожности; 2. Ошибки совершенные  умышленно (ПСАД № 13, НК РФ)

 

При проведении проверки финансовых результатов в ООО «Молот» были выявлены следующие ошибки:

 

1. ООО «Молот» передала поручение банку на продажу 1000$ США. Банк продал валюту по курсу 31 руб. 90 коп. за 1$. Курс доллара, установленный ЦБ РФ на день продажи, составил 32 руб. 00 коп. за 1$. Вознаграждение банку за продажу валюты – 200 руб. По операциям продажи валюты бухгалтером организации были составлены следующие проводки:

1. Дт. 57  Кт 52 – 32 000 руб. (1000*32) – списана иностранная валюта;

2. Дт 91   Кт 51 – 200 руб. – начислено  вознаграждение банку;

3. Дт 51   Кт 91 – 31 900 руб. – зачислена выручка от продажи валюты;

4. Дт 99   Кт 91 – 300 руб. (32 000 – 31 900 + 200) – отражен убыток от продажи валюты.

Рекомендации по устранению недочетов:

Данная ошибка классифицирована как бухгалтерская ошибка, влекущая искажения в отчетности. Рекомендовано  списать со счета 57 проданную валюту проводкой Дт 91  Кт 57 – 32 000 руб.

Представить корреспонденцию счетов  следующим образом:

1. Дт. 57  Кт 52 – 32 000 руб. (1000*32) – списана иностранная валюта;

2. Дт 91   Кт 51 – 200 руб. – начислено  вознаграждение банку;

3. Дт 51   Кт 91 – 31 900 руб. – зачислена выручка от продажи валюты;

4. Дт 91   Кт 57 – 32 000 руб. – списана проданная валюта;

5. Дт 99   Кт 91 – 300 руб. (32 000 – 31 900 + 200) – отражен убыток от продажи валюты.

 

2. 28.05.2009 г. при продаже продукции бухгалтером были составлены следующие проводки:

1. Дт 62   Кт 90 – 180 000 руб.- отгружена продукция (с НДС);

2. Дт 90   Кт 43 – 110 000 руб. – списана производственная себестоимость отгруженной продукции;

3. Дт 90   Кт 44 – 11 500 руб. – списаны расходы на продажу;

4. Дт 51   Кт 62 – 180 000 руб. – поступила сумма от покупателей;

5. Дт 90   Кт 99 – 58 500 руб. – списан финансовый результат (прибыль).

Рекомендации по устранению недочетов:

В данном примере бухгалтер не отразил сумму НДС по отгруженной продукции, не начислил задолженность бюджету по НДС, а также не отразил перечисление денежных средств в бюджет. Данная ошибка относится к налоговой ошибке, которая нарушает требования Налогового кодекса РФ. Согласно п. 1 и п. 2 ст. 169 НК РФ момент определения налоговой базы является день отгрузки, либо же день оплаты. Поэтому в корреспонденции счетов по продаже продукции необходимо отразить сумму НДС. Согласно ст. 114 НК РФ неуплата налога несет за собой административную ответственность и уплату штрафа. Таким образом рекомендуется отразить сумму НДС Дт 90 Кт 76  на сумму 27 458 руб., отразить задолженность бюджету по НДС Дт 76   Кт 68 на сумму 27 458 руб. и далее перечислить денежные средства в бюджет Дт 68  Кт 51 на сумму 27 458 руб. На основании вышеизложенного операция по продаже продукции должна быть составлена следующим образом:

Дт 62   Кт 90 – 180 000 руб.- отгружена продукция (с НДС);

2. Дт 90   Кт 43 – 110 000 руб. – списана производственная себестоимость отгруженной продукции;

3. Дт 90   Кт 44 – 11 500 руб. – списаны расходы на продажу;

4. Дт 90  Кт 76 – 27 458 руб. – отражена сумма НДС  по отгружено продукции;

5. Дт 51   Кт 62 – 180 000 руб. – поступила сумма от покупателей;

6. Дт 76   Кт 68 – 27 458 руб. – начислена задолженность бюджету по НДС;

7. Дт 68   Кт 51 – 27 458 руб. – перечислено с расчетного счета в погашение задолженности перед бюджетом;

5. Дт 90   Кт 99 – 58 500 руб. – списан финансовый результат (прибыль).

 

3. При поступлении денежных средств от уплаты штрафов  бухгалтером были составлены следующие проводки:

1. Дт 76   Кт 90  - 56 485 руб.- начисление штрафа за несоблюдение условий договора;

2. Дт 51   Кт 90 – 56 485 руб. – поступление денежных средств за уплату штрафа.

Рекомендации по устранению недочетов:

В данном случае бухгалтер неверно составил корреспонденцию счетов. Согласно ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договора, полученные и уплаченные относятся к внереализационным доходам и расходам и отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в связи с этим рекомендуется внести исправления в корреспонденцию счетов по начислению штрафа и его дальнейшего отражения на счете 91. Данная ошибка считается типичной.

1. Дт 76   Кт 91  - 56 485 руб.- начисление штрафа за несоблюдение условий договора;

2. Дт 51   Кт 91 – 56 485 руб. – поступление денежных средств за уплату штрафа.

 

4. При проведении аудиторской  проверки  финансовых результатов  в торговой организации ООО  «Молот» аудиторами небыли обнаружены  инвентаризационные ведомости по  продукции находящейся на складах. Бухгалтер пояснил, что инвентаризация на предприятии не проводилась.

Рекомендации по устранению недочетов:

На основании Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств обязательная инвентаризация должна проводиться перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Не проведенная инвентаризация может повлечь за собой искажения в бухгалтерской отчетности организации. В связи с этим рекомендуем провести инвентаризацию имущества ООО «Молот».

 

5. В отчетном периоде ООО «Молот» реализовала готовую продукцию на сумму 271 400 руб. (в т.ч. НДС – 41 400 руб.). Право собственности на отгруженную продукцию переходит к покупателю в момент отгрузки. Себестоимость отгруженной продукции  160 000 руб., расходы на продажу 25 000 руб. В конце отчетного периода на расчетный счет организации поступила выручка в оплату отгруженной продукции в размере 200 000 руб. Данная операция в отчетном периоде была единственная. Бухгалтером организации были составлены следующие проводки.

1. Дт 62   Кт 90  - 271 400 – выручка от реализации продукции

2. Дт 90   Кт 68 – 41 400 – сумма НДС

3. Дт 90   Кт 43 – 160 000 – сумма фактической себестоимости отгруженной продукции

4. Дт 90   Кт 44 – 25 000 – сумма расходов на продажу

5. Дт 51   Кт 62  - 200 000 – денежные средства, полученные от покупателей за продукцию.

Рекомендации по устранению недочетов:

В данной операции необходимо выявить финансовый результат от реализации продукции и составить соответствующие проводки. 271 400 – 41 400 – 160 000 – 25 000 = 45 000 руб. Прибыль от продажи составила 45 000 руб.

Дт 62   Кт 90  - 271 400 – выручка от реализации продукции

2. Дт 90   Кт 68 – 41 400 – сумма НДС

3. Дт 90   Кт 43 – 160 000 – сумма фактической себестоимости отгруженной продукции

4. Дт 90   Кт 44 – 25 000 – сумма расходов на продажу

5. Дт 51   Кт 62  - 200 000 – денежные средства, полученные от покупателей за продукцию.

6. Дт 90   Кт 99  - 45 000  - списан финансовый результат  (прибыль)

Таким образом, в течение года все субсчета счета 90 имеют соответствующее сальдо, но в целом синтетический счет 90 "Продажи" на 1-ое число каждого месяца сальдо не имеет.

 

6. ООО «Молот» продала станок  за 120 тыс. руб., в том числе НДС - 20 тыс. руб. Первоначальная стоимость  станка - 130 тыс. руб., сумма начисленной  амортизации - 85 тыс. руб.

Дебет 76 Кредит 91/1 - 120 000 руб.

Дебет 91/2 Кредит 68 - 20 000 руб.

Дебет 02 Кредит 01 - 85 000 руб.

Дебет 91/2 Кредит 01 - 45 000 руб.

            Рекомендации по устранению недочетов:

В данном случае финансовый результат от продажи станка определяется в целом по счету 91 за данный месяц и списывается по окончании месяца в виде разницы между доходами и расходами на счет 99 "Прибыли и убытки".

К счетам по учету амортизируемых активов (01, 03, 04) могут открываться отдельные субсчета: "Выбытие основных средств", "Выбытие доходных вложений в материальные ценности", "Выбытие нематериальных активов"*, на которых выявляется остаточная стоимость выбывающих объектов, списываемая на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Официально данный субсчет Инструкцией по применению Плана счетов не предусмотрен, однако считаем, что по аналогии с другими видами амортизируемых активов он может применяться.

На основании данных вышеприведенного примера покажем порядок записей на бухгалтерских счетах:

Дебет 76 Кредит 91/1 - 120 000 руб.

Дебет 91/2 Кредит 68 - 20 000 руб.